Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
La société à responsabilité limitée (SARL) Faraday a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, des intérêts de retard et des pénalités correspondants auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2011 et 2012 et de l'amende qui lui a été infligée sur le fondement des dispositions de l'article 1759 du code général des impôts.
Par un jugement n° 1608850 du 19 avril 2017, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande.
Procédure devant la Cour :
Par une requête enregistrée le 23 mai 2017 et un mémoire enregistré le 28 juin 2018, la société Faraday, représentée par Me Moreu, demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1608850 du 19 avril 2017 du Tribunal administratif de Paris ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, des intérêts de retard et des pénalités correspondants auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2011 et 2012 et de l'amende qui lui a été infligée sur le fondement des dispositions de l'article 1759 du code général des impôts ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 5 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- le jugement attaqué n'est pas suffisamment motivé ;
- il ressort des documents qu'elle a produit que les commissions ont été versées en contrepartie de prestations de service qui sont des prestations matérielles effectivement exécutées ; le taux de ces commissions n'est pas excessif ;
- le service ne pouvait faire application des dispositions de l'article 238 A du code général des impôts, dès lors que la société Eagle Vantage Limited n'est pas établie dans un pays à fiscalité privilégiée, que les prestations facturées par cette société correspondent à des opérations réelles et que le montant de la rémunération et des commissions versées n'est pas excessif ;
- l'administration n'établit pas son intention d'accorder une libéralité constitutive d'un avantage occulte au sens des dispositions de l'article 111, c du code général des impôts, à la société Eagle Vantage Limited.
Par un mémoire en défense, enregistré le 15 novembre 2017, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que :
- la société Faraday ne développe aucun moyen à l'appui de ses conclusions à fin de décharge des rappels de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises auxquels elle a été assujettie au titre des années 2011 et 2012 et de l'amende qui lui a été infligée sur le fondement de l'article 1759 du code général des impôts ;
- les moyens soulevés par la société Faraday ne sont pas fondés.
Un mémoire a été présenté par le ministre de l'action et des comptes publics le 20 septembre 2018, après la clôture légale de l'instruction.
Les parties ont été informées, par application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que l'arrêt de la Cour était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de l'erreur dans le champ d'application de la loi commise par le service, qui a remis en cause, sur le fondement de l'article 238 A du code général des impôts, au titre des sommes versées à la société Eagle Vantage Ltd en contrepartie des prestations de services qu'elle aurait réalisées pour la société Faraday, la déduction des commissions qui auraient simplement transité par la société Eagle Vantage Ltd et qui auraient ensuite été reversées par cette société aux organisateurs.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Poupineau,
- les conclusions de M. Lemaire, rapporteur public,
- et les observations de Me Moreu, avocat de la société Faraday.
Considérant ce qui suit :
1. La société Faraday, qui exerce une activité de vente au détail de produits de luxe, cosmétiques, parfums, horlogerie et bijoux fantaisie, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration a, d'une part, réintégré dans les résultats imposables de ses exercices clos en 2011 et 2012 la fraction des commissions versées en espèces à des guides et à des agences de voyage excédant 10 % des achats effectués par les clients apportés par ceux-ci et, d'autre part, sur le fondement de l'article 238 A du code général des impôts, réintégré dans le résultat de l'exercice clos en 2012 les sommes versées à la société Eagle Vantage Limited, établie à Hong-Kong, en vertu d'un contrat de prestations de services conclu le 29 février 2012 prévoyant notamment le règlement par son intermédiaire des commissions dues aux guides et aux agences de voyage apporteurs d'affaires. La société Faraday a, en conséquence de ces rectifications, été assujettie notamment à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2011 et 2012, assorties des intérêts de retard et des pénalités au taux de 40 % prévues à l'article 1729 du code général des impôts. Le service lui a également infligé la pénalité pour distributions occultes prévue à l'article 1759 du même code. Elle fait appel du jugement en date du 19 avril 2017 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et pénalités.
Sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre de l'action et des comptes publics :
2. D'une part, dans sa requête la société Faraday a sollicité la décharge des " rappels d'impôt sur les sociétés ". Il ne ressort pas de ses écritures d'appel qu'elle ait également sollicité la décharge des rappels de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) mises à sa charge au titre des exercices clos en 2011 et 2012. D'autre part, la société Faraday a demandé la décharge de l'amende pour distributions occultes prévue à l'article 1759 du code général des impôts par voie de conséquence des suppléments d'impôt sur les sociétés établis à son nom. Par suite, le moyen soulevé par le ministre tiré de ce que la société requérante n'aurait développé aucun moyen spécifique à la CVAE et à cette amende ne peut qu'être écarté.
Sur la régularité du jugement attaqué :
3. Il ressort des mentions du jugement attaqué que les premiers juges, qui n'étaient pas tenus de répondre à l'ensemble des arguments avancés par les parties, ont répondu de façon suffisamment précise aux différents moyens soulevés par la société Faraday dans ses écritures. Par suite, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que ce jugement n'est pas suffisamment motivé.
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne les sommes versées en espèces aux guides et agences de voyages :
4. Aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (ou établie en France) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (ou établie en France) ". En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable de justifier tant du montant des charges qu'il entend, en application du I de l'article 39 du code général des impôts précité, déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du même code que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.
5. Il ressort des mentions de la proposition de rectification du 30 avril 2014, adressée à la société Faraday que le service a refusé la déduction par l'intéressée d'une fraction des commissions que celle-ci prétendait avoir versées à des guides et agences de voyage chinois afin que ceux-ci dirigent les touristes qui leur étaient confiés dans le cadre de circuits organisés vers la boutique de la société pour qu'ils puissent y effectuer leurs achats. Pour justifier ce chef de rectification, le service a relevé que la réalité de ces commissions n'était pas justifiée et que leur taux, fixé à 25 % du chiffre d'affaires réalisé avec ces clients, était excessif au regard des pratiques habituellement constatées. Toutefois, par souci de réalisme économique le service n'a finalement remis en cause que le taux des commissions qu'il a limité à 5 % puis porté à 10 % conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires.
6. La société Faraday fait valoir que les commissions en litige constituent la rémunération de prestations de service matériellement exécutées par les agences de voyage et guides chinois et que cette pratique est très répandue dans son secteur d'activité notamment auprès des grandes enseignes de luxe. Elle produit, pour établir la réalité des prestations en litige et celle des versements effectués en espèces, les contrats qu'elle a conclus au cours des mois de novembre et décembre 2011 et des mois de janvier et février 2012, avec des agences de voyage et des guides, ainsi que des factures émises à son nom, portant comme libellé " convention commission " et des bordereaux de vente à l'exportation.
7. Toutefois, ainsi qu'il a été dit au point 5, le service a admis la réalité des prestations effectuées par les agences de voyage et les guides rémunérés par la société Faraday et n'a contesté que le montant des commissions versées en espèces aux intéressés en règlement de l'exécution de ces prestations. Par suite, le moyen tiré de l'existence matérielle de ces prestations doit être écarté comme étant sans portée utile.
8. Pour contester le taux de commission fixé par la société Faraday, le service, qui a considéré qu'il ne correspondait pas aux taux habituellement pratiqués dans ce secteur d'activité, s'est fondé sur un article de presse ainsi que sur les stipulations d'un contrat conclu entre une agence de voyage et une enseigne de luxe. Si la société fait valoir que sa marge nette après paiement des commissions en litige est conforme à son secteur d'activité, qu'elle n'expose, en dehors du versement de ces commissions, aucune dépense de publicité et que leur taux fixé à 25 % dans les conventions qu'elle a signées avec les agences de voyage et les guides chinois, est justifié par sa situation moins favorable que celle des grandes enseignes, plus réputées et qui bénéficient d'une meilleure localisation, les documents qu'elle a produits ne permettent pas d'établir que l'application par le service d'un taux de 10 % ne correspondrait pas aux pratiques habituellement constatées dans ce secteur d'activité et que le montant des commissions qu'elle a versées en espèces aux guides et aux agences de voyage serait supérieur à celui finalement admis par l'administration fiscale. En particulier, les documents dont elle se prévaut, et notamment les pièces jointes au courrier qu'elle a adressé le 27 avril 2015 à l'interlocuteur départemental, ainsi que les bordereaux ou les appels à facturation établis par deux grandes enseignes mentionnent le versement de commissions d'un taux de 10 % conforme à celui retenu par le service. Par suite, c'est à bon droit que le service a réintégré aux résultats des exercices clos en 2011 et 2012 de la société Faraday, la fraction des commissions excédant l'application de ce taux.
