Vu la requête et le mémoire complémentaire, enregistrés les 15 septembre 2004 et 17 janvier 2005 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles, présentés pour M. et Mme Jacques X demeurant ... par Me Blancpain ; M. et Mme X demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 01400461-0301254-0301649 en date du 6 juillet 2004 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1994, 1995 et 1996, de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 1996 à raison de revenus d'origine indéterminée et du rappel de la contribution générale de solidarité et de la contribution au remboursement de la dette sociale ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
Ils soutiennent que la prorogation de la durée de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle au titre de l'année 1996 est irrégulière ; que les avis de vérification sont irréguliers au motif qu'ils ne respectent pas les dispositions de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales ; que les notifications de redressements ne mentionnent ni les articles L. 55 et L. 10 du livre des procédures fiscales ; qu'ils ont été privés de la faculté d'avoir recours au supérieur hiérarchique ; que, s'agissant de l'année 1994, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'a pas été saisie alors qu'elle était compétente pour connaître des redressements afférents aux plus-values de cessions des parts de sociétés de personnes et aux revenus distribués par la société Auchan ; que, s'agissant de l'année 1996, l'administration ne pouvait reprendre la procédure initiale d'imposition après avoir procédé à un dégrèvement des revenus d'origine indéterminée sans informer les contribuables par une nouvelle notification de redressement ; que les notifications de redressements du 22 décembre 1997 consacrées aux plus-values sur cession de parts de sociétés de personnes sont insuffisamment motivées ; que s'agissant du bien-fondé des impositions, le prix de revient des actions de la SA Maurepas distribution et de la SA Boulogne Distribution cédées en 1994 et 1996 doit être majoré du prix de cession du droit préférentiel de souscription attaché à ces titres et qui a été réinvesti lors de l'augmentation du capital des sociétés en 1991 ; que la Cour d'appel de Versailles dans l'arrêt de relaxe du 12 février 2004 a approuvé cette interprétation des faits ; que s'agissant des distributions des dividendes de la société Dispasud, le droit de reprise de l'administration était prescrit ; que s'agissant des revenus d'origine indéterminée taxés au titre de l'année 1996, l'origine des retraits effectués provenant du Luxembourg a été établie par la preuve de placements réguliers effectués dans ce pays ; que les pénalités de mauvaise foi ne peuvent être maintenues dès lors que les poursuites pénales ont été abandonnées par le juge répressif et que la majeure partie des redressements a été abandonnée ;
……………………………………………………………………………………………….
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 28 juin 2007 :
- le rapport de M. Martin, premier conseiller ;
- les observations de Me Blancpain pour M. et Mme Jacques X ;
- et les conclusions de Mme Le Montagner, commissaire du gouvernement ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
En ce qui concerne la durée de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle au titre de l'année 1996 :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales : « Dans les conditions prévues au présent livre, l'administration des impôts peut procéder à l'examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l'impôt sur le revenu, qu'elles aient ou non leur domicile fiscal en France, lorsqu'elles y ont des obligations au titre de cet impôt. A l'occasion de cet examen, l'administration peut contrôler la cohérence entre, d'une part les revenus déclarés et, d'autre part, la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments du train de vie des membres du foyer fiscal. Sous peine de nullité de l'imposition, un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification. Cette période est prorogée du délai accordé, le cas échéant, au contribuable et, à la demande de celui-ci, pour répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications pour la partie qui excède les deux mois prévus à l'article L. 16 A. Elle est également prorogée des trente jours prévus à l'article L. 16 A et des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte lorsque le contribuable n'a pas usé de sa faculté de les produire dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l'administration ou pour recevoir les renseignements demandés aux autorités étrangères, lorsque le contribuable a pu disposer de revenus à l'étranger ou en provenance directe de l'étranger. La période mentionnée au troisième alinéa est portée à deux ans en cas de découverte, en cours de contrôle, d'une activité occulte. Il en est de même lorsque, dans le délai initial d'un an, les articles L. 82 C ou L. 101 ont été mis en oeuvre. » ; qu'il résulte de l'instruction que l'avis de vérification en date du 11 juin 1997 portant examen de situation fiscale personnelle a été reçu par M. X le 12 juin 1997 ; que cet avis informait le contribuable de la faculté qui lui était offerte de produire ses comptes financiers, au rang desquels figurent les comptes courants, dans un délai de soixante jours soit jusqu'au 12 août 1997 ; que le relevé de compte détenu par le requérant dans les écritures de la SA Boulogne Distribution n'a été produit que le 12 mai 1998 en réponse aux demandes formulées par le service dans les entretiens préalables à l'envoi de demandes de justifications ; que le requérant ne saurait se prévaloir de la circonstance qu'une vérification de comptabilité de la SA Boulogne Distribution portant sur les exercices 1994 et 1995 avait été diligentée par un autre service pour soutenir que le vérificateur connaissait nécessairement l'existence du compte courant ouvert au nom de M. X dans cette société et qu'ainsi l'existence et l'utilisation de ce compte n'avait pas été révélée à l'occasion du contrôle ; qu'ainsi le service a pu régulièrement proroger d'une durée de 272 jours débutant le 13 août 1997 correspondant au 61ème jour après la réception de l'avis de vérification et se terminant le 12 mai 1998, date à laquelle le requérant a produit au service le relevé du compte courant en cause ; qu'ainsi le moyen tiré de ce que la prorogation de la durée de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle aurait été irrégulière doit être écarté ;
En ce qui concerne les avis de vérification en date des 25 février 1997 et 11 juin 1997 :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que les avis de vérification en date des 25 février 1997 et 11 juin 1997 remis à M . X mentionnent explicitement qu'un exemplaire de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié a été remis au contribuable ; que l'exemplaire de la charte pour l'année 1997 reproduisait intégralement l'article L. 10 du livre des procédures fiscales régissant le débat oral et contradictoire ; que le moyen tiré de ce que les avis de vérification sont irréguliers au motif que n'y figure pas la mention de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales manque en fait ;
En ce qui concerne la privation du droit de saisir le supérieur hiérarchique du vérificateur :
Considérant qu'aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : «Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration» et qu'aux termes du paragraphe 5 du chapitre III de ladite charte : « Si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les redressements envisagés, des éclaircissements supplémentaires peuvent être fournis au contribuable si nécessaire par l'inspecteur principal » ; que M. X, qui a été reçu par l'inspecteur principal le 9 avril 1998, soutient qu'il a été privé de la possibilité d'avoir recours à un supérieur hiérarchique dans la mesure où il n'a pas été prévenu du remplacement de l'inspecteur principal désigné comme son interlocuteur initial ; que cependant la charte des droits et obligations du contribuable vérifié n'oblige pas l'administration à informer le contribuable du remplacement de l'interlocuteur départemental en cours de vérification ; que si les dispositions précitées assurent au contribuable la garantie substantielle de pouvoir obtenir, avant la clôture de la procédure de redressement, un débat avec le supérieur hiérarchique du vérificateur sur les points sur lesquels persiste un désaccord avec ce dernier, les garanties offertes par ce débat ne sont pas affectées par la circonstance que le supérieur hiérarchique ait, éventuellement, signé ou visé l'un des documents qui ont été notifiés au contribuable depuis l'engagement de la procédure de redressement ; que si le supérieur hiérarchique du vérificateur a apposé son visa sur la notification de redressements majorant les droits rappelés de pénalités exclusives de bonne foi, cette circonstance n'a pas eu pour effet de priver M. X de la possibilité prévue par les dispositions susrappelées de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié de saisir l'inspecteur principal pour obtenir les éclaircissements supplémentaires qu'il souhaitait ;
