| France, Cour administrative d'appel de Lyon, 2ème chambre, 27 août 2019, 18LY00314

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

M. F... a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2012, ainsi que des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 1507616 du 28 décembre 2017, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour

Par une requête et des mémoires, enregistrés le 26 janvier 2018, le 21 août 2018, le 22 février 2019, le 15 mars 2019 et le 14 mai 2019, M. F..., représenté par Me D..., demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Grenoble du 28 décembre 2017 ;

2°) de prononcer la décharge de ces impositions et pénalités correspondantes ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

M. F... soutient que :

- l'article 41 novovicies de l'annexe III au code général des impôts prévoit que la demande de report d'imposition de la plus-value doit être formulée, si le propriétaire des immeubles est une société mentionnée à l'article 8 du code général des impôts, par ceux des associés qui entendent bénéficier du report d'imposition de la plus-value imposable à leur nom ; l'option est donc nécessairement distincte de la déclaration souscrite par la société ; la déclaration souscrite par la société ne pouvait donc valoir demande de report par un associé ;

- une annexe à la déclaration de résultat ne peut être regardée comme partie intégrante de la déclaration 2035 ni comme permettant l'exercice d'une option ; ce document ne mentionne pas le nom ou la raison sociale et l'adresse des parties à l'acte, ni le lieu de situation de l'immeuble, objet du transfert de propriété, alors que ces obligations sont prévues au a) du II. de l'article 41 novovicies de l'annexe III au code général des impôts ; ce document ne comporte pas sa signature et n'est pas daté ;

- la déclaration 2035, dont il conteste être l'auteur, ne contenait aucune déclaration de plus-value, en méconnaissance des dispositions du II de l'article 41 novovicies de l'annexe III au code général des impôts ;

- la SCI La Verrerie n'a jamais déposé aucune déclaration rectificative de ses revenus non commerciaux après souscription de l'option dans les formes prévues, seule façon de pouvoir bénéficier du report d'imposition ;

- la réponse aux observations du contribuable notifiée non pas au contribuable mais à son mandataire n'est pas valable et la procédure est donc irrégulière.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 24 juillet 2018, le 7 décembre 2018 et le 10 mai 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Le ministre de l'action et des comptes publics soutient que :

- les conditions de la souscription d'une option pour le report d'imposition ont bien été respectées en l'espèce, M. F... ayant demandé, dans l'acte de vente du 13 décembre 2007, au paragraphe II " Régime de la plus-value dégagée par la mutation ", tant en son nom personnel qu'au nom et comme mandataire de chacun des associés de la SCI La Verrerie, à bénéficier du report d'imposition de la plus-value résultant de l'exercice de l'option d'achat prévue au contrat de crédit-bail ;

- en outre, une note annexe intitulée " déclaration en report d'imposition des plus-values suite résolution leasing " était jointe à la déclaration des revenus non commerciaux n° 2035 souscrite par la SCI au titre de l'année 2007, ainsi qu'une copie de l'acte du 13 décembre 2007.

Par ordonnance du 3 mai 2019, la clôture d'instruction a été fixée au 21 mai 2019.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme B..., première conseillère,

- et les conclusions de M. Vallecchia, rapporteur public ;

Vu la note en délibérée, enregistrée le 16 juillet 2019, présentée par M. F... ;

Considérant ce qui suit :

1. M. F... s'est vu notifier, par une proposition de rectification du 1er juillet 2014, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l'année 2012, du fait de la plus-value professionnelle réalisée en 2007 par la SCI La Verrerie dont il détient 48 % des parts, dont l'administration estime qu'il avait demandé le report d'imposition, lequel, selon elle a pris fin en 2012. M. F... a saisi le tribunal administratif de Grenoble d'une demande tendant à la décharge de ces impositions. Il relève appel du jugement par lequel le tribunal administratif a rejeté sa demande.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. ".

