Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. et Mme A...D...ont demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2006 à 2008, ainsi que des pénalités correspondantes.
Par un jugement n° 1311370 du 27 janvier 2015, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande.
Par un arrêt n°S 15PA01114-15PA04831 du 23 mars 2016, la Cour administrative d'appel de Paris a rejeté l'appel que M. et Mme D...avaient formé contre ce jugement et jugé qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur leurs conclusions à fin de suspension du recouvrement des impositions.
Par une décision n° 399011 du 11 octobre 2017, le Conseil d'Etat, statuant au contentieux, a annulé l'arrêt de la Cour en tant qu'il s'était prononcé sur le bien-fondé des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales résultant de la taxation de sommes distribuées en 2006 par la société Compagnie privée de l'Etoile (CPE) et la société privée de l'Etoile (SPE) à M. D..., et lui a renvoyé l'affaire dans cette mesure.
Procédure devant la Cour :
Par une requête et des mémoires enregistrés les 16 mars 2015, 27 novembre 2015, 14 décembre 2015, 19 janvier 2016 , 27 décembre 2017 et 9 février 2018, M. et MmeD..., représentés par Me Foissac et MeB..., demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1311370 du 27 janvier 2015 du Tribunal administratif de Paris ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2006 à 2008, ainsi que des pénalités correspondantes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
Sur les sommes mises à la disposition de M. D...par la société Compagnie privée de l'Etoile (CPE) :
- la société CPE n'a procédé à aucune répartition au profit de M. D...au sens du 3° de l'article 120 du code général des impôts ;
- le tribunal s'est mépris sur le champ d'application du 3° de l'article 120 du code général des impôts en considérant que cet article visait les distributions occultes ;
- les sommes litigieuses ont été perçues à titre de prêt ;
- ils ont produit tous les éléments justifiant de la nature de ces sommes, et en dernier lieu une lettre en date du 27 novembre 2015 de l'administration précisant que le rehaussement relatif aux revenus distribués par la société CPE était abandonné, les éléments produits lors de l'interlocution ayant permis d'établir et de justifier le mouvement de 5 millions d'euros au crédit du compte courant d'associé ;
- la variation du compte courant d'associé ouvert au nom de M. D...dans les livres de la société CPE entre le 1er janvier et le 31 décembre 2006 était négative pour un montant de plus de 18 millions d'euros ;
Sur les sommes mises à la disposition de M. D...par la société privée de l'Etoile (SPE) :
- la somme de 1 065 178 euros inscrite le 31 décembre 2006 au crédit du compte courant d'associé de M. D...correspond à la répartition entre les associés de la SCI Franphi de l'écart dégagé par la réévaluation libre de son immeuble à laquelle cette dernière société a procédé ;
- en application de l'article L. 612-1 du code de commerce, les dispositions de l'article L. 123-12 du code de commerce sur la tenue d'une comptabilité et les règles du plan comptable général ne sont pas applicables à la SCI Franphi ; dès lors, c'est à tort que le service a considéré que n'était pas établie la réalité de la réévaluation libre par la SCI Franphi de son immeuble ;
- ils sont fondés à invoquer la réponse du ministre n° 33299 du 8 avril 1996 faite à M. E...C..., député.
Par des mémoires en défense, enregistrés les 7 mai et 30 décembre 2015 et le 18 janvier 2018, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme D...ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Poupineau,
- les conclusions de M. Lemaire, rapporteur public,
- et les observations de Me Foissac, avocat de M. et MmeD....
1. Considérant que M. et MmeD..., qui détiennent l'intégralité du capital de la société Compagnie privée de l'Etoile (CPE), société holding de droit luxembourgeois, 35% du capital de la société privée de l'Etoile (SPE) et 10% du capital des sociétés civiles immobilières françaises CPE Breteuil et CPE Trayas, ont fait l'objet d'un examen de situation fiscale personnelle, à l'issue duquel le service leur a notifié des rehaussements, sur le fondement de l'article 120 et du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, au titre des années 2006 et 2007, à raison de versements effectués par les sociétés CPE et SPE par voie d'inscription de sommes au débit et au crédit du compte courant d'associé détenu par M. D... dans chacune de ces sociétés et des avantages en nature constitués par la mise à disposition gratuite par les sociétés CPE Breteuil et CPE Trayas, en 2007 et 2008, de logements situés respectivement au 12, avenue de Breteuil à Paris, et au " Domaine des Roches rouges " à Saint-Raphaël (83700) ; que M. et Mme D...ont, en conséquence de ces rectifications, été assujettis au titre des années 2006 à 2008 à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, majorées des intérêts de retard, des pénalités de 10 %, prévues à l'article 1758 A du code général des impôts et de 40%, prévues à l'article 1729 de ce code s'agissant des distributions de la société CPE ; qu'ils ont fait appel du jugement en date du 27 janvier 2015, par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande tendant à la décharge de ces impositions et pénalités ; que, par un arrêt du 23 mars 2016, la Cour administrative d'appel de Paris a rejeté leur requête ; que, par une décision en date du 11 octobre 2017, le Conseil d'Etat, statuant au contentieux, a annulé l'arrêt de la Cour en tant qu'il s'est prononcé sur le bien-fondé des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales résultant de la taxation de sommes distribuées en 2006 par les sociétés CPE et SPE à M. D..., et lui a renvoyé l'affaire dans cette mesure ;