En ce qui concerne le défaut de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales : « La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient : 1° Lorsque le désaccord porte soit sur le montant du bénéfice industriel et commercial, du bénéfice non commercial, du bénéfice agricole ou du chiffre d'affaires, déterminé selon un mode réel d'imposition, soit sur la valeur vénale des immeubles, des fonds de commerce, des parts d'intérêts, des actions ou des parts de sociétés immobilières servant de base à la taxe sur la valeur ajoutée, en application de l'article 257 (6° et 7°-1) du code général des impôts ; 2° Lorsqu'il s'agit de différends portant sur l'application des articles 39 1 (1°) et 111 (d) du code général des impôts relatifs aux rémunérations non déductibles pour la détermination du bénéfice des entreprises industrielles ou commerciales, ou du 5 de l'article 39 du même code relatif aux dépenses que ces mêmes entreprises doivent mentionner sur le relevé prévu à l'article 54 quater du code précité . » ;
Considérant que M. X soutient que la procédure de redressement au titre de l'année 1994 suivie à son égard a été irrégulière au motif qu'il a été indûment privé de la possibilité de soumettre le différend qui l'opposait à l'administration à l'examen de la commission départementale ; que, toutefois, les différends qui portaient, d'une part, sur la plus-value de la cession de parts détenues par M. et Mme Z dans les sociétés de personnes au sein desquelles ils n'ont jamais établi avoir exercé une activité professionnelle, d'autre part, sur les revenus distribués par la société Auchan qui étaient imposés dans la catégories des revenus de capitaux mobiliers, ne sont pas au nombre de ceux dont la commission départementale est compétente pour en connaître ; que, dès lors, la circonstance que le vérificateur a rayé les mentions relatives à la possibilité de saisine de la commission sur la lettre du 22 juillet 1998 valant réponse aux observations du contribuable n'est pas de nature à entacher d'irrégularité la procédure ;
En ce qui concerne la notification de l'avis de la commission départementale des impôts, s'agissant des revenus d'origine indéterminée au titre de l'année 1996 et mis en recouvrement par un nouvel avis d'imposition émis le 30 avril 2001 :
Considérant qu'il résulte des dispositions du livre des procédures fiscales relatives tant à la procédure de redressement contradictoire qu'aux procédures d'imposition d'office et en particulier de celles des articles L. 57 et L . 76 de ce livre qu'après avoir prononcé le dégrèvement d'une imposition, l'administration ne peut établir, sur les mêmes bases, une nouvelle imposition sans avoir, préalablement, informé le contribuable de la persistance de son intention de l'imposer ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que les redressements notifiés dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée au titre de l'année 1996 ont été mis en recouvrement le 30 avril 1999 ; que par réclamations reçues les 15 et 18 septembre 2000, M. X a contesté la validité de la procédure au motif que l'avis de la commission départementale ne lui avait pas été notifié ; que ces redressements ont fait l'objet d'une décision de dégrèvement le 24 octobre 2000 ; que l'administration a toutefois bien précisé dans sa décision d'admission partielle concernant les revenus d'origine indéterminée et les contributions sociales y afférentes qu'elle entendait maintenir les redressements préalablement notifiés, appelés à faire l'objet d'une nouvelle mise en recouvrement ; qu'en procédant régulièrement le 18 janvier 2001 à la notification de l'avis de la commission départementale comportant l'indication des bases qu'elle se proposait de retenir, l'administration doit être regardée comme ayant satisfait à son obligation d'information ; qu'en conséquence, dès lors que la notification initiale n'était entachée d'aucune irrégularité et que le litige portait sur les bases des redressements initialement notifiés, l'administration n'était pas tenue, après avoir pris sa décision de dégrèvement, de reprendre la procédure et, notamment, d'adresser une nouvelle notification de redressement à M. X ; que le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure d'imposition de ce chef ne peut qu'être rejeté ;
