Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. et Mme A... B... ont demandé au tribunal administratif de Versailles de prononcer la décharge en droits, majorations et intérêts de retard, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2014, 2015 et 2016.
Par un jugement n° 2006479 du 27 septembre 2022, le tribunal administratif de Versailles a rejeté leur demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête, enregistrée le 25 novembre 2022, M. et Mme B..., représentés par Me Nanclarès, avocat, demandent à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du 27 septembre 2022 ;
2°) de prononcer la décharge de ces impositions ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
Sur la régularité du jugement :
- le tribunal a commis une erreur de fait en considérant M. B... comme gérant de la Sarl ECF Verneuil alors qu'il n'en est que salarié, et une erreur de droit en ne cherchant pas s'il avait été en mesure de se défendre, faute d'avoir eu accès aux éléments nécessaires du dossier ;
Sur la régularité de la procédure :
- ils n'ont pas bénéficié des garanties du débat oral et contradictoire, et d'une façon générale, les droits de la défense ont été méconnus ; pour leur offrir ces garanties, et conformément à l'instruction CF-DG-40-20-n°20, l'administration aurait dû engager un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle avant de prononcer les rectifications litigieuses ; les justificatifs que M. B... a transmis en temps utile à son employeur ne lui sont plus accessibles, de telle sorte qu'il ne leur est pas possible de savoir ceux qui, parmi ces justificatifs, ont été admis, et ceux qui ne l'ont pas été ; ils ne doivent pas subir les conséquences du fait que l'employeur de M. B... n'a pas conservé ces justificatifs ;
- la proposition du 24 novembre 2017 n'est pas suffisamment motivée, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; elle renvoie aux annexes 12 à 14 de la proposition de rectification notifiée à la Sarl ECF Verneuil, auxquelles ils n'ont pas eu accès ; elle est entachée d'une erreur, dès lors que le tableau qui récapitule année par année les frais regardés comme constituant un avantage occulte dont aurait bénéficié M. B... ne mentionne que des frais de déplacements, alors que l'administration a également entendu reprendre des frais de restaurants ;
- les dispositions de l'article L. 54 C du livre des procédures fiscales ont été méconnues, dès lors qu'ils auraient dû être informés de la possibilité de faire un recours hiérarchique ;
- ils n'ont pas été informés de la possibilité de saisir le conciliateur fiscal départemental ;
Sur les pénalités pour manquement délibéré :
- elles sont insuffisamment motivées ;
- elles sont injustifiées.
Par un mémoire en défense, enregistré le 15 juin 2023, le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie conclut au rejet de la requête.
Il soutient que :
- le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 54 C du livre des procédures fiscales est inopérant ;
- le moyen tiré de ce que les requérants n'auraient pas été informés de la possibilité de saisir le conciliateur fiscal départemental est inopérant ;
- les autres moyens soulevés par M. et Mme B... ne sont pas fondés.
Par ordonnance du 10 septembre 2024, la clôture d'instruction a été fixée au 24 septembre 2024.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Hameau ;
- et les conclusions de M. Lerooy, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. A la suite d'une vérification de la comptabilité de la Sarl ECF Verneuil, dont M. B... est salarié, l'administration a rehaussé, selon la procédure de rectification contradictoire, le revenu imposable de M. et Mme B... au titre des années 2014, 2015 et 2016. Les contribuables ont contesté ces rehaussements par plusieurs réclamations adressées en 2019 à l'administration, qui les a rejetées pas décisions des 11 octobre 2019 et 3 août 2020. M. et Mme B... ont porté le litige devant le tribunal administratif de Versailles qui a rejeté leur demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales qui ont résulté des rehaussements litigieux. Le tribunal a rejeté leur demande par un jugement du 27 septembre 2022, dont M. et Mme B... font appel.
Sur la régularité du jugement :
2. Les requérants soutiennent que le tribunal aurait commis une erreur de fait en considérant M. B... comme le gérant de la Sarl ECF Verneuil alors qu'il n'en est que salarié, et une erreur de droit en ne cherchant pas s'ils avaient été en mesure de se défendre, faute d'avoir eu accès aux éléments nécessaires du dossier. Ces moyens, relatifs au bien-fondé du jugement, sont inopérants pour en contester la régularité et, comme tels, doivent être écartés.
