Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. et Mme C... E... A... ont demandé au tribunal administratif de Melun de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux mis en recouvrement à leur encontre au titre des années 2009 à 2011.
Par un jugement n° 1903397 du 6 décembre 2022, le tribunal administratif de Melun a rejeté la demande des époux C... E... A....
Procédure devant la Cour :
Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés les 20 février et 12 octobre 2023, M. et Mme C... E... A..., représentés par Me Morisset et Me Neto, avocats, demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1903397 du 6 décembre 2022 par lequel le tribunal administratif de Melun a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mis en recouvrement à leur encontre au titre des années 2009, 2010 et 2011 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions en litige ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- les propositions de rectification sont insuffisamment motivées au sens de l'article L. 57 et R. 57 du livre des procédures fiscales au motif que les propositions de rectification adressées à la société auxquelles se réfèrent l'administration fiscale ne sont pas suffisamment explicites s'agissant des modalités de calcul des revenus distribués ;
- l'administration fiscale n'a pas distingué précisément le fondement juridique sur lequel elle entendait se fonder ce qui n'a pas permis aux requérants de formuler utilement leurs observations ;
- la réponse aux observations du contribuable est également insuffisamment motivée au motif qu'elle réfère, sans la joindre, à la lettre n° 751 adressée à la SARL SJC dans un précédent contrôle ;
- s'il existe une présomption d'appréhension des distributions par le maître de l'affaire pour les rectifications fondées sur l'article 109-1-1 ou 111 c du code général des impôts, à l'exclusion de celles fondées sur l'article 109-1 2° du même code, encore faut-il que l'administration justifie au préalable que les revenus litigieux entrent dans le champ d'application des textes et qu'il existe un véritable désinvestissement ;
- l'administration fiscale a mis à la charge de M. C... E... A... des sommes qu'elle considère comme réputées distribuées sur le fondement de l'article 109-1-1° du code général des impôts alors qu'il n'existe aucun désinvestissement au titre des années auxquelles ces revenus ont été rattachés, ces sommes en litige étant demeurées investis dans l'entreprise : soit parce que les factures n'ont fait l'objet d'aucun règlement, soit parce que le règlement a été effectué l'année suivante ;
- les sommes que le service vérificateur entend mettre à la charge de Mme C... E... A... sur le fondement de l'article 111 c du code général des impôts ne peuvent être regardées comme des rémunérations ou avantages occultes, ces sommes ont fait l'objet d'une inscription individualisée dans la comptabilité de la société notamment dans le compte courant d'associé de cette dernière ;
- l'administration a fait droit à ses prétentions sur le profit sur le trésor et ils prennent acte du dégrèvement correspondant.
Par un mémoire en défense et des pièces, enregistrés les 13 et 29 septembre 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au
non-lieu à statuer à hauteur des impositions et pénalités dont le montant a été dégrevé en cours d'instance, et au rejet du surplus des conclusions de la requête.
Il fait valoir que les moyens soulevés par M. et Mme C... E... A... ne sont pas fondés pour le surplus.
Une demande de pièces pour compléter l'instruction (MSI) a été adressée au ministre de l'économie, des finances et du l'industrie le 9 octobre 2024 ; ce dernier a produit des pièces le 10 octobre 2024 qui ont été communiquées à Me Neto, représentant les époux C... E... A....
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Boizot ;
- les conclusions de M. Sibilli, rapporteur public ;
- et les observations de Me Neto pour M. et Mme C... E... A....
Une note en délibéré, enregistrée le 13 novembre 2024, a été produite par Me Neto, pour pour M. et Mme C... E... A....
Considérant ce qui suit :
1. A la suite de la vérification de comptabilité de la SARL SJC au titre des années 2009 à 2011, M. et Mme C... E... A... ont été rendus destinataires de propositions de rectification les 20 décembre 2012 et 5 avril 2013 au titre des mêmes années, établies selon la procédure de rectification contradictoire et tirant notamment les conséquences de cette vérification en termes de revenus distribués. Des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre de ces années ont été mis en recouvrement à l'encontre des intéressés les 31 août et 30 septembre 2014. La réclamation présentée le 16 novembre suivant a été partiellement rejetée par décision du directeur départemental des finances publiques du Val de Marne en date du 5 février 2019. Par un jugement n° 1903397 du 6 décembre 2022 dont M. et Mme C... E... A... interjettent régulièrement appel, le tribunal administratif de Melun a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mis en recouvrement à leur encontre au titre des années 2009 à 2011.