En ce qui concerne la motivation des notifications de redressements :
Considérant, d'une part, que la notification de redressements du 22 décembre 1997 relative à la période du 1er janvier 1994 au 31 décembre 1995, la notification de redressements du 2 octobre 1998 relative à la période du 1er janvier 1996 au 31 décembre 1996 et la notification de redressements du 25 février 1998 relative à l'année 1995 comportaient la mention des articles L. 10 et L. 55 du livre des procédures fiscales ; que le moyen tiré de l'irrégularité des notifications de redressements au motif qu'elles ne mentionnaient pas l'article L. 10 du livre des procédures fiscales manque en fait ;
Considérant, d'autre part, que M. X soutient que la notification de redressement en date du 22 décembre 1997 relative aux impositions de l'année 1994 est insuffisamment motivée s'agissant des redressements portant sur les plus-values réalisées à l'occasion de la cession des titres des SNC Jadd, Sylvimmo, Abimau, Davimau et de la SCI Parissy ; que, toutefois, cette notification indique les raisons pour lesquelles les cessions litigieuses relèvent, s'agissant des plus-values, des dispositions de l'article 92 K du code général des impôts et précise le détail des calculs opérés par l'administration permettant de déterminer le montant de la plus-value imposable résultant, d'une part, de la cession des titres de la SNC Jadd, d'autre part, de la cession des parts des SNC Sylvimmo, Abimau, Davimau et de la SCI Parissy ; qu'ainsi cette motivation permettait au contribuable de formuler utilement ses observations ou de faire connaître son acceptation ; que le moyen tiré d'une insuffisante motivation de la notification de redressement du 22 décembre 1997 doit être écarté ;
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne les plus-values de cession des actions des SA Maurepas Distribution et SA Boulogne Distribution :
Considérant qu'aux termes de l'article 160 du code général des impôts : « I. Lorsqu'un associé, actionnaire, commanditaire ou porteur de parts bénéficiaires cède à un tiers, pendant la durée de la société, tout ou partie de ses droits sociaux , l'excédent du prix de cession sur le prix d'acquisition - ou la valeur au 1er janvier 1949, si elle est supérieure - de ces droits est taxé exclusivement à l'impôt sur le revenu au taux de 16 % . ( . . .) » ; qu'il résulte de ces dispositions que, quelles que soient les modalités selon lesquelles les droits sociaux sont entrés dans le patrimoine du cédant, le prix d'acquisition pour le calcul de la plus-value prévue à cet article doit s'entendre comme correspondant au montant de la contrepartie que le titulaire de ces droits a dû fournir pour en devenir propriétaire ; qu'ainsi la plus-value réalisée lors de la cession d'un bien est la différence entre le prix de cession et le prix d'acquisition de ce bien ;
Considérant qu'en 1991, un protocole d'accord a été signé entre le Groupe Auchan et les membres de la famille X qui détenait 100 % des sociétés Maurepas Distribution et Boulogne Distribution qui exploitaient des hypermarchés à Maurepas et Boulogne sur Seine en vue de l'entrée du groupe Auchan dans le capital des deux sociétés à concurrence de 40 % ; que cette prise de participation devait être effectuée à concurrence de 30 % par voie d'augmentation de capital et sous forme d'acquisition de titres pour 10 % ; que ce protocole prévoyait ensuite que le pourcentage de détention du groupe Auchan serait porté à 55 % au plus tard le 31 décembre, le solde des titres étant cédés au plus tard le 31 décembre 2002 ;
S'agissant de la SA Maurepas Distribution :
Considérant que l'administration a notifié à M. et Mme X un redressement portant sur le montant de la plus-value réalisée en 1994 lors de la cession d'actions de la SA Maurepas ;
