Vu, I, le recours, enregistré le 3 juin 2011, sous le N°11VE02034 présenté pour le MINISTRE DES FINANCES ; le MINISTRE DES FINANCES demande à la Cour :
1° d'annuler l'article 1er du jugement n° 0711524 du 7 avril 2011 par lequel le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a prononcé la décharge des suppléments de contributions sociales et des pénalités y afférentes émises au titre des années 2002 et 2003 et mis à la charge de M. B...pour un montant de 180 142 euros ;
2° de remettre ces impositions à la charge de M.B...;
3° de réformer le jugement attaqué dans le sens de ce qui précède ;
Le MINISTRE DES FINANCES soutient :
- que le moyen qui a donné lieu à la décharge contestée n'est pas fondé ; que M.B..., qui a fait l'objet d'une vérification de comptabilité pour son activité individuelle de loueur de fonds, a fait l'objet de redressements notifiés le 7 juin 2005 ; que, dans le cadre de son contrôle sur pièces, les conséquences financières lui ont, également, été notifiées le 7 juin 2005 ; que le pli n'ayant pas été réceptionné, un nouveau pli a été envoyé le 10 juin 2005 et que la notification indiquait, in fine, les conséquences financières de son activité pour les années 2002 et 2003 ; qu'en première instance l'administration fiscale n'a pas fait mention de cette lettre ni de la lettre du 7 juillet 2005 par laquelle le requérant accusait réception de ces notifications et répondait à la proposition de rectification ; que, dès lors que la mention des contributions sociales dans la proposition de rectification vaut motivation, la plus-value à long terme d'un montant de 1 190 000 euros était la base de cette imposition ;
-que, s'agissant de la régularité de la procédure des redressements à l'impôt sur le revenu, le service ne s'est pas situé sur le terrain de l'abus de droit de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales mais qu'il s'est borné à contester le caractère normal du montant de la redevance acquittée ; que la portée du contrat de location gérance n'a pas été remise en cause ; que la procédure de redressement de l'abus de droit n'avait pas à être mise en oeuvre ; qu'en procédant à des comparaisons de redevances convenues pour des locations gérances le service a suffisamment motivé ses redressements ;
-que s'agissant du bien-fondé de l'imposition litigieuse, au vu des cinq termes de comparaison retenus, la redevance au regard du chiffre d'affaires représentait 3,96% ; que par souci de conciliation, le service a fixé le taux à 3 % ; que le requérant était alors privé du bénéfice de l'exonération de la plus-value de l'article 151 septies du code général des impôts ; que tous les éléments produits par le requérant, y compris devant la commission départementale des impôts, ne permettent pas de retenir ses objections ; que c'est à bon droit que l'administration a pris en compte l'année qui précédait la cession de son fonds de commerce ; qu'elle a légalement procédé au redressement en se fondant sur les dispositions de l'article 38 du code général des impôts ;
-que les intérêts de retard sont justifiés ;
-que s'agissant des pénalités de mauvaise foi, le caractère intentionnel est suffisamment établi dès lors que M. B...était un professionnel de l'automobile et pouvait librement déterminer le montant de la redevance de location gérance et également profiter de l'exonération de plus-value ;
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Vu, II, la requête enregistrée le 6 juin 2011, sous le N°1102077 présentée pour M. B...E...demeurant..., par MeC... ; il conclut à la réformation partielle du jugement n° 0711524 du 7 avril 2011 du Tribunal administratif de Cergy-Pontoise qui a prononcé la décharge des suppléments de contributions sociales et des pénalités y afférentes émises au titre des années 2002 et 2003 pour un montant de 180 142 euros, qu'il attaque en ce qu'il a maintenu à sa charge une partie des impositions, et à ce que soit mis à la charge du ministre des finances une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;