Sur les sommes versées par la société CPE :
2. Considérant qu'aux termes de l'article 120 du code général des impôts : " Sont considérés comme revenus au sens du présent article : 1 (...) 3° Les répartitions faites aux associés, aux actionnaires et aux porteurs de parts de fondateur des mêmes sociétés, à un titre autre que celui de remboursement d'apports ou de primes d'émission (...) " ;
3. Considérant qu'au cours de l'examen de la situation fiscale personnelle de M. et Mme D..., le service a relevé que la société CPE avait mis à la disposition de M. D...une somme totale de 3 millions d'euros au cours de l'année 2006, qu'il a regardée comme une distribution de la société CPE à M. D...et imposée dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en application des dispositions du 3° de l'article 120 du code général des impôts ;
4. Considérant, en premier lieu, qu'il ne résulte pas des dispositions citées au point 2 que le champ d'application du 3° de l'article 120 du code général des impôts est limité aux répartitions décidées par l'assemblée générale des associés ou actionnaires ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a considéré que les sommes mises à la disposition de M. D...par la société CPE étaient imposables sur le fondement du 3° de l'article 120 du code général des impôts, alors même que ces mises à disposition n'avaient pas été décidées par l'assemblée générale des associés ;
5. Considérant, en deuxième lieu, que les requérants soutiennent que la somme de 3 millions d'euros a été mise à la disposition de M. D...dans le cadre d'un contrat de prêt consenti le 1er décembre 2004 par la société CPE, et qu'il l'a remboursée grâce à une avance que lui a accordée son frère ; qu'ils font valoir que ce dernier est, en effet, titulaire d'une créance d'un montant de 5 426 972 euros sur la société CPE, que celle-ci a remboursée à concurrence de la somme de 5 millions d'euros par remise de la créance qu'elle détenait sur M. D... devenu, de ce fait, débiteur de son frère à hauteur de la somme de 5 millions d'euros ; que, toutefois, le document intitulé " contrat de prêt ", daté du 1er décembre 2004, produit par les requérants n'a été signé que par M.D..., qu'il n'a pas été enregistré et n'a, ainsi, pas date certaine, et qu'il ne comporte aucun échéancier de remboursement ; que l'acte de nantissement de 750 000 parts de la société SPE, qui aurait été signé par M. D...en faveur de la société CPE le 6 janvier 2005, en garantie du prêt dont se prévalent les requérants, ne permet pas, en l'absence de toute référence au contrat de prêt du 1er décembre 2004, d'établir la réalité de ce dernier ; qu'il est, par ailleurs, postérieur au versement des sommes mises à la disposition de M. D... ; que la créance d'un montant de 5 millions d'euros de la société CPE envers M. D... a été annulée après l'envoi de la mise en recouvrement des suppléments d'impôts en litige par un contrat daté du 25 octobre 2012, qui n'a fait l'objet d'aucun enregistrement ; qu'enfin, les autres documents produits par les requérants, dont une lettre rédigée le 26 septembre 2012 par le frère de M. D...à la sté CPE et une lettre du 16 septembre 2014 d'un commissaire aux comptes, ne suffisent pas à établir la réalité des flux financiers allégués ; qu'ainsi, les sommes en litige, dont il est constant qu'elles ont été prélevées par M. D..., ne peuvent pas être regardées comme ayant été mises à sa disposition dans le cadre d'un prêt consenti par cette société et remboursé en 2012 ;
6. Considérant, en troisième et dernier lieu, que les requérants soutiennent que M. D... ne pouvait être regardé comme ayant bénéficié au titre de l'année 2006 d'une distribution d'un montant de 3 millions d'euros dès lors que la variation de son compte courant d'associé entre le 1er janvier et le 31 décembre 2006 était négative d'un montant de 18 839 473 euros en raison de l'apport qu'il avait effectué d'une somme de 22 431 384 euros au profit de la société CPE à la fin de l'année 2006, dont 21 839 473,01 euros avaient été inscrits au crédit de son compte courant d'associé ;
7. Considérant toutefois qu'il est constant que le compte courant ouvert au nom de M. D... dans les écritures de la société CPE a été débité des sommes de 500 000 euros les 15 janvier, 1er avril, 1er mai, 1er juin, 31 octobre et 30 novembre 2006 ; qu'il résulte de l'instruction et, en particulier des mentions de la proposition de rectification adressée aux épouxD..., que le service a considéré que ces différentes sommes avaient été mises à la disposition de l'intéressé par la société CPE et qu'il a imposé les contribuables sur ces prélèvements, et non sur le montant du solde débiteur du compte courant d'associé de M. D...constaté au 31 décembre 2006 ; qu'ainsi qu'il a déjà été dit au point 5, les requérants n'établissent pas que ces sommes présenteraient le caractère d'un prêt consenti par la société CPE ; que, par suite, c'est à bon droit que le service les a regardées comme des revenus distribués imposables entre les mains de M. D... dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; que la circonstance que l'intéressé ait fait apport à la société d'une somme de 22 431 384 euros dont 21 839 473,01 ont été inscrits au crédit du compte courant d'associé ouvert à son nom, portant ainsi le solde débiteur de ce compte de 25 307 106 euros au 1er janvier 2006 à 6 467 633,36 euros au 31 décembre 2006, n'est pas de nature à remettre en cause le bien-fondé des impositions en litige, qui procèdent de la seule taxation de prélèvements opérés par M. D...sur son compte courant d'associé ;