Considérant que l'assemblée générale de la SA Maurepas Distribution du 24 juillet 1991, après avoir pris connaissance de la renonciation individuelle de tous les actionnaires à leur droit préférentiel de souscription au profit de la société Auchan, a décidé une première augmentation de capital par la création de 4 285 actions nouvelles d'un montant nominal de 100 F émises au prix de 19 245 F , ces parts devant être libérées intégralement lors de la souscription en numéraire ; que la différence entre la valeur nette de l'apport et le montant nominal des actions soit la somme de 82 036 325 F a été portée dans la comptabilité de la SA Maurepas Distribution au crédit d'un compte intitulé « compte prime d'émission » sur lequel devaient porter les droits de tous les actionnaires ; que le 26 septembre 1991, l'assemblée générale extraordinaire de la SA Maurepas Distribution a décidé d'une nouvelle augmentation de capital par incorporation de la prime d'émission à hauteur de 81 424 500F au moyen de la distribution d'actions gratuites puis d'une réduction de capital par incorporation d'une partie des pertes de 1990 au moyen de l'annulation d'actions pour 16 570 600 F ; que cette dernière augmentation de capital s'est effectuée au moyen de la distribution gratuite d'actions à raison de 57 actions nouvelles de 100 F chacune de nominal pour une action ancienne ; que la réduction de capital s'est faite par annulation d'une action sur cinq ;
Considérant que le service a estimé que M. et Mme X avaient bénéficié d'une distribution gratuite d'actions à hauteur de leur participation respective lors de l'augmentation de capital du 26 septembre 1991 de telle sorte qu'ils n'ont consenti aucune contrepartie financière à l'octroi des titres de la SA Maurepas Distribution créés lors des augmentations de capital des 24 juillet 1991 et 26 septembre 1991 et que, dans ces conditions, lors de la cession des actions qu'ils détenaient dans la SA Maurepas à la Société Auchan le prix de revient des titres de la SA Maurepas devait être évalué à 674 000 F pour la détermination de la plus-value réalisée ;
Considérant que pour contester la méthode de calcul du prix de revient retenue par l'administration, M. et Mme X soutiennent, d'une part, que la distribution d'actions dont ils ont bénéficié à l'occasion de l'augmentation du capital était la contrepartie, à l'occasion de la cession qu'ils avaient effectuée au profit de la Société Auchan, nouvel actionnaire, de l'abandon de leur droit préférentiel de souscription, et, d'autre part , que la valeur de ce droit qui constituait de leur part un nouvel apport devait venir augmenter le prix de revient des titres cédés en 1994 au groupe Auchan pour le calcul de la plus-value ;
Considérant, toutefois, que la délibération de l'assemblée générale des actionnaires du 24 juillet 1991 a décidé que la somme de 82 036 325 F correspondant à la différence entre la valeur nette de l'apport et le montant nominal des actions serait affectée à un compte « prime d'émission » et que la deuxième augmentation de capital a été réalisée par l'incorporation de cette prime d'émission au moyen de la distribution gratuite d'actions ; qu'ainsi, l'entrée du groupe Auchan dans la SA Maurepas Distribution s'est faite par la voie de paiement par l'actionnaire entrant d'une prime d'émission correspondant à la différence entre la valeur réelle du titre et sa valeur nominale, comme il vient d'être dit ; que cette prime a ensuite été incorporée au capital en donnant lieu à l'émission d'actions gratuites à raison de 57 actions nouvelles de 100 F pour une action ancienne ; que M. et Mme X ont reçu gratuitement des actions nouvelles matérialisant leurs droits sur la prime d'émission libérée par le Groupe Auchan ; qu'aucun document, et notamment aucun rapport de commissaire aux comptes ne fait état de la cession d'un droit préférentiel de souscription ; que, comme il a été précisé ci-dessus, la délibération de l'assemblée générale mixte du 24 juillet 1991 fait état explicitement de « la renonciation » des anciens actionnaires à leur droit préférentiel de souscription au profit de la société Auchan et non d'une « cession » de ce droit préférentiel ; que les requérants ont eux mêmes déclaré dans leur réclamation adressée le 14 septembre 2000 aux services fiscaux que la prime d'émission avait été reçue par la SA Maurepas Distribution et comptabilisée comme telle dans les écritures de cette société ; que cetteX inscription, qui relève d'une décision de gestion, leur est opposable ; que les requérants n'apportent, notamment, en l'absence de mouvements sur le compte d'associé ouvert dans les écritures de la SA Maurepas Distribution, aucun document corroborant leurs allégations établissant, d'une part, l'existence d'une cession du droit préférentiel de souscription au groupe Auchan, d'autre part , l'affectation des sommes résultant de cette cession à l'occasion de l'augmentation du capital ; que, dès lors, c'est à bon droit que le service a, pour le calcul de la plus-value résultant de la cession des titres, en 1994, pour l'appréciation du prix d'acquisition des titres exclu de ce prix la valeur de la prime d'émission exclusivement supportée par la Société Auchan ;