Sur l'étendue du litige :
2. En cours d'instance d'appel, par décision du 28 septembre 2023, le directeur départemental des finances publiques de Seine- et-Marne a prononcé un dégrèvement au bénéfice de M. et Mme C... E... A... hauteur de la somme totale en droits et pénalités de 44 773 euros, correspondant à l'abandon par l'administration, dont le requérant a pris acte, des rehaussements d'impôt sur le revenu et de contributions sociales relatifs à l'inclusion, au titre des revenus distribués taxés au titre des 2010 et 2011, des montants de profit de taxe pour les années 2010 et 2011. Dans cette mesure, les conclusions de M. et Mme C... E... A... sont ainsi devenues sans objet. Dès lors, il n'y a pas lieu à statuer sur lesdites conclusions à concurrence du dégrèvement prononcé.
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
3. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter, outre la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base des redressements, ceux des motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés qui sont nécessaires pour permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs.
4. En l'espèce, les propositions de rectification adressées les 20 décembre 2012 et 5 avril 2013 à M. et Mme C... E... A... précisent les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées, permettant aux contribuables de présenter utilement leurs observations. Par ailleurs, contrairement à ce que prétendent les requérants, elles précisent suffisamment le fondement légal de ces redressements, alors même que les fondements en cause ne sont pas spécifiés pour une catégorie donnée de revenu. Si pour les rehaussements qui ont le caractère de revenus distribués pour le foyer fiscal, l'administration mentionne l'ensemble de l'article 109-1 du code général des impôts sans préciser expressément si elle se référait au 1° ou au 2° de ces dispositions, il n'en demeure pas moins que cette notification, qui a mis le contribuable en mesure d'engager valablement une discussion avec l'administration sur ce chef de redressement, contient les mentions exigées par l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. Enfin, si M. et Mme C... E... A... font valoir que dans la proposition de rectification du 20 décembre 2012, le service vérificateur s'est borné à indiquer que " les rehaussements, dont vous trouverez une copie ci-jointe, ont le caractère de revenus distribués pour votre foyer fiscal en application des articles
109-1-1, 109-1-2 et 111-c du CGI ", renvoyant ainsi les requérants au document joint pour connaître la base imposable ainsi que les modalités de calculs des rehaussements proposés, une telle motivation, qui comporte en outre une référence expresse à la proposition de rectification adressée à la société distributrice, doit ainsi être regardée comme suffisante. Au demeurant, les requérants ont pu constater l'existence de discordances entre le montant mentionné au sein de la rubrique
" XII - distributions " de la proposition de rectification et celui figurant dans la proposition de rectification qui a été adressée le même jour à la société AJC au sein du le paragraphe
" X. B.5 - Synthèse des rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés ", le service ayant pris en compte les observations des contribuables en ramenant le montant de la rectification à 22 2410 euros. Par suite, le moyen tiré de l'insuffisante motivation des propositions de rectification doit être écarté.
5. En second lieu, M et Mme C... E... A... font valoir que la réponse aux observations du contribuable en date du 10 juin 2013, portant sur les années 2010 et 2011, est insuffisamment motivée en ne se référant qu'à une lettre n°751 non jointe et non précisément identifiée, adressée au surplus à l'adresse de la société.
6. Aux termes du dernier alinéa de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ". Il résulte de ces dispositions que hormis le cas où elle se réfère à un document qu'elle joint à la réponse aux observations du contribuable, l'administration peut satisfaire cette obligation en se bornant à se référer aux motifs retenus dans une proposition de rectification ou une réponse aux observations du contribuable, consécutive à un autre contrôle et qui lui a été régulièrement notifiée, à la condition qu'elle identifie précisément la réponse en cause et que celle-ci soit, elle-même, suffisamment motivée.