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
3. En premier lieu, les requérants soutiennent qu'ils n'ont pas bénéficié des garanties du débat oral et contradictoire. Cependant, d'une part, la garantie de procédure tenant à la faculté pour le contribuable d'avoir un débat oral et contradictoire ne peut être invoquée que dans le cadre d'un litige consécutif aux procédures de vérification de comptabilité et d'examen d'ensemble de la situation fiscale personnelle prévues aux articles L. 12 et L. 13 du livre des procédures fiscales. Or, les impositions supplémentaires contestées par les requérants ont été mises à leur charge à la suite d'un contrôle sur pièces de leur dossier fiscal. Ils ne peuvent, par suite, utilement soutenir qu'ils auraient été irrégulièrement privés d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur compétent, alors même que le contrôle sur pièces dont ils ont fait l'objet a été consécutif à la vérification de comptabilité de la Sarl ECF Verneuil. D'autre part, M. et Mme B... ne peuvent pas davantage utilement invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les énonciations des paragraphes nos 250 et 260 de l'instruction administrative publiée le 22 mai 2015, sous la référence BOI-CF-PGR-20-10, qui, s'agissant d'une question relative à la régularité de la procédure d'imposition, ne peuvent pas être regardées comme comportant une interprétation formelle de la loi fiscale susceptible d'être opposée à l'administration.
4. Il résulte de l'instruction, notamment de la proposition de rectification du 24 novembre 2017 et son annexe, que les frais justifiés par M. B... dans les états détaillés qu'il a fournis à son employeur, à la demande de ce dernier, pour les besoins du contrôle ont été admis en totalité par le vérificateur. La somme réintégrée au revenu imposable de M. et Mme B... ne trouve donc pas son origine dans la remise en cause de frais pour lesquels des justificatifs avaient été présentés, mais dans le constat qu'une partie des frais déduits en charges par la Sarl ECF Verneuil comme correspondant à des frais professionnels engagés par M. B... n'étaient adossés à aucun commencement de justification, y compris au regard des états détaillés tardivement fournis par le contribuable. Les époux B... ne soutiennent donc pas utilement que les justificatifs transmis à l'employeur de M. B... ne leur seraient plus accessibles, de telle sorte qu'il ne leur serait pas possible de déterminer, parmi ces justificatifs, ceux correspondants aux frais admis par le service et ceux qui ne l'ont pas été.
5. Enfin, il résulte de l'instruction que les rectifications en litige sont issues de la remise en cause par l'administration, de la déduction par la Sarl ECF Verneuil dont M. B... est le salarié, d'allocations pour frais d'emploi, et plus précisément pour frais de déplacements réalisés avec son véhicule personnel, en 2014, 2015 et 2016. M. B... ayant opté pour la déduction forfaitaire de ses frais professionnels, il a pu estimer à juste titre que ces allocations pour frais de déplacement correspondaient à des dépenses professionnelles spécifiques à son activité, engagées directement dans l'intérêt de son employeur, et en tant que telles, n'étant pas couvertes par la déduction forfaitaire de 10 % pour laquelle il avait opté, devaient être exonérées. Dans de telles conditions cependant, il lui revenait de conserver lui-même les justificatifs appropriés, en particulier les originaux de ses notes de frais. Les requérants ne sauraient donc valablement soutenir que l'employeur de M. B... aurait commis un manquement en ne conservant pas les justificatifs dont ils prétendent qu'ils lui ont été fournis en temps utile par M. B..., ni que ce manquement leur serait opposable.
6. Il suit de là que les requérants ne se prévalent pas utilement des garanties liées au débat oral et contradictoire et qu'ils ne sont pas fondés à soutenir que la procédure de rectification dont ils ont fait l'objet aurait méconnu les droits de la défense.