Considérant que la Cour d'appel de Versailles dans un arrêt du 12 février 2004 devenu définitif a relaxé M. Jacques X du délit de fraude fiscale à raison de la minoration invoquée par l'administration des plus-values de cession de valeurs mobilières afférentes à la SA Maurepas Distribution au titre de l'année 1994 au motif, selon la Cour, qu'il était économiquement pertinent pour M. et Mme X d'inclure les apports complémentaires dans la détermination du prix de revient des titres ; que, toutefois, la Cour ne s'est prononcée que sur l'absence d'intention frauduleuse ; que l'autorité de la chose jugée qui appartient aux décisions des juges répressifs devenues définitives s'attache aux constatations matérielles des faits mentionnés dans les jugements et arrêts, supports nécessaire du dispositif, et à leur qualification sur le plan pénal ; qu'en revanche elle ne s'attache pas à l'appréciation de ces mêmes faits au regard de la loi fiscale, notamment en ce qui concerne l'évaluation des bases d'imposition comme l'a d'ailleurs retenu l'arrêt lui-même qui s'est expressément prononcé sous réserve « de la détermination par le juge administratif de l'assiette de calcul des plus-values réalisées » ;
Considérant que c'est, dès lors, sans erreur de droit que le tribunal administratif a considéré que les sommes versées par la Société Samu Auchan au titre d'une prime d'émission versée directement à la société Maurepas Distribution ne constituait pas un élément du prix de revient des titres cédés par les requérants en 1994 ;
S'agissant de la SA Boulogne Distribution :
Considérant que, de même, l'administration a notifié à M. et Mme X un redressement portant sur le montant de la plus-value réalisée en 1996 lors de la cession d'actions de la SA Boulogne Distribution ; qu'il résulte de l'instruction que ce redressement, fondé sur les dispositions de l'article 160 alors applicable du code général des impôts, a conduit à la détermination d'une plus-value imposable de 24 400 000 F, au lieu de la moins-value déclarée ; que le prix de revient des droits cédés, déclaré pour un montant de 33 052 983 F a été ramené par le service à 600 000 F ; que, pour déterminer ce prix, l'administration a retenu le prix initial des titres souscrits par M. et Mme X à la création de la société en 1978, majoré en premier lieu du montant du compte courant de M.X incorporé lors de l'augmentation de capital réalisée en 1979, et en second lieu lors d'un transfert de titre entre associés intervenu en 1995 ; que, s'agissant de l'augmentation de capital décidée en 1991, l'administration a relevé dans les délibérations de l'assemblée générale mixte du 24 juillet 1991 et de l'assemblée générale extraordinaire du 26 septembre 1991, les mêmes dispositions relatives à la renonciation au droit préférentiel de souscription, à la prime d'émission, à la distribution gratuite d'actions nouvelles que lors de l'augmentation de capital concomitante de la SA Maurepas Distribution, décrite ci-avant ; qu'elle en a tiré les mêmes conséquences de droit quant à l'absence d'effet de cette opération sur le prix de revient des titres ultérieurement cédés par M. et Mme X, pour le calcul de la plus-value imposable en 1996 ; que pour critiquer le bien-fondé de ce redressement, les requérants présentent les mêmes moyens tenant à la cession par eux de leur droit préférentiel de souscription à la société Auchan et à la méconnaissance par le Tribunal administratif de Versailles de l'autorité de chose jugée par le juge pénal ; qu'ici encore, aucune pièce produite tirée de la comptabilité de la SA Boulogne Distribution ne démontre la réalité d'une telle cession ; que c'est sans erreur de droit que le tribunal administratif a considéré que les sommes versées par la Société Auchan au titre d'une prime d'émission versée directement à la société Boulogne Distribution ne constituait pas un élément du prix de revient des titres cédés par les requérants en 1996 ;