Il soutient en premier lieu que l'administration fiscale lui a reproché un abus de droit sans lui permettre de bénéficier des garanties de procédure afférentes à l'abus de droit ; que la procédure est dès lors entachée d'irrégularité ; que la méthode de comparaison avec les redevances versées par d'autres garages était erronée ; que c'est une méthode sommaire qui conduit à des résultats exagérés ; que l'activité de ces garages n'est pas du tout la même et que ces derniers dégagent un chiffre d'affaires 10 à 15 fois plus faible ; que la redevance doit être assise sur le coefficient de rentabilité ; que si le garage avait versé des redevances aussi élevées, il aurait été déficitaire ; que ce niveau de redevance lui a permis l'implantation d'établissements secondaires ; qu'il a été établi dans les développements précédents que l'administration n'apporte pas le moindre commencement de preuve d'une prétendue absence de bonne foi qui doit s'apprécier au jour de la conclusion du contrat de location gérance et non au jour de sa résiliation ; qu'il ne s'est pas privé de redevances de location gérance qu'il n'a jamais perçues et que le contrat tient lieu de loi entre les parties ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 18 juin 2013 :
- le rapport de Mme Belle, premier conseiller,
- les conclusions de Mme Dioux-Moebs, rapporteur public,
- et les observations de MeC..., pour M. B...;
Et connaissance prise de la note en délibéré, enregistrée le 18 juin 2013, présentée pour M. B...par MeC... ;
1. Considérant que M.B..., qui a créé en 1993 un garage à l'enseigne CENTRAL AUTO situé à Lamorlaye dans l'Oise, dont l'objet était la réparation et la vente de véhicules, a loué ce garage en location-gérance contre une redevance à compter du 1er janvier 1998 et exercé, à titre individuel, jusqu'en mars 2003, l'activité de loueur de fonds de ce garage ; que cette activité individuelle, dont les résultats sont imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2002 au 31 mars 2003 ; que le services fiscaux ont considéré que la minoration de la redevance perçue était constitutive d'un acte anormal de gestion et que la cession de l'affaire, en mars 2003, avait bénéficié indûment de l'exonération de la plus-value prévue à l'article 151 septies du code général des impôts ; que le MINISTRE DES FINANCES relève régulièrement appel du jugement du Tribunal administratif de Cergy-Pontoise en ce que ce jugement a prononcé la décharge des suppléments de contributions sociales des années 2002 et 2003 et des majorations y afférentes et que M. B...relève régulièrement appel du même jugement en demandant la décharge totale des impositions restées à sa charge à l'issue de ce jugement ;
2. Considérant que les deux requêtes visées ci-dessus sont dirigées contre le même jugement et ont fait l'objet d'une instruction commune ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt ;
Sur les conclusions du recours N°11VE02034 présenté par le MINISTRE DES FINANCES :
3. Considérant que les premiers juges ont partiellement fait droit à la demande de M. B...s'agissant des suppléments de contributions sociales mis à sa charge au motif que, dans leur proposition de rectification du 7 juin 2005, les services fiscaux avaient omis de mentionner les conséquences financières relatives à ces contributions sociales, privant par là le contribuable de la garantie prévue aux articles L. 48 et L. 57 du livre des procédures fiscales ; que, toutefois, il résulte des pièces versées au dossier d'appel par le MINISTRE DES FINANCES que la proposition de rectification du 10 juin 2005, qui concernait les revenus redressés de capitaux mobiliers et l'ensemble des revenus du contribuable, comportait un tableau récapitulatif des conséquences financières du contrôle des revenus industriels et commerciaux du contribuable, y compris des contributions sociales et de leurs majorations, et que, par une lettre adressée le 7 juillet 2005 à la direction générale des impôts, M. B...a accusé réception de ces notifications, accepté le redressement au titre des revenus distribués mais exprimé son désaccord s'agissant du tableau des conséquences financières des redressements de ses revenus industriels et commerciaux joint à cette seconde notification de redressement ; que, par suite, dès lors que l'intéressé a pu valablement faire valoir ses observations c'est à tort que le tribunal administratif a jugé que M. B...avait été privé de la garantie prévue par les articles L.48 et L. 57 du livre des procédures fiscales ; que les suppléments de contributions sociales d'un montant de 180 142 euros doivent être remis à la charge de M.B... ;
4. Considérant, toutefois, qu'il appartient à la Cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, de se prononcer sur les autres conclusions et moyens présentés par les parties tant devant la Cour que devant le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise ;