7. En deuxième lieu, d'une part, M. et Mme B... estiment que la proposition du 24 novembre 2017 n'est pas suffisamment motivée, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. Cette proposition de rectification comporte une seule annexe, qui est un extrait de la proposition de rectification adressée à la Sarl ECF Verneuil. Sur cette annexe sont reproduits le point VI de la proposition de rectification adressée à la société, qui comporte les motifs de rejet partiel de charges de remboursement de " frais collaborateur " comptabilisés en 2014, 2015 et 2016, parmi lesquels des frais kilométriques et de restaurants qui auraient été engagés par M. B..., ainsi que le point X, relatif à l'avantage occulte correspondant au remboursement de frais de déplacement injustifiés, que l'administration a regardé comme ayant été accordé par la Sarl ECF Verneuil à M. B.... Par ailleurs, les motifs de la proposition de rectification elle-même sont suffisants, puisqu'ils mentionnent que les rectifications sont proposées au titre des années 2014, 2015 et 2016, en matière d'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, notamment sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts et en matière de contributions sociales. Ces motifs précisent également le montant des revenus de capitaux mobiliers retenu en base, soit 14 419 euros au titre de 2014, 14 976 euros au titre de 2015, et 13 501 au titre de l'année 2016, et fournissent les motifs du redressement litigieux, en indiquant que la Sarl ECF Verneuil aurait comptabilisé en charges déductibles des frais de déplacement et de restaurants qui auraient été engagés par M. B... pour l'exercice de son activité professionnelle, mais qui ne sont que partiellement justifiés, et d'autre part, que la part injustifiée de ces charges constituerait un avantage en nature occulte. La proposition de rectification du 24 novembre 2017, ainsi en partie motivée par référence à la proposition de rectification adressée à la Sarl ECF Verneuil dont les extraits utiles lui ont été annexés, est ainsi suffisamment motivée.
8. D'autre part, les requérants affirment que la proposition de rectification du 24 novembre 2017 renvoie aux annexes 12 à 14 de la proposition de rectification notifiée à la Sarl ECF Verneuil, auxquelles ils n'auraient pas eu accès. Il résulte de l'instruction que c'est en réalité l'extrait de la proposition de rectification adressée à la Sarl ECF Verneuil, annexé à celle du 24 novembre 2017, qui renvoie aux annexes 12 à 14 de la proposition de rectification notifiée à la société, sans que ces annexes ne soient jointes à leur tour à la proposition de rectification adressée aux requérants. Or, l'extrait de la proposition de rectification adressée à la Sarl ESF Verneuil qui est annexé à la proposition de rectification du 24 novembre 2017 indique que ces annexes 12 à 14 correspondent aux trois notes de frais adressées par M. B... lui-même à son employeur à la fin de chacune des années en litige. M. et Mme B..., qui ont joint ces pièces à leur demande de première instance, les avaient en leur possession.
9. Enfin, M. et Mme B... se prévalent d'une erreur dont est entachée la proposition de rectification du 24 novembre 2017, en ce que le tableau qui récapitule année par année les frais regardés comme constituant un avantage occulte dont aurait bénéficié M. B... ne mentionne que des frais de déplacements, alors que l'administration a également entendu reprendre des frais de restaurants. Cette erreur, initialement commise au point X de la proposition de rectification adressée à la Sarl ECF Verneuil, est effectivement reproduite dans l'annexe jointe à la proposition de rectification adressée aux requérants ainsi qu'à la page 2 de cette dernière proposition. Cependant, la partie VI - 3 - 3 de la proposition de rectification adressée à la Sarl ECF Verneuil, elle aussi reproduite en annexe à la proposition de rectification du 24 novembre 2017, détaille les frais kilométriques et de restaurants admis, avant d'en tirer les conséquences dans un tableau récapitulatif faisant clairement apparaître les montants de 14 419 euros au titre de 2014, 14 976 euros au titre de 2015, et 13 501 euros au titre de l'année 2016 comme n'étant, quant à eux, pas admis en déduction. Or ces derniers montants, figurant au tableau complet de la partie VI de la proposition de rectification adressée à la Sarl ECF Verneuil, coïncident avec ceux du tableau de la partie X de la proposition de rectification adressée à la Sarl ECF Verneuil quant à lui entaché de l'erreur matérielle qui vient d'être décrite, de telle sorte que cette erreur, qui n'a pu par elle-même suffire à faire obstacle à l'information des requérants quant à l'origine des montants non admis en déduction au niveau de la société puis, conséquemment, à l'origine des rehaussements du revenu imposable de M. et Mme B..., est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition.