En ce qui concerne les sommes versées à la société Eagle Vantage Limited :
9. Aux termes de l'article 238 A du code général des impôts : " Les intérêts, arrérages et autres produits des obligations, créances, dépôts et cautionnements, les redevances de cession ou concession de licences d'exploitation, de brevets d'invention, de marques de fabrique, procédés ou formules de fabrication et autres droits analogues ou les rémunérations de services, payés ou dus par une personne physique ou morale domiciliée ou établie en Franceà des personnes physiques ou morales qui sont domiciliées ou établies dans un Etat étranger ou un territoire situé hors de France et y sont soumises à un régime fiscal privilégié, ne sont admis comme charges déductibles pour l'établissement de l'impôt que si le débiteur apporte la preuve que les dépenses correspondent à des opérations réelles et qu'elles ne présentent pas un caractère anormal ou exagéré. Pour l'application du premier alinéa, les personnes sont regardées comme soumises à un régime fiscal privilégié dans l'Etat ou le territoire considéré si elles n'y sont pas imposables ou si elles y sont assujetties à des impôts sur les bénéfices ou les revenus dont le montant est inférieur de plus de la moitié à celui de l'impôt sur les bénéfices ou sur les revenus dont elles auraient été redevables dans les conditions de droit commun en France, si elles y avaient été domiciliées ou établies. Les dispositions du premier alinéa s'appliquent également à tout versement effectué sur un compte tenu dans un organisme financier établi dans un des Etats ou territoires visés au même alinéa. ".
10. Il résulte de ces dispositions que, lorsqu'elle s'en prévaut pour contester la déduction de rémunérations, l'administration doit justifier que le bénéficiaire de ces rémunérations est soumis hors de France à un régime fiscal privilégié par comparaison avec celui auquel il serait soumis s'il les percevait en France. Il appartient en revanche à la société qui a versé ces rémunérations d'apporter la preuve qu'elles correspondent à des prestations réelles et qu'elles ne présentent pas un caractère anormal ou exagéré.
11. Il résulte de l'instruction que le service a, sur le fondement des dispositions de l'article 238 A du code général des impôts, refusé la déduction en charges de sommes, d'un montant total de 1 430 858 euros, versées par la société Faraday à la société Eagle Vantage Ltd, située à Hong Kong, en exécution d'un contrat de prestations de services conclu le 29 février 2012. Ont ainsi été réintégrées aux résultats de la société de l'exercice clos en 2012, aux motifs que la réalité des services facturés à la contribuable n'était pas établie et que le taux des commissions fixé à 30% par la convention précitée était excessif, d'une part, les rémunérations d'un montant mensuel de 8 000 euros hors taxe versées à la société Eagle Vantage Ltd en contrepartie de la réalisation des prestations mentionnées dans la convention du 29 février 2012, et d'autre part, le montant des commissions dues aux guides et aux agences de voyage apporteurs d'affaires.
12. D'une part, il ressort notamment des stipulations de la convention conclue entre la société Faraday et la société Eagle Vantage Ltd, qui prévoient que la société Eagle Vantage Ltd s'engage à reverser aux " organisateurs " " la commission telle que définie dans les obligations du client ", que les guides et agences de voyages étaient les seuls bénéficiaires des commissions versées par la société Faraday en rémunération de leurs prestations par l'intermédiaire de la société Eagle Vantage Ltd dans laquelle elles ne faisaient que transiter avant d'être remises aux intéressés. En conséquence, le service ne pouvait regarder la société Eagle Vantage Ltd comme étant le bénéficiaire de ces sommes. L'administration n'établissant pas que les guides et agences de voyages qui ont perçu les commissions en litige étaient soumis à un régime fiscal privilégié dans l'Etat de leur résidence, c'est à tort qu'elle a refusé leur déduction des résultats de la société Faraday sur le fondement de l'article 238 A du code général des impôts. Dès lors, il y a lieu de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés correspondante ainsi que des intérêts de retard et des pénalités y afférentes.
