Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. A... a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015.
Par un jugement n° 1904890 du 23 juillet 2020, le tribunal administratif de Paris a prononcé partiellement la décharge sollicitée, à hauteur de la somme de 26 799 euros en droits et pénalités et rejeté le surplus de la demande.
Par une ordonnance n° 20PA01945 du 7 avril 2021, la présidente de la 2ème chambre de la cour administrative d'appel de Paris a rejeté l'appel formé par M. A... contre ce jugement en tant que celui-ci avait rejeté le surplus de sa demande.
Par une décision n° 453366 du 4 mai 2023, le Conseil d'Etat, statuant au contentieux, a annulé l'ordonnance n° 20PA01945 du 7 avril 2021 et a renvoyé l'affaire à la Cour désormais enregistrée sous le n° 23PA01862.
Procédure devant la Cour :
Par une requête et des mémoires en reprise d'instance, enregistrés les 28 juillet 2020, 22 mai 2023 et 20 mars 2024, M. A..., représenté par Me Michallon, avocat, demande à la Cour de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des impositions restant en litige.
Il soutient que :
- les juges de première instance ont méconnu les erreurs ou irrégularités se rapportant à la procédure comme au bien-fondé des impositions et des pénalités prononcées ;
- le jugement contesté est insuffisamment motivé ;
- il est entaché d'erreurs matérielles et d'erreurs de droit ;
- en ne prononçant pas le dégrèvement des redressements relatifs à la période antérieure à l'année 2015, les juges de première instance ont entaché leur jugement d'ultra petita et omis de statuer sur l'ensemble du litige ;
- la procédure d'imposition est irrégulière, à défaut de signature de la réponse du 9 septembre 2016 aux observations qu'il avait présentées ;
- l'attestation qui lui a été délivrée par l'administration fiscale le 6 décembre 2013 constitue, au même titre que celle établie le 1er avril 2015, une prise de position formelle de l'administration sur une situation de fait qui lui est opposable au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ;
- compte tenu de ces attestations successives qui ont eu pour objet de qualifier son activité de professeur de théâtre, l'administration a pris formellement position sur sa situation fiscale au titre de l'ensemble de la période vérifiée.
Par un mémoire en défense, enregistré le 20 février 2024, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête et, par la voie de l'appel incident, demande à la Cour, de réformer l'article 1er du jugement du tribunal administratif de Paris en tant qu'il a prononcé au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015, la décharge à concurrence de 26 799 euros du rappel de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes mis à la charge de M. A....
Il soutient que :
- les juges de première instance ont entaché leur jugement d'une erreur d'appréciation en considérant que les certificats, établis les 15 avril 2015 et 28 juin 2016 à la demande de M. A... par l'administration fiscale, constituaient une prise de position formelle au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ;
- le moyen soulevé par M. A... tiré de l'irrégularité de la procédure suivie n'est pas fondé ;
- l'activité professionnelle de l'intéressé ne peut bénéficier de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée prévue par les dispositions du b. du 4° du 4 de l'article 261 du code général des impôts compte tenu des modalités de rémunérations des enseignants du " studio A... " ;
- les attestations produites par l'intéressé délivrées les 16 décembre 2013, 15 avril 2015 et 28 juin 2016 ne peuvent être considérées comme une prise de position formelle de l'administration au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ;
- en tout état de cause, M. A... n'est pas fondé à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période comprise ente le 1er janvier et le 30 novembre 2013.
Par ordonnance du 21 février 2024, la clôture d'instruction, initialement fixée au 29 février 2024, a été reportée au 20 mars 2024 à 12 heures.