Sur les sommes versées par la société SPE :
En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :
8. Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : (...) 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices (...) " ; que les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;
9. Considérant que le service a constaté que, le 31 décembre 2006, la société SPE avait porté une somme de 1 054 526 euros au crédit du compte courant d'associé ouvert dans ses livres au nom de M. D...; qu'il a considéré que cette somme constituait un revenu distribué par la société SPE à M. D...en application des dispositions précitées du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts et l'a imposée entre les mains des époux D...dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; que les requérants font valoir que la société civile immobilière Franphi, détenue à 99% par M. D...et à 1% par la société SPE, a procédé à la réévaluation libre d'une villa dont elle est propriétaire à Croissy-sur-Seine et que ses associés ont décidé de procéder à la répartition du montant de la plus-value constatée à l'occasion de cette opération par inscription de la somme correspondant à la participation de M. D...dans la société Franphi au crédit de son compte courant d'associé dans les livres de cette dernière société ; qu'ils soutiennent que l'intervention de la société SPE s'est limitée à créditer le compte courant de M. D... en contrepartie du virement de la somme au crédit du compte courant de la société SPE dans les livres de la société Franphi par le débit du compte courant de M. D...dans les livres de cette société ; qu'ils se prévalent également de ce qu'en application de l'article L. 612-1 du code de commerce, les dispositions de l'article L. 123-12 du même code sur la tenue d'une comptabilité et les règles du plan comptable général ne sont pas applicables à la société Franphi, qui n'est pas une société commerciale, et que M. D...a pu ainsi percevoir la part lui revenant de la plus-value correspondant à l'écart de réévaluation en franchise d'imposition ; qu'il résulte, toutefois, de l'instruction que les suppléments d'impôts mis à la charge des contribuables procèdent de l'imposition de la somme de 1 054 526 euros figurant au crédit du compte courant ouvert au nom de M. D...dans les livres de la société SPE, soumise à l'impôt sur les sociétés ; que cette somme constitue ainsi un revenu distribué par la société SPE à M.D... ; que les requérants, en se bornant à soutenir qu'elle correspond à la quote-part de plus-value de M. D...constatée lors de l'opération de réévaluation de l'actif immobilier de la société Franphi, n'apportent pas la preuve qui leur incombe de son caractère non imposable ; que c'est, par suite, à bon droit que le service l'a imposée au nom des époux D...dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;
En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale :
10. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales. " ;
11. Considérant que les requérants ne sont pas fondés à se prévaloir, sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des termes de la réponse ministérielle du 8 avril 1996 à M. E...C..., député, selon laquelle " la réévaluation des actifs immobiliers d'une société civile qui n'a pas opté pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés est sans conséquence sur le revenu foncier (...).Cette réévaluation ne permet pas de constater la réalisation d'une plus-value imposable au nom des associés dès lors qu'elle ne s'analyse pas en une cession à titre onéreux du droit de propriété afférent à ces actifs immobiliers " ; qu'en effet, ainsi qu'il a été dit au point 9, les impositions en litige résultent de la taxation d'une somme distribuée par la société SPE par voie d'inscription au crédit du compte courant d'associé détenu dans les livres de cette société par M. D..., et non de l'imposition de la part revenant au contribuable de la plus-value résultant de la réévaluation libre de l'immeuble détenu par la société Franphi à Croissy-sur-Seine, inscrite au crédit de son compte courant d'associé dans les livres de cette dernière société ;
12. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme D...ne sont pas fondés à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté les conclusions de leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2006, ainsi que des pénalités correspondantes, procédant de l'imposition dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers des sommes versées à M. D...par les sociétés CPE et SPE ; que, par suite, leurs conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme D...est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A...D...et au ministre de l'action et des comptes publics.
Copie en sera adressée à l'administrateur général des finances publiques en charge de la direction de contrôle fiscal d'Ile-de-France Ouest.
Délibéré après l'audience du 15 février 2018, à laquelle siégeaient :
- M. Formery, président de chambre,
- Mme Poupineau, président assesseur,
- Mme Lescaut, premier conseiller.
Lu en audience publique, le 8 mars 2018.
Le rapporteur,
V. POUPINEAULe président,
S.-L. FORMERY
Le greffier,
N. ADOUANE
La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
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N° 17PA03342