3. Pour l'application de ces dispositions, le mandat donné à un conseil ou à tout autre mandataire par un contribuable, personne physique ou morale, pour recevoir l'ensemble des actes de la procédure d'imposition et y répondre emporte, sauf stipulation contraire, élection de domicile auprès de ce mandataire. Lorsqu'un tel mandat a été porté à la connaissance du service en charge de la procédure d'imposition, celui-ci est en principe tenu d'adresser au mandataire l'ensemble des actes de cette procédure. En revanche, lorsque le mandat donné à un conseil ou à tout autre mandataire par un contribuable pour l'assister dans ses relations avec l'administration ne contient aucune mention expresse habilitant le mandataire à recevoir l'ensemble des actes de la procédure d'imposition, ce mandat n'emporte pas élection de domicile auprès de ce mandataire. Dans ce cas, l'administration doit notifier l'ensemble des actes de la procédure au contribuable, alors même que le mandat confie au mandataire le soin de répondre à toute proposition de rectification, d'accepter ou de refuser toute rectification. Si, cependant, l'administration procède à une notification non au contribuable lui-même, mais à une personne qui se présente comme son mandataire, il appartient au juge d'apprécier, eu égard à l'ensemble des circonstances de l'espèce, si la notification est parvenue au contribuable et si, par suite, elle peut être regardée comme régulière.

4. En l'espèce, M. F... a répondu à la proposition de rectification qui lui a été personnellement notifiée, par l'intermédiaire de son conseil, lequel s'est présenté dans le courrier en cause comme son avocat et indiquait se tenir à la disposition de l'administration pour tout renseignement complémentaire. Si un avocat a qualité pour représenter son client devant l'administration sans avoir à justifier du mandat qu'il est réputé avoir reçu de ce dernier dès lors qu'il déclare agir pour son compte, cette seule déclaration ne vaut pas élection de domicile auprès de ce mandataire à défaut de déclaration expresse en ce sens. Il suit de là que l'administration aurait dû adresser sa réponse aux observations du contribuable à ce dernier personnellement. Toutefois, en l'espèce, dès lors que M. F... a présenté une réclamation préalable suite au maintien de la position de l'administration dans sa réponse aux observations du contribuable, cette réponse doit être regardée comme lui étant parvenue par l'intermédiaire de son conseil, lequel la lui a nécessairement communiquée afin de le mettre à même de décider, en toute connaissance de cause, de former ou non une réclamation préalable. Ainsi, dans les circonstances de l'espèce, le moyen tiré de ce que la procédure est irrégulière faute de réponse apportée par l'administration aux observations du contribuable doit être écarté.

Sur le bien-fondé de l'imposition :

5. Aux termes de l'article 93 quater du code général des impôts : " I. Les plus-values réalisées sur des immobilisations sont soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies. (...) III. Pour l'application des dispositions du premier alinéa du I, les contrats de crédit-bail conclus dans les conditions prévues aux 1 et 2 de l'article L. 313-7 du code monétaire et financier sont considérés comme des immobilisations lorsque les loyers versés ont été déduits pour la détermination du bénéfice non commercial. IV. 1. Pour l'application des dispositions du premier alinéa du I aux immeubles acquis dans les conditions prévues au 6 de l'article 93 et précédemment donnés en sous-location, l'imposition de la plus-value consécutive au changement de régime fiscal peut, sur demande expresse du contribuable, être reportée au moment où s'opérera la transmission de l'immeuble ou, le cas échéant, la transmission ou le rachat de tout ou partie des titres de la société propriétaire de l'immeuble ou sa dissolution (...) 3. L'acte qui constate le transfert de propriété des immeubles mentionnés au 1 consécutivement à l'acceptation de la promesse unilatérale de vente doit indiquer si le nouveau propriétaire, ou les associés s'il s'agit d'une société, demandent le report de l'imposition de la plus-value dans les conditions prévues au 1. A défaut, les dispositions du 1 ne sont pas applicables. 4. Un décret fixe les conditions d'application du présent IV, notamment les obligations déclaratives des contribuables. ". Aux termes de l'article 41 novovicies de l'annexe III audit code : " I. Pour l'application du IV de l'article 93 quater du code général des impôts, la demande de report d'imposition de la plus-value doit être formulée par les nouveaux propriétaires ou, si le propriétaire des immeubles est une société mentionnée à l'article 8 du code général des impôts, par ceux des associés qui entendent bénéficier du report d'imposition de la plus-value imposable à leur nom. II. Les nouveaux propriétaires ou, le cas échéant, les associés qui entendent bénéficier du report d'imposition doivent indiquer sur la déclaration prévue à l'article 97 du code général des impôts le montant de la plus-value dont le report est demandé. Ils joignent à cette déclaration : a) Une note annexe dans laquelle sont indiqués le nom ou la raison sociale et l'adresse des parties à l'acte, le lieu de situation de l'immeuble, objet du transfert de propriété, la date du transfert ainsi que le montant de la plus-value dont le report d'imposition est demandé ; b) Un extrait ou une copie de l'acte comportant la demande de report d'imposition de la plus-value. III. Lorsque intervient un des événements mettant fin au report d'imposition de la plus-value, celle-ci doit être mentionnée sur la déclaration prévue à l'article 170 du code général des impôts, souscrite au titre de l'année au cours de laquelle intervient cet événement. ".