En ce qui concerne les plus-values sur la cession des titres des Sociétés en nom collectif Sylvimmo, Abimau, Davimau et de la Société Civile Immobilière Parissy :
Considérant qu'en appel les requérants n'ont développé aucun élément à l'appui de leur contestation de ce chef de redressement; que, dès lors, leur contestation, qui n'est assortie d'aucune précision suffisante permettant d'en apprécier le bien-fondé, doit être écartée ;
En ce qui concerne les dividendes de la Société Dispasud :
Considérant qu'aux termes de l'article 12 du code général des impôts : « L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année » ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. Jacques X disposait dans les livres de la SA Dispasud d'un compte courant d'associé, au crédit duquel était portée au 1 er janvier 1994 une somme de 2 754 000 F correspondant à une affectation de dividendes relatifs à des exercices antérieurs, et au 2 janvier 1995 une somme de 387 500 F correspondant également à une affectation de dividendes relatifs à un exercice antérieur à 1994 ; que, pour critiquer le redressement opéré de ce chef par le service, qui a regardé ces sommes comme imposables entre les mains de M. X au titre respectivement des années 1994 et 1995, les requérants soutiennent que jusqu'en 1994, la société Dispasud disposait dans ses écritures comptables d'un compte de tiers intitulé « dividendes à verser », regroupant indistinctement les dividendes dues par l'entreprise à l'ensemble de ses associés, compte qui était crédité de la somme de 5 400 000 F au 31 décembre 1993, et qu'en 1994 elle a substitué à ce compte des comptes individuels par associé ; que l'inscription d'une somme sur un compte courant collectif d'associés ne vaut pas par elle-même paiement effectif et ne peut être regardée comme constatant la répartition entre les associés de sommes mises à leur disposition ; que ce compte n'a fait l'objet d'un éclatement entre les associés qu'au cours de l'exercice 1994, le 1er janvier 1994 ; que la circonstance que le service ait dans une notification adressée à M. Dominique X le 9 décembre 1993 concernant des redressements résultant de cette distribution de dividendes considéré qu'à la date du 31 mars 1990 la société Dispasud était en mesure de les mettre à disposition des associés et, par une réponse aux observations du contribuable du 20 septembre 1994, abandonné ce chef de redressement à l'égard de M. Dominique X est sans incidence sur le présent litige qui concerne M. et Mme Jacques X ; que M. X n'a eu la disposition juridique et comptable des sommes qu'à la date de leur inscription sur son compte courant, soit en 1994 et 1995, et qu'elles sont donc imposables entre ses mains au titre de chacune de ces années, sur le fondement de l'article 12 précité du code général des impôts ;
En ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée taxés d'office au titre de l'année 1996 :
Considérant que M. et Mme X ayant fait l'objet d'une procédure de taxation d'office, ils ne peuvent obtenir, en application des dispositions des articles L. 193 et R. 193-1 du livre des procédures fiscales, la décharge ou la réduction des impositions mises à leur charge qu'en démontrant leur caractère exagéré ;
Considérant qu'en ce qui concerne le crédit de 2 000 000 F apparaissant sur le compte ouvert dans les écritures de la Banque BNP Paris sous le numéro 157920, si le requérant établit par les mentions figurant notamment dans une lettre du Crédit Lyonnais Luxembourg du 17 mai 2000 adressée à M. Jacques X et par des extraits de relevés mensuels annexés l'existence des mouvements de fonds vers et depuis le compte étranger « Crédit Lyonnais Luxembourg » , il n'apporte pas la preuve qui lui incombe que la somme de 2 000 000 F trouverait son origine dans le transfert antérieur de la somme de 20 000 000 F qu'il avait opéré de son compte Crédit Lyonnais Paris au compte Crédit Lyonnais Luxembourg dès lors qu'il n'établit pas l'existence et la consistance d'un compte courant d'associé au sein de la Société Dialna par lequel aurait, selon lui, transité la somme en cause ;
Sur les pénalités :
En ce qui concerne la motivation :
