Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. A... B... a demandé au tribunal administratif de Poitiers de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, ainsi que des pénalités y afférentes, auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2017.
Par un jugement n° 2100986 du 22 novembre 2022, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête et des mémoires, enregistrés les 19 janvier 2023, 9 mars 2023 et 27 août 2023, M. B..., représenté par la SELARL Faurot et Enos, demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Poitiers du 22 novembre 2022 ;
2°) de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, ainsi que des pénalités y afférentes, auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2017 ;
3°) d'ordonner la restitution des sommes excédentaires perçues par le Trésor, assortie des intérêts moratoires ;
4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- c'est à tort que l'administration fiscale a soumis à l'impôt sur le revenu la plus-value réalisée lors de la cession du bien situé sur la commune d'Epannes dès lors qu'il établit que ce bien constituait sa résidence principale ; la faiblesse de sa consommation d'électricité, qui s'explique par sa situation professionnelle, n'est pas suffisante pour écarter le caractère de résidence principale du bien cédé ;
- à titre subsidiaire, l'administration fiscale a procédé à un calcul erroné du prix de revient du bien vendu en ne prenant pas en compte l'ensemble des dépenses de travaux qu'il a exposés et a ainsi mis à sa charge une imposition excessive ; par conséquent, le montant de la plus-value nette et celui des intérêts de retard doivent être réduits ; l'administration a méconnu la doctrine administrative fiscale référencée BOI-CF-IOR-50-20 dans le calcul de la base de l'imposition ;
- la majoration de 40 % pour manquement délibéré n'est pas fondée, faute pour l'administration de démontrer son intention frauduleuse ; à tout le moins, le montant de la majoration doit être réduit à concurrence de la majoration du prix de revient du bien cédé.
Par des mémoires en défense, enregistrés les 2 août 2023 et 5 septembre 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens invoqués par le requérant ne sont pas fondés.
Par une ordonnance du 26 novembre 2024, la clôture d'instruction a été fixée en dernier lieu au 26 décembre 2024 à 12h00.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Lucie Cazcarra,
- et les conclusions de Mme Pauline Reynaud, rapporteure publique.
Considérant ce qui suit :
1. M. B... a acquis en 2015 une parcelle située sur la commune d'Epannes (Deux-Sèvres) cadastrée section AC n° 359 qui a été divisée en deux nouvelles parcelles cadastrées section AC n° 390 et 391. Le 3 mai 2017, M. B... a cédé la maison à usage d'habitation édifiée sur la parcelle n° 390. A la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration a remis en cause l'exonération de la plus-value immobilière dont il avait bénéficié en application du 1° du II de l'article 150 U du code général des impôts. M. B... a été assujetti par voie de conséquence, au titre de l'année 2017, à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, assorties d'intérêts de retard et de la majoration pour manquement délibéré prévue au a. de l'article 1729 du code général des impôts. Par la présente requête, M. B... relève appel du jugement du 22 novembre 2022 par lequel le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande tendant à la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, ainsi que des pénalités y afférentes, auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2017.
Sur le bien-fondé des impositions en litige :
En ce qui concerne le principe de l'imposition :
2. Aux termes de l'article 150 U du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'année d'imposition en litige : " I. (...) les plus-values réalisées par les personnes physiques (...) lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH. (...). / II. Les dispositions du I ne s'appliquent pas aux immeubles, aux parties d'immeubles ou aux droits relatifs à ces biens : 1° Qui constituent la résidence principale du cédant au jour de la cession ; (...) ". Sont considérés comme résidence principale au sens de ces dispositions les immeubles qui constituent la résidence habituelle et effective du propriétaire au jour de la cession.
3. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si un contribuable remplit les conditions légales d'une exonération.
4. M. B... soutient que le bien situé sur la commune d'Epannes constituait sa résidence principale et que le niveau de sa consommation d'électricité ne saurait suffire à remettre en cause cet état de fait au jour de la cession dès lors que sa situation professionnelle le conduisait à n'être présent à son domicile que les week-ends ou en soirée. Il résulte toutefois de l'instruction, en particulier de la proposition de rectification du 2 janvier 2020, qu'après exercice de son droit de communication auprès de la Saur, l'administration fiscale a relevé une consommation moyenne d'eau, au titre des années 2015 à 2017, d'un mètre cube alors que la consommation moyenne d'eau en France est d'environ quarante mètres cubes par personne et par an et que le foyer de M. B... est composé d'un adulte et de deux enfants nés en 2001 et 2005. Elle a également relevé, à la suite de l'exercice de son droit de communication auprès de Séolis, une consommation d'électricité de 289 kWh, au titre des années 2015 à 2017, alors que la consommation moyenne d'électricité pour l'éclairage et l'électroménager pour une personne et par an est de 1 100 kWh en moyenne, quelle que soit la surface du logement. L'administration a enfin relevé que, lors du dépôt de divers actes notariés enregistrés auprès des services de publicité foncière au cours des années 2015 à 2017, M. B... a déclaré sa résidence principale sur la commune de Niort et, dans ses déclarations d'impôt sur le revenu se rapportant aux mêmes années, à Nantes. Si M. B... produit pour la première fois en appel des factures de consommation d'électricité et fait valoir que ces factures, dont la réalité n'est pas contestée par l'administration fiscale, révèlent une consommation cohérente avec sa situation, elles ne sont pas de nature, à elles seules, à remettre en cause les constats opérés par l'administration et, par suite, à démontrer le caractère de résidence principale du bien cédé. Il en résulte que l'administration a pu à bon droit estimer que M. B... ne pouvait prétendre à l'exonération de la plus-value prévue par le 1° du II de l'article 150 U du code général des impôts.