6. Il résulte de ces dispositions que l'administration peut tirer les conséquences fiscales qui s'attachent au transfert de propriété que la levée de l'option d'achat d'un contrat de crédit bail emporte. En l'espèce, la SCI La Verrerie, personne morale soumise au régime des sociétés de personnes, donnait en sous-location l'immeuble qu'elle prenait en crédit-bail et tirait de cette activité des revenus imposés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. L'entrée de cet immeuble dans le patrimoine de la société, consécutive à la levée d'option de crédit bail s'est traduite par un changement de nature de l'activité exercée, la société cessant son activité de sous-location au profit d'une activité de location directe, taxable dans la catégorie des revenus fonciers. Dès lors, la cessation de son activité initiale et le changement de son régime fiscal ont eu pour effet de rendre immédiatement imposable la plus-value susceptible d'avoir été acquise à cette date et les associés peuvent opter pour le report d'imposition de la plus-value. La cession de l'immeuble met fin au report d'imposition.

7. Par ailleurs, l'administration fiscale est en droit d'opposer au contribuable les conséquences du régime fiscal dont il a demandé le bénéfice, quand bien même la souscription de l'option correspondante aurait été irrégulière du fait de l'absence de respect de certaines règles déclaratives. Un contribuable ne peut ainsi en principe utilement se prévaloir de l'irrégularité de la souscription de son option pour faire obstacle à l'application du régime dont il a demandé le bénéfice.

8. En l'espèce, il résulte de l'instruction que dans l'acte d'acquisition du bien litigieux, conformément aux dispositions précitées de l'article 93 quater IV du code général des impôts, il est précisé que les associés demandent le bénéfice du report d'imposition de la plus-value professionnelle résultant de l'exercice de l'option d'achat. La déclaration 2035 de la SCI La Verrerie pour l'exercice 2007, qui correspond à la déclaration prévue à l'article 97 du code général des impôts pour les bénéfices non commerciaux d'une société civile immobilière relevant de l'article 8 du code général des impôts, a été signée par M. F... en tant que gérant. Cette déclaration comporte plusieurs annexes dont une annexe libre intitulée " Déclaration en report d'imposition des plus-values suite résolution leasing ", à laquelle était joint un extrait de l'acte notarié où figure la demande de report d'imposition. Ladite annexe mentionne le report d'imposition en cause en indiquant les références précises de l'acte d'acquisition, sa date, ainsi que le nom des associés et la répartition entre eux des montants de ladite plus-value. Si n'y figurent pas l'adresse des parties à l'acte et le lieu de situation de l'immeuble, ces informations résultent de l'extrait d'acte notarié joint. L'absence de mention de plus-value en page 3 de la déclaration 2035 est sans incidence s'agissant d'une plus-value en report d'imposition et l'absence de signature du contribuable sur chaque page annexée à une déclaration ne suffit pas à lui enlever toute portée, dès lors que la déclaration est dûment signée. Ainsi, les associés de la SCI La Verrerie doivent être regardés comme ayant demandé le report d'imposition de la plus-value générée par la levée de l'option de crédit-bail et comme ayant donc exercé le choix d'opter pour ce régime qui leur était ouvert. M. F... ne peut, en tout état de cause, ainsi qu'il a été dit, utilement se prévaloir de ce que l'option souscrite serait irrégulière du fait du non-respect de certaines obligations déclaratives prévues à l'article 41 novovicies de l'annexe III au code général des impôts. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a considéré que la plus-value en litige avait bénéficié du report d'imposition et l'a imposée, pour sa quote-part, entre les mains du requérant au titre de l'année 2012, durant laquelle la SCI La Verrerie a cédé le bien immobilier en cause.

9. Il résulte de ce qui précède que M. F... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.

DECIDE :

Article 1er : La requête de M. F... est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... F... et au ministre de l'action et des comptes publics.

Délibéré après l'audience du 9 juillet 2019, à laquelle siégeaient :

M. Bourrachot, président de chambre,

Mme E..., présidente-assesseure,

Mme B..., première conseillère.

Lu en audience publique le 27 août 2019.

2

N° 18LY00314

gt