Considérant que la notification de redressements du 22 décembre 1997, s'agissant des revenus de capitaux mobiliers provenant de la société S. A Dispasud au titre de l'année 1994, précise à M. Jacques X que « l'inscription à [son] compte courant d'un montant important de dividendes à hauteur de 2 754 000 F provenant d'exercices antérieurs ne pouvait être ignorée et que son non report sur [la] déclaration n° 2042 démontre une volonté délibérée d'éluder l'impôt » ; que, d'autre part, la notification de redressement du 2 octobre 1998 concernant la période du 1er janvier 1996 au 31 décembre 1996 précise que « s'agissant des transferts de fonds vers ou en provenance de l'étranger, le contribuable n'a jamais produit les relevés de comptes bancaires dont il était titulaire auprès d'un établissement du Crédit Lyonnais au Luxembourg quand bien même il y avait été invité par avis n° 3929 d'examen contradictoire de situation fiscale personnelle et qu'une telle attitude démontrait une volonté manifeste de soustraire à l'impôt sur le revenu en France des bénéfices éventuels retirés de placements à l'étranger » ; qu'ainsi, le service a indiqué les considérations de droit et de fait qui ont fondé les pénalités litigieuses, lesquelles, par suite, ont été régulièrement et suffisamment motivées conformément aux dispositions de la loi du 11 juillet 1979 ;
En ce qui concerne le bien-fondé :
Considérant, en premier lieu, qu'il résulte des dispositions combinées des articles 1728 et 1729 du code général des impôts, dans leur rédaction alors en vigueur, que la majoration prévue à l'article 1729 n'est applicable que lorsque la mauvaise foi du contribuable est établie ; qu'en se bornant à faire état, d'une part, dans la notification de redressement du 22 décembre 1997 concernant l'année 1994 de ce que le prix de revient d'un montant de 77 201 015 F concernant la détermination de la plus-value sur cession des titres de la SA Maurepas Distribution était parfaitement aléatoire et que la lecture des actes d'augmentation du capital permettait aux contribuables de déterminer aisément le prix de revient de 674 000 F, d'autre part, dans la notification de redressements du 2 octobre 1998 concernant l'année 1996 en retenant la même motivation tirée de ce que le prix de revient des titres SA Boulogne Distribution cédés le 30 janvier 1996 pour un montant de 33 052 983 F était parfaitement aléatoire, et d'en tirer la conséquence que cette attitude démontrait une volonté manifeste de minorer l'impôt, le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie n'établit pas que, dans les circonstances de l'espèce, le comportement de M. X procédait d'une intention délibérée de dissimulation de revenus imposables, dès lors que les contribuables soutenaient que la somme versée par la Société Auchan constituait la contrepartie de l'abandon de leur droit préférentiel ; que, par suite, c'est par une inexacte application des dispositions des articles 1728 et 1729 du code général des impôts que l'administration a majoré des pénalités de mauvaise foi les compléments d'impôt sur le revenu auxquels M. et Mme X ont été assujettis au titre des années 1994 et 1996 ;
Considérant, en deuxième lieu, que le service fait valoir que les dividendes provenant de la SA Dispasud au titre de l'année 1994 n'ont pas été déclarés par les contribuables postérieurement au redressement au titre de l'année 1990 pour lesquels ils n'avaient d'ailleurs pas déjà été déclarés ; qu'ainsi l'administration établit l'intention délibérée des contribuables d'éluder l'impôt;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X sont seulement fondés à demander la décharge des pénalités afférentes aux rappels d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des exercices 1994 et 1996 en tant qu'ils procèdent des redressements afférents aux plus-values de cession des actions des SA Maurepas Distribution et SA Boulogne Distribution ;
Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, verse à M. et Mme X les sommes que ceux-ci demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;
DECIDE :
Article 1er : M. et Mme X sont déchargés des pénalités afférentes aux rappels d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1994 et 1996 à raison des redressements opérés sur les plus-values de cession des actions des SA Maurepas Distribution et SA Boulogne Distribution.
Article 2 : Le jugement n° 01400461-0301254-0301649 en date du 6 juillet 2004 du Tribunal administratif de Versailles est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme X est rejeté.
N° 04VE03284 2