10. Il suit de là que la proposition de rectification du 24 novembre 2017 est suffisamment motivée, conformément aux dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, et le moyen tiré de la méconnaissance de ces dispositions doit être écarté, en toutes ses branches.
11. En troisième lieu, M. et Mme B... soutiennent qu'ils n'ont pas été informés de la possibilité d'introduire un recours hiérarchique, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 54 C du livre des procédures fiscales. Toutefois, l'entrée en vigueur de la loi n° 2018-727 du 10 août 2018 prévoyant cette nouvelle voie de recours étant intervenue le 12 août 2018, elle ne bénéficie qu'aux contribuables ayant reçu une proposition de rectification avant cette date, ce qui n'est pas le cas en l'espèce. Le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 54 C du livre des procédures fiscales est donc inopérant et doit être écarté.
12. En quatrième lieu, aucune disposition législative ou réglementaire n'exige qu'un contribuable faisant l'objet d'une procédure de rectification soit informé de la possibilité de saisir le conciliateur fiscal départemental. Le moyen tiré de ce que M. et Mme B... n'auraient pas été informés de la possibilité de saisir ce conciliateur doit ainsi, en tout état de cause, être écarté.
Sur les pénalités :
13. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ".
14. Pour justifier l'application de la pénalité pour manquement délibéré infligée aux époux B..., l'administration, après avoir mentionné le a de l'article 1729 du code général des impôts, a indiqué que compte tenu de l'importance des sommes réintégrées à leur revenu et de ce que les requérants ne pouvaient en ignorer le caractère imposable, le caractère délibéré du manquement était établi. Elle a, ce faisant, suffisamment motivé sa décision au regard des dispositions de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales.
15. Il résulte par ailleurs de l'instruction que M. B... n'a pas été en mesure de justifier davantage qu'un tiers environ de la somme de 20 000 euros de frais professionnels exonérés d'impôts qu'il a déclarés annuellement à son employeur et que ce dernier a d'ailleurs pu comptabiliser en charges déductibles. De plus, les requérants ne contestent pas que, comme le fait valoir l'administration, les frais ainsi comptabilisés et les allocations exonérées correspondantes qui ont été reversées à M. B... représentaient 20 % de son salaire annuel imposable. Pour de tels montants et dans de telles proportions, le manquement, résultant des déclarations de M. B... lui-même à son employeur et établi au moyen de la confrontation, par l'administration, entre les notes de frais annuelles établies par M. B... et les états de frais détaillés également établis par l'intéressé pour les besoins du contrôle, et qu'il ne pouvait donc ignorer, présente un caractère dont le caractère délibéré est suffisamment établi par l'administration. Il s'ensuit que l'administration doit être regardée comme apportant la preuve du bien-fondé des pénalités en litige.
16. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme B... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Versailles a rejeté leur demande. Par voie de conséquence, il y a lieu de rejeter leurs conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
Article 1er : La requête de M. et Mme B... est rejetée.
Article : Le présent arrêt sera notififé à M. A... B..., à Mme C... B... et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
Copie en sera adressée à l'administratrice des finances publiques chargée de la direction régionale des finances publiques de la région Île-de-France et de Paris (service du contentieux d'appel déconcentré - SCAD).
Délibéré après l'audience du 19 novembre 2024, à laquelle siégeaient :
Mme Versol, présidente de chambre,
Mme Le Gars, présidente assesseure,
Mme Hameau, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 3 décembre 2024.
La rapporteure,
M. HAMEAULa présidente,
F. VERSOLLa greffière,
A. GAUTHIER
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
La greffière,
2
N° 22VE02646
