| France, Cour administrative d'appel de Versailles, 7ème chambre, 03 décembre 2015, 14VE00160

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société FEDERAL EXPRESS CORPORATION a demandé au Tribunal administratif de Cergy-Pontoise la décharge des cotisations supplémentaires de taxe d'apprentissage et de contribution au développement de l'apprentissage et des pénalités correspondantes auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2004, 2005, 2006, 2008 et 2009.

Par un jugement n° 1102124 du 14 novembre 2013, le Tribunal administratif de

Cergy-Pontoise a rejeté sa demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête et un mémoire enregistrés les 14 janvier et 1er octobre 2014, la société FEDERAL EXPRESS CORPORATION, représentée par Me A...et MeB..., avocats, demande à la Cour :

1° d'annuler ce jugement ;

2° de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires de taxe d'apprentissage et de contribution au développement de l'apprentissage et des pénalités correspondantes auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2004, 2005, 2006, 2008 et 2009 ;

3° de mettre à la charge de l'État le versement de la somme de 5 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

La société FEDERAL EXPRESS CORPORATION soutient que :

- le tribunal n'a pas statué sur le moyen tiré de l'inapplicabilité de la taxe d'apprentissage et de la contribution au développement de l'apprentissage, sur le fondement du droit interne, par application combinée des articles 224 et 246 du code général des impôts ;

- elle doit être exonérée de la taxe d'apprentissage et de la contribution au développement de l'apprentissage au titre des salaires versés en France dans le cadre de l'exploitation d'aéronefs en trafic international, en application d'une lecture combinée des articles 2, 7 et 8 de la convention fiscale franco-américaine.

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Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la Constitution ;

- la convention signée le 31 août 1994 entre la France et les États-Unis d'Amérique en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Van Muylder,

- et les conclusions de Mme Garrec, rapporteur public.

1. Considérant que l'établissement stable en France de la société FEDERAL EXPRESS CORPORATION, société réalisant des prestations de transport express de colis par voie aérienne et routière et des opérations de tri et dédouanement, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos au 31 mai au titre des années 2004 à 2007 et d'une vérification ponctuelle au titre des exercices clos en 2008 et 2009 ; qu'à l'issue de ces contrôles, des rectifications ont été opérées notamment en matière de taxe d'apprentissage et de contribution au développement de l'apprentissage sur l'ensemble de la période vérifiée à l'exception de l'exercice clos en 2007 ; que le service a remis en cause l'exonération partielle de ces impositions au motif que la société en était redevable pour l'ensemble des salaires versés pour son activité exercée en France et non pour la seule partie de son activité développée et taxable en France au titre de l'impôt sur les sociétés ; que la société FEDERAL EXPRESS CORPORATION relève appel du jugement en date du 14 novembre 2013 par lequel le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande tentant à la décharge des cotisations supplémentaires de taxe d'apprentissage et de contribution au développement de l'apprentissage et des pénalités correspondantes auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2004, 2005, 2006, 2008 et 2009 ;

Sur la régularité du jugement attaqué :

2. Considérant que les premiers juges ont cité les dispositions de l'article 246 du code général des impôts qui prévoient une exonération des impositions sur les bénéfices réalisés par les entreprises de navigation maritime ou aérienne établies à l'étranger et provenant de l'exploitation de navires ou d'aéronefs étrangers sous réserve de réciprocité équivalente pour les entreprises françaises et renvoient aux clauses conventionnelles ; qu'en jugeant que la taxe d'apprentissage n'entrait pas dans le champ des stipulations de la convention franco-américaine du 31 août 1994, ils ont, ainsi, répondu au moyen tiré de la méconnaissance de l'article 246 précité ; que le moyen tiré de l'omission à statuer des premiers juges doit, dès lors, être écarté ;

Sur le bien-fondé des impositions :

3. Considérant qu'aux termes de l'article 224 du code général des impôts : " 1. Il est établi une taxe, dite taxe d'apprentissage (...) / 2. Cette taxe est due : (...) 2° Par les sociétés, associations et organismes passibles de l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 206, à l'exception de ceux désignés au 5 de l'article précité, quel que soit leur objet (...) " ; qu'aux termes de l'article 225 du même code : " La taxe est assise sur les rémunérations, selon les bases et les modalités prévues aux chapitres Ier et II du titre IV du livre II du code de la sécurité sociale (...) " ; qu'aux termes de l'article 1599 quinquies A du même code : " I. - Il est institué une contribution au développement de l'apprentissage (...) Cette contribution est due par les personnes ou entreprises redevables de la taxe d'apprentissage en application de l'article 224 (...) " ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que la taxe d'apprentissage et la contribution au développement de l'apprentissage sont dues par tout employeur établi en France à raison des rémunérations qu'il verse à son personnel salarié travaillant en France ;

