Vu la requête, enregistrée le 30 novembre 2012 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles, présentée pour M. et Mme B...et EkremA..., élisant domicile..., par Me Guillerand, avocat ;
M. et Mme A...demandent à la Cour :
1° d'annuler le jugement n° 0812235 en date du 2 octobre 2012 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, des contributions sociales et de la majoration de 40% auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2003 et 2004 ;
2° de les décharger desdites cotisations d'impôt, contributions sociales et pénalités ;
3° de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Ils soutiennent que :
S'agissant de la régularité de la procédure d'imposition :
- l'administration a méconnu la règle du double qui permet de mettre en oeuvre l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : en effet, elle aurait dû intégrer dans leurs revenus de 2003 l'épargne qu'ils détenaient au 1er janvier 2003 auprès de la banque turque Isbank pour un montant de 73 000 euros, les allocations non imposables d'un montant de 2 315 euros et les virements de compte à compte pour un montant de 71 078 euros, et dans leurs revenus de 2004 les allocations non imposables d'un montant de 4 763 euros et l'emprunt bancaire de 20 000 euros ; après réintégration desdites sommes dans leurs revenus, les crédits de leurs comptes bancaires n'excédaient pas le double de leurs revenus ;
S'agissant du bien-fondé des impositions :
- concernant l'année 2003 : la somme de 7 500 euros apparaissant au crédit de leur compte bancaire auprès de la Caisse d'épargne correspond à la remise de deux chèques émis par la société ETPEMG en remboursement de frais que M. A...a exposés pour le compte de cette dernière alors qu'il en était salarié et avant qu'il en devienne associé majoritaire ; les sommes apparaissant au crédit de leur compte bancaire ouvert auprès du Crédit agricole pour un montant total de 13 000 euros proviennent du versement de retraits en espèces effectués sur l'épargne dont M. A...disposait avant le 1er janvier 2003 sur son compte auprès de la banque Isbank en Turquie ; les sommes apparaissant au crédit de leurs comptes auprès de la Société générale et du Crédit mutuel pour un montant total net de 7 000 euros correspondent à la rémunération perçue par M. A...de la part de la société ETPEMG en sa qualité de gérant majoritaire et elles ont été déclarées comme telles ; la somme de 5 000 euros apparaissant au crédit de leur compte bancaire auprès de la Société générale correspond à la rémunération de
M. A...en qualité de salarié de la société DD et elle a été déclarée comme telle ; la somme de 2005,62 euros inscrite au crédit de leur compte auprès du Crédit agricole correspond à un encaissement de travaux réalisés par la société ETPEMG et déclarés comme rémunération de gérant majoritaire par M.A... ; la somme de 5 100 euros apparaissant au crédit de leur compte bancaire ouvert auprès du Crédit agricole provient de cadeaux faits à M. A...par sa famille à l'occasion de son mariage et de son anniversaire et revêt donc un caractère non imposable ;
- concernant l'année 2004 : la somme de 20 000 euros apparaissant au crédit de leur compte bancaire auprès du Crédit mutuel provient de la remise de deux chèques émis par la SARL Hôtel de Chapelle et correspond à une avance ayant un caractère non imposable ; la somme de 37 500 euros constatée au crédit de leur compte bancaire auprès de la Société générale correspond à un prêt consenti à M. A...par la société ETPEMG pour la réalisation de travaux dans sa résidence principale, ayant un caractère non imposable ; les sommes constatées au crédit de leur compte bancaire auprès du Crédit mutuel pour un montant total net de 12 700,12 euros correspondent à des salaires versés à M. A...par la société CRS et ont été déclarées comme tels ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 17 juin 2014 :
- le rapport de Mme Bruno-Salel, premier conseiller,
- et les conclusions de M. Locatelli, rapporteur public ;
1. Considérant que M. et Mme A...ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle portant sur leurs revenus au titre des années 2003 et 2004, à l'issue duquel l'administration a, par une proposition de rectification du 7 novembre 2006, réintégré une partie des sommes présentes au crédit de leurs comptes bancaires soit comme des revenus d'origine indéterminée selon la procédure de taxation d'office prévues aux articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales, soit comme des revenus des capitaux mobiliers en application du 1° ou du 2° de l'article 109 et du a ou du c de l'article 111 du code général des impôts en suivant la procédure de rectification contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales et suivants ; que, par une décision du 18 mars 2008, l'administration a admis partiellement la réclamation préalable formée par M. et MmeA... ; que M. et Mme A...interjettent régulièrement appel du jugement en date du 2 octobre 2012 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, des contributions sociales et de la majoration de 40% auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2003 et 2004 ;