Sur les conclusions en appel incident de M. B...et sur les conclusions de sa requête d'appel n° N°1102077 :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
5. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation " ; que, pour être régulière, la proposition de rectification doit comporter la signature manuscrite du vérificateur ;
6. Considérant que M. B...soutient pour la première fois en appel que la notification de redressement qui lui a été adressée le 7 juin 2005 ne comporterait par la signature de l'inspecteur des impôts compétent ; que, toutefois, il ressort des pièces versées au dossier de première instance par l'administration fiscale que cette notification a été signée par M. A...D..., inspecteur des impôts, et comportait également le nom, le visa et la signature de l'inspectrice principale compétente ; que M. B...n'apporte la preuve par aucun élément que la pièce qui lui a été adressée, dont il n'a pas produit l'original, aurait été dépourvue des signatures requises ; que, par suite, la procédure n'est pas entachée d'irrégularité ;
7. Considérant, en second lieu, que M. B...soutient que l'administration fiscale a pratiqué à son endroit la procédure de répression de l'abus de droit sans lui accorder les garanties afférentes à cette procédure ; que, toutefois, il a été suffisamment répondu à ce moyen par les premiers juges, par une motivation circonstanciée qu'il y a lieu d'adopter ; que s'il fait valoir qu'au surplus l'administration fiscale, dans un autre litige similaire au sien, et pour un autre contribuable, a eu recours explicitement à la procédure de la répression de l'abus de droit il ne peut utilement invoquer la situation d'un autre contribuable ; que, par suite, le moyen ne peut qu'être écarté ;
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
8. Considérant, en premier lieu, que M. B...soutient que l'administration fiscale n'établit pas que les redressements pratiqués seraient fondés alors que le taux de redevance n'était pas minoré mais adapté dans les circonstances de l'espèce et qu'elle n'apporte pas la preuve qui lui incombe qu'il serait constitutif d'un acte anormal de gestion ;
9. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, le 1er janvier 1998, M. B...a donné son fonds de commerce de garage en location gérance à la SARL ESPACE CENTRAL AUTO, dont il était le gérant et associé à hauteur de 50 % des parts en contrepartie d'une redevance forfaitaire annuelle de 14 653 euros ( 96 000 F ) qui représentait alors 0,5 % du montant du chiffre d'affaires ; que, pour estimer que le taux de redevance pour l'année d'imposition 2002 précédent la vente du fonds en 2003, qui peut être évalué à 0,20 % du montant du chiffre d'affaires était manifestement sous-évalué, l'administration fiscale a comparé des entreprises de garages pratiquant la réparation automobile et la vente d'automobiles qui présentaient un chiffre d'affaire comparable à celui du garage que M. B...a donné en location gérance à une société dont il était le maître ; qu'une seule de ces affaires pratiquait un taux à 2,1 %, la moyenne des autres s'établissant à 4% ; que si M. B...soutient, d'une part, que la comparaison n'est valable que si on retient le taux de rentabilité par affaire, il résulte de l'instruction que le résultat avant impôt était passé de 35 000 euros à 211 000 euros entre 1997 et 2002, alors que le pourcentage de redevance diminuait de 0,50 % à 0,20 % du chiffre d'affaires ; que, par ailleurs, le chiffre d'affaires a triplé entre 1997 et 2002 ; que, dans ces conditions, le taux de redevance doit être regardé comme manifestement insuffisant sans que l'administration soit d'ailleurs tenue, pour l'établir, de comparer le taux de rentabilité des différentes entreprises, lequel peut dépendre de leurs emprunts et de différentes variables qui ne rendent pas la comparaison plus pertinente ; que si le contribuable fait également valoir, d'autre part, que son entreprise ne pratiquait que la vente de véhicules d'occasion, activité moins rentable que la réparation d'automobiles, il ne justifie pas de ce que le taux de redevance devrait être, compte tenu de ces faits, que le contribuable n'a d'ailleurs pas établis devant la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires alors que celle-ci lui avait accordé de renvoyer l'affaire dans l'attente d'un supplément d'instruction, fixé à un taux aussi largement inférieur quand des affaires comparables qui