7. Il résulte de l'instruction que la société SJC étant en taxation d'office, l'administration fiscale n'était pas tenue de répondre aux observations du contribuable et il ne pouvait donc y avoir de motivation par référence à une réponse aux observations du contribuable adressée à la société. Le service a néanmoins répondu le 10 juin 2013 aux observations qu'avaient présentées les requérants, en faisant référence expressément à la réponse aux observations des contribuables adressées à la SARL SJC. Ladite réponse, qui rappelait que les époux C... E... A... étaient les seuls maîtres de l'affaire, leur a permis de prendre connaissance des motifs de maintien des rectifications, au demeurant non utilement contestées par les contribuables qui, dans leur réponse, n'ont apporté aucun justificatif nouveau concernant leurs prélèvements personnels. Par suite, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la réponse aux observations du contribuable doit être écarté.
Sur le bien-fondé des impositions :
8. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (...) ". Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : / (...) c. Les rémunérations et avantages occultes ; (...). ".
9. Il résulte de l'instruction et notamment des propositions de rectification adressées à la société SJC les 20 décembre 2012 et 5 avril 2013 que le service a tiré les conséquences de la vérification de comptabilité de la SARL SJC au titre de l'impôt sur le revenu du foyer fiscal constitué par M et Mme C... E... A... pour les années 2009 à 2011 en estimant, d'une part, que constituaient des revenus distribués au sens de l'article 111 c du code général des impôts les prélèvements personnels non justifiés comptabilisés au débit du compte d'apports ou du compte de caisse dans la société SCJ effectués par Mme D... B..., et, d'autre part, que les rehaussements apportés aux résultats comptabilisés à la suite de la vérification de comptabilité constituaient également des revenus distribués dans la mesure où ces sommes ne sont pas demeurées investies dans l'entreprise au sens de l'article 109-1 du code général des impôts. En se bornant à soutenir que les factures Batipro du 31 décembre 2009, du 1er janvier 2010 et du 29 septembre 2011, Lyder Charpente du 31 décembre 2009, et Azevedo du 1er janvier 2011, n'ont pas fait l'objet de paiement, ou ont fait l'objet au cours d'exercices postérieures ou antérieurs, alors que l'administration a établi l'existence d'un désinvestissement effectif constitué par l'inscription en charges de factures sans que la réalité d'une dette correspondante certaine, au titre de l'exercice de leur émission, ait été constatée à raison de l'absence de prestation rendue, M. et Mme C... E... A... ne contestent pas l'existence des revenus distribués mentionnés ci-dessus taxés sur le fondement de l'article 109-1-1° du code général des impôts. De même, les prélèvements non justifiés au profit de Mme C... E... A... par le biais du compte de caisse et par le compte d'apport n'ont été appuyés d'aucune explication. En se bornant à soutenir que ces prélèvements ont fait l'objet d'une comptabilisation notamment au compte courant d'associée de la requérante, alors qu'il n'en ressort aucune comptabilisation en tant que rémunération ou avantage, les requérants ne contestent pas l'existence de rémunération ou d'avantages occultes taxés sur le fondement de l'article 111 c. du code général des impôts.
10. En outre, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle. Il résulte de l'instruction et notamment des propositions de rectification adressées à la SARL SJC les 20 décembre 2012 et 5 avril 2013 que, pour qualifier M. et Mme C... E... A..., qui sont imposés au sein du même foyer fiscal, de maîtres de l'affaire, l'administration fiscale a retenu un faisceau d'indices. D'une part, il est apparu que Mme F... B... épouse C... E... A... était associée minoritaire (48%) et qu'elle assurait la gérance de la SARL SJC ainsi que la signature en banque, alors que l'associée majoritaire de la société (52 %) n'apparaissait dans aucun document aucune correspondance, ne détenait aucun compte courant associé dans la comptabilité de la société et était, par ailleurs, inconnue des services fiscaux. D'autre part, les éléments recueillis par l'administration ont également révélé que M. C... E... A..., époux de la gérante non associé et seul salarié à plein temps depuis la création de la société en 2009 assumait l'ensemble des responsabilités de chantiers et des décisions inhérentes au fonctionnement et à la gestion matérielle et financière de l'entreprise. Il était notamment chargé de contracter et négocier les marchés avec les clients et fournisseurs, signer les devis, fixer les prix et les tarifs, effectuer les achats et engager les frais généraux, diriger et encadrer les chantiers. Au regard de ces éléments, l'administration fiscale établit a considéré que M. C... E... A... exerçait conjointement avec son épouse la direction effective de la société et qu'il était gérant de fait au sein de la société SJC. C'est donc à bon droit qu'elle les a regardés comme ayant appréhendé les revenus distribués qu'elle a mis en évidence.