13. D'autre part, l'administration, en faisant valoir que les bénéfices réalisés sur le territoire de Hong Kong sont imposés au taux de 16,5 % et que ceux provenant d'activités commerciales réalisées hors de ce territoire en sont exonérés alors qu'au surplus aucune convention fiscale n'a été signée avec cet Etat, apporte la preuve qui lui incombe que la société Eagle Vantage Ltd était soumise, dans cet Etat, à un régime fiscal privilégié au sens de l'article 238 A du code général des impôts.
14. Il appartient, en conséquence, à la société Faraday d'apporter la preuve que la rémunération dont a bénéficié la société Eagle Vantage Ltd correspond à des opérations réelles et qu'elle ne présente pas un caractère anormal ou exagéré.
15. La société requérante fait valoir sans être sérieusement contredite qu'en signant la convention du 29 février 2012 avec la société Eagle Vantage Ltd, elle a, ainsi que l'expose le préambule de cet accord, entendu mettre un terme aux versements en espèces des commissions aux guides et agences de voyage et sécuriser leur paiement en recourant aux services d'un intermédiaire, interlocuteur unique gérant les guides et agences de voyages ainsi que le reversement des commissions aux intéressés. A cet égard, l'administration reconnait dans ses écritures que les paiements en espèces ont cessé après la conclusion de la convention. Elle avait également admis, dans un souci de réalisme économique, la réalité des opérations effectuées durant l'année 2011 et au début de l'année 2012 par des guides et des agences de voyage et de leur rétribution sous forme de commissions en espèces et reconnu, de ce fait, l'existence de cette pratique généralisée dans le secteur d'activité de la société. Ainsi, la contribuable, qui a produit outre le contrat de prestations de services du 29 février 2012, plusieurs factures détaillées émises par la société Eagle Vantage Ltd au titre de la période allant du mois d'août à décembre 2012, doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe que les sommes qu'elle a versées à la société Eagle Vantage Ltd correspondaient à des opérations réelles.
16. La société Faraday établit également par la production des mêmes documents que le montant de la rémunération qu'elle a versée à la société Eagle Vantage Ltd pour l'exécution de ses prestations ne présente pas un caractère exagéré. Par suite, elle est fondée à soutenir que c'est à tort que le service a refusé de l'admettre en tant que charges déductibles pour l'établissement de l'impôt en application de l'article 238 A du code général des impôts.
17. Il résulte de tout ce qui précède que la société Faraday est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté la totalité de sa demande.
Sur les conclusions présentées au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
18. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par la société Faraday.
DÉCIDE :
Article 1er : La société Faraday est déchargée, en droits, intérêts de retard et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de son exercice clos en 2012 procédant de la réintégration au résultat de cet exercice des sommes versées à la société Eagle Vantage Ltd.
Article 2 : Le jugement n° 1608850 en date du 19 avril 2017 du Tribunal administratif de Paris est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : L'Etat versera une somme de 1 500 euros à la société Faraday au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la société Faraday est rejeté.
Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la société à responsabilité limitée (SARL) Faraday et au ministre de l'action et des comptes publics.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Ile-de-France, division du contentieux Est.
Délibéré après l'audience du 20 septembre 2018, à laquelle siégeaient :
- M. Formery, président de chambre,
- Mme Poupineau, président assesseur,
- M. Doré, premier conseiller.
Lu en audience publique, le 4 octobre 2018.
Le rapporteur,
V. POUPINEAULe président,
S.-L. FORMERYLe greffier,
C. RENE-MINE
La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
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N° 17PA01759