Sur les conclusions à fin de décharge :
S'agissant de la régularité de la procédure d'imposition :
2. Considérant que les requérants soutiennent en appel que l'administration a méconnu la règle du double qui permet de mettre en oeuvre l'article L. 16 du livre des procédures fiscales car elle aurait dû intégrer dans leurs revenus de 2003 l'épargne qu'ils détenaient au 1er janvier 2003 auprès de la banque turque Isbank pour un montant de 73 000 euros, les allocations non imposables d'un montant de 2 315 euros et les virements de compte à compte pour un montant de 71 078 euros, et dans leurs revenus de 2004 les allocations non imposables d'un montant de 4 763 euros et l'emprunt bancaire de 20 000 euros ; qu'après réintégration desdites sommes dans leurs revenus, les crédits de leurs comptes bancaires n'excéderaient pas le double de leurs revenus ;
3. Considérant qu'aux termes de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales : " Dans les conditions prévues au présent livre, l'administration des impôts peut procéder à l'examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l'impôt sur le revenu (...). A l'occasion de cet examen l'administration peut contrôler la cohérence entre, d'une part, les revenus déclarés et, d'autre part, la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments du train de vie des membres du foyer fiscal (...) " et qu'aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements (... ). Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés. " ;
4. Considérant que ces dispositions permettent à l'administration de demander au contribuable des justifications sur l'origine de crédits apparaissant sur ses comptes bancaires ou courants, dès lors qu'elle a constaté un écart au minimum égal au double entre l'ensemble des crédits figurant sur ses comptes et ses revenus bruts déclarés et ne l'obligent pas à procéder à un examen critique préalable de ses crédits ni, quand elle l'a fait, à se référer comme terme de comparaison aux seuls crédits dont l'origine n'est pas justifiée après le premier examen ; qu'elles impliquent cependant que l'administration fiscale exclue du montant des crédits pris en compte pour la comparaison, sans avoir à procéder à un examen critique préalable de ces crédits, les simples mouvements de compte à compte qui se neutralisent ; que cette règle dite " du double " s'apprécie pour chacune des années de la période contrôlée, l'administration n'étant tenue de retenir au titre des revenus, pour apprécier ce rapport, que les sommes effectivement déclarées par le contribuable ;
5. Considérant qu'eu égard à ce qui vient d'être dit, M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que l'administration aurait dû, pour apprécier la " règle du double ", intégrer dans leurs revenus l'épargne qu'ils détenaient auprès de la banque Isbank en Turquie, les allocations non imposables, les virements de compte à compte et l'emprunt bancaire susmentionnés ;
6. Considérant, au surplus, qu'il résulte de l'instruction que M. et Mme A...ont souscrit des déclarations de revenus laissant apparaître des salaires perçus par M. A...pour des montants bruts de 30 000 euros en 2003 et 39 159 euros en 2004 ; que, pour apprécier la " règle du double ", l'administration a retranché du montant de ses crédits bancaires les opérations de compte à compte, mais aussi les virements de la Caisse d'allocations familiales, les remboursements des Assurances générales de France et le prêt bancaire de 20 000 euros, ce qui portait le montant total des crédits de leurs comptes courants bancaires à 129 359 euros en 2003 et 101 250,12 euros en 2004 ; qu'ainsi, et même si l'administration n'avait retranché que les seuls virements de compte à compte, les montants des crédits des comptes courants bancaires de M. et Mme A...étaient supérieurs au double des revenus déclarés ; que l'administration disposait donc de ce fait d'indices suffisants pour mettre en oeuvre les dispositions de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales ;
S'agissant du bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne les sommes imposées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers :
7. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. (...) " et qu'aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes. (...)" ; que, dans le cadre d'une procédure de rectification contradictoire, en cas de refus des rectifications par le contribuable, il incombe à l'administration d'établir la réalité et le montant d'une distribution de revenus par une société ainsi que l'appréhension de ceux-ci par le contribuable ; qu'en l'espèce les requérants ne contestent pas avoir appréhendé, sur leur comptes bancaires personnels, les sommes en litige ;
8. Considérant, en deuxième lieu, que l'administration a considéré que la somme de 7 500 euros inscrite au crédit du compte bancaire de M. et Mme A...auprès de la Caisse d'Epargne, résultant du dépôt de deux chèques de 3 750 euros émis par la société ETPEMG, au sein de laquelle M. A...était associé et gérant depuis le 30 avril 2003, correspondait à des revenus distribués et a imposé ce montant dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en application du 2° de l'article 109.1 et du a de l'article 111 du code général des impôts ; qu'en se bornant à produire un bordereau de remise de chèque pour soutenir que cette somme correspondrait au remboursement de frais que M. A... aurait exposés pour le compte de cette société et qu'elle aurait par conséquent un caractère non imposable, M. et Mme A... ne contestent pas valablement le rehaussement litigieux ;
9. Considérant, en troisième lieu, que l'administration a considéré que la somme de 20 000 euros constatée au crédit de leur compte bancaire auprès du Crédit mutuel le 29 juillet 2004, issue de deux chèques de 15 000 et 5 000 euros émis par la SARL Hôtel de la Chapelle au profit de la SARL Construction Rénovation Services pour des travaux de rénovation de l'hôtel, correspondait à des revenus distribués et l'a imposée dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en application du 1° de l'article 109.1 du code général des impôts ; que, si
M. et Mme A...soutiennent que l'encaissement sur leur compte personnel de cette somme destinée à la société ETPEMG correspond à une avance que cette société a ainsi entendu leur consentir, ils n'apportent aucun élément de nature à établir cette allégation ; que, par suite, M. et Mme A... ne contestent pas valablement le rehaussement opéré à ce titre ;
10. Considérant, en dernier lieu, que l'administration a considéré que le montant de 37 500 euros constaté au crédit de leur compte bancaire auprès de la banque Société générale (somme des montants de 16 000 euros et de 22 500 euros constatés au crédit de leur compte respectivement les 22 janvier et 2 mars 2004 et de 1 000 euros constaté au débit du même compte le 9 avril 2004) en provenance de la société ETPEMG dont M. A... a été associé jusqu'au 27 février 2004, correspondait à un compte courant d'associé débiteur et à des revenus distribués et a imposé cette somme dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en application du 2° de l'article 109.1 et du a de l'article 111 du code général des impôts ; que si
M. et Mme A...soutiennent que cette somme correspond à un prêt que leur a consenti la société ETPEMG pour faire des travaux dans leur résidence principale, ils n'en justifient pas ; qu'ils ne contestent ainsi pas valablement les rehaussements opérés ; que, toutefois, l'administration ne pouvait légalement imposer la somme de 22 500 euros portée au crédit de leur compte bancaire personnel le 2 mars 2004 dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en application du 2° de l'article 109.1 et du a de l'article 111 du code général des impôts, dès lors qu'il résulte de l'instruction que M. A...n'était plus associé de la société ETPEMG à la date à laquelle cette somme leur a été versée ; qu'en réponse au moyen d'ordre public tiré du défaut de base légale communiqué sur ce point aux parties le 26 mai 2014, l'administration rappelle que cette somme a été initialement taxée dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée avant qu'elle ne procède, à l'occasion de sa décision du 18 mars 2008 d'admission partielle de la réclamation préalable, à une substitution de base légale pour les imposer dans la catégorie des revenus distribués, et demande à la Cour de substituer cette base d'imposition initiale à celle du 2° de l'article 109.1 et du a de l'article 111 du code général des impôts ; que l'administration est en droit à tout moment de la procédure contentieuse de demander, pour justifier le bien-fondé d'une imposition, que soit substituée une base légale à celle qui avait été initialement invoquée, sous réserve de ne pas priver le contribuable des garanties de procédure prévues par la loi ; qu'en l'espèce, cette substitution de base légale ne prive les requérants d'aucune garantie légale ; qu'il y a lieu de faire droit à cette demande ;
En ce qui concerne les sommes imposées dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée :
11. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition " et qu'aux termes de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193, le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré " ; qu'en vertu de ces dispositions, il appartient à M. et MmeA..., qui ont fait l'objet d'une taxation d'office de leur revenus d'origine indéterminée en application des articles L. 69 et L. 16 du livre des procédures fiscales, d'apporter devant le juge de l'impôt la preuve de l'exagération des impositions mises à leur charge à l'issue de cette procédure ;
12. Considérant, en deuxième lieu, que M. et MmeA..., en se bornant à produire des documents montrant que M. A...a été salarié de la société Construction Rénovation Services entre le 1er juin 2004 et le 30 avril 2005 et un bulletin de paie pour le mois de décembre 2004, n'établissent pas que le solde créditeur de 12 700,12 euros, issu de divers montants constatés au crédit et au débit de leurs comptes bancaires ouverts auprès du Crédit mutuel en janvier, février, avril, mai, juin, août, septembre et octobre 2004, correspond à des salaires versés à M. A...ni, en tout état de cause, qu'ils ont déclaré ce montant comme tel ;
13. Considérant, en troisième lieu, que M. et Mme A...soutiennent que le crédit de 5 000 euros apparaissant, le 15 octobre 2003, au crédit de leur compte bancaire auprès de la Société générale, correspond à des salaires qui auraient été versés à M. A...par la société DD ; qu'il résulte de l'instruction, ainsi d'ailleurs que l'a relevé la Cour d'appel de Versailles dans un arrêt du 29 septembre 2010 dans un litige entre M. A...et la société DD relatif à la rupture d'un contrat de travail, que les deux chèques pour des montants de 2 400 et 2 600 euros émis par la société DD au profit de M. A...correspondent au versement de salaires ; qu'ainsi, ces sommes ne pouvaient être taxées comme des revenus d'origine indéterminée ; que le ministre fait valoir que l'imposition de cette somme dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée peut être maintenue dans la catégorie des traitements et salaires sur le fondement des dispositions de l'article 79 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : " Les traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères concourent à la formation du revenu global servant de base à l'impôt sur le revenu. " et demande à la Cour de substituer ces dispositions à celles du c de l'article 111 du code général des impôts ; que l'administration est en droit à tout moment de la procédure contentieuse de demander, pour justifier le bien-fondé d'une imposition, que soit substituée une base légale à celle qui avait été initialement invoquée, sous réserve de ne pas priver le contribuable des garanties de procédure prévues par la loi ; qu'en l'espèce, cette substitution de base légale ne prive les requérants d'aucune garantie prévue par la loi ; qu'il y a lieu d'y faire droit ; que, toutefois, si les requérants soutiennent avoir déclaré les sommes en litige en tant que salaires, ils ne l'établissent pas ; que c'est donc à bon droit que l'administration a réintégré la somme de 5 000 euros dans leur revenu global ;
14. Considérant, en quatrième lieu, que si les requérants affirment que les sommes de 5 000, 7 000 et 1 000 euros constatées au crédit de leur compte bancaire auprès du Crédit agricole respectivement les 2 janvier, 9 janvier 2003 et 28 février 2003 proviennent du versement de retraits en espèces effectués par M. A... sur l'épargne dont il disposait au 1er janvier 2003 sur son compte auprès de la banque Isbank en Turquie et que la somme de 2 005,62 euros apparaissant le 18 janvier 2003 au crédit de ce même compte correspond à une rémunération perçue par M. A... de la part de la société ETPEMG en sa qualité de gérant majoritaire, déclarée comme telle, ils ne produisent aucun élément au soutien de leurs allégations ;
15. Considérant, en dernier lieu, qu'en se bornant à produire un extrait de leur acte de mariage célébré le 16 février 1993, M. et Mme A...n'établissent pas que la somme de 5 100 euros constatée au crédit de leur compte bancaire auprès du Crédit agricole le 15 février 2003 provient de cadeaux faits à M. A... par sa famille ;
16. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A...ne sont pas fondés à se plaindre que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, des contributions sociales et de la majoration de 40% auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2003 et 2004 ;
Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
17. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'a pas la qualité de partie perdante, verse à
M. et Mme A...une somme au titre des frais exposés pour l'instance et non compris dans les dépens ;
DECIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme A...est rejetée.
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N°12VE03981