ne pratiquaient que la vente de véhicules présentaient un taux de redevance de près de 4 % ; que l'administration fiscale l'a fixé à 3%, soit inférieur à la moyenne constatée pour des affaires similaires qui était de 3, 96 % ; que si M. B...soutient que l'adoption de ce taux aurait empêché le gérant de créer des établissements nouveaux, cette circonstance est, à la supposer établie, sans influence sur la solution du litige ; que, dans ces conditions, c'est à bon droit que les services fiscaux ont estimé que la minoration du taux de redevance, de la valeur de 3 % du chiffre d'affaires à celle de 0,20 % effectivement pratiquée l'année précédent la vente, était constitutive d'une acte anormal de gestion dont le montant devait être réintégré dans les résultats imposables de M.B... ;
10. Considérant en second lieu, qu'aux termes de l'article 151 septies du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : " Les plus-values réalisées dans le cadre d'une activité artisanale, commerciale ou libérale par des contribuables dont les recettes n'excèdent pas le double de la limite des régimes définis aux articles 50-0 et 102 ter, appréciée toutes taxes comprises sont exonérées, à condition que l'activité ait été exercée pendant au moins cinq ans.(...). Le délai prévu au premier alinéa est décompté à partir du début d'activité. Par exception à cette règle, si cette activité fait l'objet d'un contrat de location-gérance ou d'un contrat comparable, ce délai est décompté à partir de la date de mise en location. (...) Les plus-values mentionnées aux premier, deuxième et quatrième alinéas s'entendent des plus-values nettes déterminées après compensation avec les moins-values de même nature " ;
11. Considérant que M. B...a vendu, en mars 2003, son fonds de commerce Central Auto créé à titre individuel à la SAS ESPACE CENTRAL AUTO dont il était président et principal actionnaire pour un montant de 1 200 000 euros et a bénéficié de l'exonération des plus values professionnelles générées par cette cession, sur le fondement des dispositions précitées ; que, toutefois, la redevance de location gérance ayant été, comme jugé ci-avant, anormalement minorée par la contribuable, les conditions tenant à l'appréciation du montant du chiffre d'affaires s'en trouvaient modifiées ; que le requérant ne conteste pas qu'en conséquence de ce nouveau montant de chiffre d'affaire rectifié, il ne pouvait bénéficier de ces dispositions ; que, dans ces conditions, il ne peut prétendre à leur application ;
Sur les pénalités de mauvaise foi :
12. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : " 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti (...) d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) " ;
13. Considérant que pour faire application aux redressements en cause pour l'année 2003 de la pénalité de 40 % pour mauvaise foi, l'administration s'est fondée sur l'existence, pendant l'ensemble de la période vérifiée, d'omissions de recettes d'un montant élevé, M. B...ne pouvant, en qualité de professionnel de l'automobile et de créateur du garage qu'il avait lui-même mis en location gérance, ignorer les taux de redevance habituellement pratiqués dans la profession; qu'en mettant en évidence le caractère important de ces manquements et la qualité de professionnel de M.B..., informé de la situation du marché de ce type d'affaires dans la région, elle a apporté la preuve, qui lui incombe, du caractère intentionnel des minorations de recettes et, par suite, de la mauvaise foi du contribuable ;
14. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que MINISTRE DES FINANCES est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a partiellement fait droit à la demande de M.B..., dont les conclusions en appel ne sont pas fondées ; que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'il soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que M.B... demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;
DECIDE :
Article 1er : Les suppléments de contributions sociales et les majorations y afférentes au titre des années 2002 et 2003 sont remis à la charge de M. B...pour un montant de 180 142 euros.
Article 2 : Le jugement n° 0711524 du Tribunal administratif de Cergy-Pontoise du 7 avril 2011 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : La requête n°1102077 de M. B...et ses conclusions sous le n° 1102034 sont rejetées.
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11VE02034 et 11VE02077 2