11. Par ailleurs, il résulte des dispositions de l'article 109,1 du code général des impôts que lorsque le rappel de taxe sur la valeur ajoutée a été déduit des résultats de l'exercice vérifié retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés de la société distributrice par application des dispositions du premier alinéa de l'article L. 77 du livre des procédures fiscales, le montant regardé comme distribué sur le fondement des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts se limite au montant calculé hors taxe des recettes dissimulées. Toutefois, le rappel de taxe sur la valeur ajoutée due sur ces recettes est imposable entre les mains de l'associé sur le fondement du 2° du 1 de cet article 109, à condition que l'administration établisse que cette somme a été mise à sa disposition. Or, il résulte de l'instruction que le service a procédé à un rehaussement du bénéfice imposable de la société SJC au titre de l'exercice clos au 31 décembre 2009 en estimant que les sommes en litige devaient être considérées comme réputées distribuées au profit des requérants au titre de la même année sur le fondement de l'article 109,1,1° du code général des impôts. Toutefois, il ressort de la proposition de rectification en date du 20 décembre 2012 que l'administration a inclus le profit de taxe dans les résultats réputés distribués pour un montant de 9 990 euros puis l'a ajouté au résultat distribué de 2009, soit 60 800 euros et a taxé une distribution totale de 70 790 euros au titre de l'article 109-1 1° du code général des impôts. En outre, il ressort des conséquences financières de la proposition de rectification précitée que l'administration fiscale a déduit le profit de taxe. Dans ces conditions, l'administration ne pouvait taxer de distribution sur le fondement de l'article 109-1 1°, à hauteur du montant du profit de taxe déduit du revenu distribué. Dès lors, les époux C... E... A... sont fondés à demander la décharge de l'impôt sur le revenu à hauteur de la somme correspondant au profit sur le Trésor de 2009, soit 9 990 euros.
12. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme C... E... A... sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement n° 1903397 du 6 décembre 2022, le tribunal administratif de Melun a rejeté leur demande de décharge à hauteur d'une somme en base de 9 990 euros correspondant au profit sur le Trésor de 2009 et d'en demander la décharge correspondante. Le surplus de leurs conclusions aux fins de décharge doit, par suite, être rejeté. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par les requérants à l'occasion de l'instance et non compris dans les dépens.
D E C I D E :
Article 1er : Il n'y a plus lieu de statuer, à hauteur de 44 773 euros, sur les conclusions de M. et Mme C... E... A... tendant à la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2009 à 2011.
Article 2 : Les époux C... E... A... sont déchargés de l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux, et des pénalités correspondantes, à hauteur de la somme de 9 990 euros correspondant au profit sur le Trésor de 2009.
Article 3 : L'Etat versera à M. et Mme C... E... A... la somme de 1 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative est rejetée.
Article 4 : Le surplus de la requête de M. et Mme C... E... A... est rejeté.
Article 5: Le présent arrêt sera notifié à M. G... C... E... A..., à Mme H... D... B... épouse C... E... A... et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
Copie en sera adressée à l'administrateur des finances publiques chargé de la direction régionale des finances publiques d'Île-de-France (service du contentieux d'appel déconcentré - SCAD).
Délibéré après l'audience du 8 novembre 2024, à laquelle siégeaient :
- M. Carrère, président,
- M. Soyez, président assesseur,
- Mme Boizot, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe de la Cour, le 29 novembre 2024.
La rapporteure,
S. BOIZOT
Le président,
S. CARRERE
La greffière,
E. LUCE
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
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N° 23PA00752