En ce qui concerne le montant de la plus-value imposable :
S'agissant de l'application de la loi fiscale :
5. Aux termes de l'article 150 V du code général des impôts : " La plus ou moins-value brute réalisée lors de la cession de biens ou droits mentionnés aux articles 150 U à 150 UC est égale à la différence entre le prix de cession et le prix d'acquisition par le cédant ". Aux termes de l'article 150 VB du même code : " I. - Le prix d'acquisition est le prix effectivement acquitté par le cédant, tel qu'il est stipulé dans l'acte, (...) / II. - Le prix d'acquisition est, sur justificatifs, majoré : (...) / 3° Des frais afférents à l'acquisition à titre onéreux définis par décret, que le cédant peut fixer forfaitairement à 7,5 % du prix d'acquisition dans le cas des immeubles à l'exception de ceux détenus directement ou indirectement par un fonds de placement immobilier mentionné à l'article 239 nonies ; / 4° Des dépenses de construction, de reconstruction, d'agrandissement ou d'amélioration, supportées par le vendeur et réalisées par une entreprise depuis l'achèvement de l'immeuble ou son acquisition si elle est postérieure, lorsqu'elles n'ont pas été déjà prises en compte pour la détermination de l'impôt sur le revenu et qu'elles ne présentent pas le caractère de dépenses locatives. (...) ".
6. Il résulte de ces dispositions que, lorsqu'un contribuable a réalisé, postérieurement à l'acquisition d'un bien immobilier, des travaux de construction, de reconstruction, d'agrandissement, de rénovation ou d'amélioration de ce bien, les dépenses relatives à ces travaux peuvent, sous réserve qu'elles n'aient pas été déjà déduites du revenu imposable et qu'elles ne présentent pas le caractère de dépenses locatives, venir en majoration du prix d'acquisition de ce bien immobilier pour le calcul de la plus-value réalisée à l'occasion de sa cession, conformément aux dispositions de l'article 150 VB du code général des impôts. La prise en compte des charges est subordonnée à la justification de la réalité de ces dépenses ce qui inclut leur règlement effectif.
7. Pour justifier du paiement des dépenses relatives aux travaux dont il demande la prise en compte dans le cadre du calcul de la plus-value immobilière, M. B... produit une facture de l'entreprise de maçonnerie Teixeira Dias Fernando du 19 décembre 2015 d'un montant de 27 006 euros, une attestation du gérant de l'entreprise indiquant que le paiement de la somme de 27 006 euros a été effectué par M. B..., des extraits de la comptabilité de l'entreprise et trois factures de l'entreprise, respectivement datées des 19 décembre 2017, 20 décembre 2019 et 30 septembre 2020 pour des montants de 7 800 euros, 5 000 euros et 2 600 euros. Toutefois, et ainsi que le fait valoir l'administration en défense, ces pièces, tout comme les extraits de compte de l'entreprise Teixera Dias Fernando, ne permettent pas d'établir que les travaux réalisés se rapportaient au bien immobilier cédé. Dans ces conditions, M. B... n'est pas fondé à soutenir que le prix d'acquisition de son bien devait être majoré des coûts de travaux de gros œuvre réalisés par l'entreprise Teixera Dias Fernando.
S'agissant de l'interprétation administrative de la loi fiscale :
8. M. B... n'est pas fondé à invoquer, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les énonciations des paragraphes n° 200, 210, 240 et 250 de la doctrine administrative publiée sous la référence BOI-CF-IOR-50-20 du 22 janvier 2020 qui ne comportent pas d'interprétation de la loi fiscale qui soit différente de celle dont le présent arrêt fait application.
9. Il résulte par conséquent de ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à obtenir la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux correspondant à la plus-value qu'il a réalisée lors de la cession de son bien immobilier ainsi que, par suite, la restitution des sommes perçues par le Trésor, assortie des intérêts moratoires.
Sur le bien-fondé des pénalités en litige :
10. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (...) ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, (...), la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ".
11. Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt.
12. L'administration fiscale fait valoir que l'exercice de son droit de communication auprès des fournisseurs d'eau et d'électricité ont révélé une consommation quasi nulle d'eau et d'électricité, attestant ainsi que le bien cédé n'a jamais constitué la résidence principale de M. B..., contrairement à ce qu'il a déclaré dans l'acte de cession du 3 mai 2017. Ce faisant, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l'intention délibérée de M. B... d'éluder l'impôt. Le requérant n'est dès lors pas fondé à demander la décharge de la pénalité pour manquement délibéré dont a été assortie l'imposition en litige.
13. Il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administration de Poitiers a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.
DECIDE :
Article 1er : La requête de M. B... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest.
Délibéré après l'audience du 13 février 2025 à laquelle siégeaient :
Mme Frédérique Munoz-Pauziès, présidente,
Mme Bénédicte Martin, présidente-assesseure,
Mme Lucie Cazcarra, première conseillère,
Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 mars 2025.
La rapporteure,
Lucie CazcarraLa présidente,
Frédérique Munoz-Pauziès La greffière,
Laurence Mindine
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
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N° 23BX00184