4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société FEDERAL EXPRESS CORPORATION, passible, en vertu des dispositions de l'article 206 du code général des impôts, de l'impôt sur les sociétés, est également redevable de la taxe d'apprentissage et de la contribution au développement de l'apprentissage en application respectivement des dispositions, précitées, du 2° du 2 de l'article 224 et du I de l'article 1599 quinquies A du même code, à raison des rémunérations qu'elle verse à son personnel salarié travaillant en France ;

5. Considérant que, si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition ; que, par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification ; qu'il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer, en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office, si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi

6. Considérant qu'aux termes de l'article 246 du code général des impôts dans sa rédaction applicable : " Les bénéfices réalisés par les entreprises de navigation maritime ou aérienne établies à l'étranger et provenant de l'exploitation de navires ou d'aéronefs étrangers sont exonérés d'impôts à condition qu'une exemption réciproque et équivalente soit accordée aux entreprises françaises de même nature. / Les modalités de l'exemption et les impôts compris dans l'exonération sont fixés, pour chaque pays, par un accord diplomatique et font l'objet d'un décret contresigné par le ministre de l'économie et des finances. Ce décret est soumis, dans le délai de trois mois, à la ratification législative (...) " ; qu'aux termes de l'article 2 de la convention fiscale conclue avec les États-Unis d'Amérique le 31 août 1994 : " 1. Les impôts auxquels s'appliquent la présente Convention sont : / a) En ce qui concerne la France : / Les impôts perçus pour le compte de l'Etat, quel que soit le système de perception, sur le revenu total, sur la fortune totale ou sur des éléments du revenu ou de la fortune, y compris les impôts sur les gains provenant de l'aliénation de biens mobiliers ou immobiliers ainsi que les impôts sur les plus values, et notamment : / i) l'impôt sur le revenu ; / ii) l'impôt sur les sociétés ; / iii) la taxe sur les salaires, régie par les dispositions de la Convention applicables, suivant les cas, aux bénéfices des entreprises ou aux revenus des professions indépendantes ; et / iv)l'impôt sur la fortune (...) " ; qu'aux termes de l'article 7 de la même convention fiscale : " 1. Les bénéfices d'une entreprise d'un Etat contractant ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'entreprise n'exerce son activité dans l'autre Etat contractant par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé. Si l'entreprise exerce son activité d'une telle façon, les bénéfices de l'entreprise sont imposables dans l'autre Etat mais uniquement dans la mesure où ils sont imputables audit établissement stable (...) " ; que l'article 8 de la convention fiscale précitée précise que, par dérogation aux stipulations de l'article 7 : " (...) Les bénéfices qu'une entreprise d'un Etat contractant tire de l'exploitation, en trafic international, de navires ou d'aéronefs ne sont imposables que dans cet Etat (...) " ;

7. Considérant qu'en vertu des stipulations de l'article 8 de la convention fiscale précitée, la société FEDERAL EXPRESS CORPORATION est exonérée de l'impôt sur les bénéfices qu'elle réalise en France pour ses activités issues du trafic international ; que la taxe d'apprentissage, dont l'assiette est constituée, en application des dispositions précitées de l'article 225 du code général des impôts, des rémunérations dues par l'employeur à ses salariés, en contrepartie ou à l'occasion du travail, ne peut toutefois être regardée comme assise sur le revenu total, sur la fortune totale ou sur des éléments du revenu ou de la fortune, au sens de la convention fiscale précitée ; qu'elle n'entre, dès lors, pas dans le champ d'application de cette convention ; que la circonstance que la taxe sur les salaires, dont l'assiette est identique à celle de la taxe d'apprentissage, soit expressément mentionnée dans la liste des impôts visés à l'article 2 de la convention fiscale conclue avec les États-Unis d'Amérique est sans incidence sur les impositions contestées ; qu'en outre, la requérante ne peut se prévaloir des commentaires de l'Organisation de coopération et de développement économiques sous cet article, lesquels visent tous les impôts sur le montant global des salaires payés par les entreprises et, notamment, la taxe d'apprentissage, dès lors que l'article 2 de la convention franco-américaine du 31 août 1994 applicable ne vise pas les impôts sur les salaires ; que, par suite, la société FEDERAL EXPRESS CORPORATION n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort qu'elle a été assujettie à la taxe d'apprentissage et à la contribution au développement de l'apprentissage ;

8. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société FEDERAL EXPRESS CORPORATION n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires de taxe d'apprentissage et de contribution au développement de l'apprentissage et des pénalités correspondantes auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2004, 2005, 2006, 2008 et 2009 ; que doivent être rejetées, par voie de conséquence, les conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de la société FEDERAL EXPRESS CORPORATION est rejetée.

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