Un mémoire présenté pour M. A... a été enregistré le 20 mars 2024 à 12h54, postérieurement à la clôture de l'instruction et n'a pas été communiqué.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Lorin,
- et les conclusions de M. Sibilli, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. M. A..., fondateur et directeur d'un studio de cours de théâtre privé dans lequel il dispense des formations, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période couvrant les années 2013 à 2015, à l'issue de laquelle l'administration lui a refusé le bénéfice de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée prévue en matière d'enseignement par le b du 4° du 4 de l'article 261 du code général des impôts au motif qu'il n'était pas rémunéré directement par ses élèves qui payaient leurs cours au " Studio A... ". Par un jugement du 23 juillet 2020, le tribunal administratif de Paris a, sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, prononcé la décharge en droits et pénalités des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période d'avril à décembre 2015 en application de la procédure de taxation d'office prévue au 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales et a rejeté le surplus de sa demande. Par une ordonnance n° 20PA01945 du 7 avril 2021 la présidente de la 2ème chambre de la cour administrative d'appel de Paris a rejeté son appel formé contre ce jugement en tant qu'il avait rejeté le surplus de sa demande, comme étant manifestement dépourvu de fondement en application de l'article R. 222-1 du code de justice administrative. Saisi d'un pourvoi par M. A..., le Conseil d'Etat a annulé cette ordonnance le 4 mai 2023 et renvoyé l'affaire devant la Cour.
Sur la régularité du jugement attaqué :
En ce qui concerne l'appel principal :
2. En premier lieu, si M. A... soutient que les juges de première instance ont " méconnu les erreurs ou irrégularités commises au plan de la procédure d'imposition, du
bien-fondé et des pénalités " et entaché leur jugement " d'insuffisance de motivation, d'erreurs matérielles et d'erreurs de droit ", il n'assortit ces moyens d'aucune précision permettant d'en apprécier le bien-fondé. Par suite et en tout état de cause, ces moyens ne peuvent qu'être écartés.
3. En second lieu, il résulte de l'instruction que l'attestation de l'administration fiscale dont M. A... se prévaut et qui lui a été délivrée le 16 décembre 2013, a été produite pour la première fois en appel à l'appui de sa requête introductive d'instance enregistrée le 28 juillet 2020. Par suite, M. A... ne peut utilement soutenir que les juges de première instance auraient entaché leur jugement d'ultra petita ou d'une omission à statuer en ne se prononçant pas sur le dégrèvement auquel il prétend au regard de cette pièce qui n'avait pas été soumise à leur appréciation.
En ce qui concerne l'appel incident :
4. Dans le cadre de l'effet dévolutif, le juge d'appel, qui est saisi du litige, se prononce non sur les motifs du jugement de première instance mais directement sur les moyens mettant en cause la régularité et le bien-fondé des impositions en litige. Par suite, à supposer que le ministre ait entendu retenir le moyen tiré de ce que les juges de première instance auraient entaché leur jugement d'une erreur d'appréciation en considérant que les certificats établis les 15 avril 2015 et 28 juin 2016 par l'administration fiscale à la demande de M. A... constituaient une prise de position formelle au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, un tel moyen, qui ne critique pas la régularité du jugement, est inopérant.
Sur le bien-fondé du jugement contesté :
En ce qui concerne l'appel à titre principal de M. A... :
S'agissant de l'application de la loi fiscale :
5. Si M. A... fait valoir que la lettre de l'administration fiscale en date du 9 septembre 2016 répondant à ses observations à la suite de la notification de la proposition de rectification du 25 juillet 2016 n'a pas été signée par l'inspecteur des impôts compétent, il résulte de l'instruction que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige ont été mis à sa charge selon la procédure de taxation d'office prévue au 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales. A défaut de mise en œuvre de la procédure contradictoire, l'administration fiscale n'était pas tenue de répondre au contribuable. Par suite, l'absence de signature de l'inspecteur des impôts en charge du contrôle sur la réponse aux observations de M. A... n'est pas susceptible d'affecter la régularité de la procédure d'imposition.
S'agissant du bien-fondé des impositions en litige :
6. Aux termes de l'article 261 du code général des impôts : " Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : (...) 4. (Professions libérales et activités diverses) (...) 4 (...) b. les cours ou leçons relevant de l'enseignement scolaire, universitaire, professionnel, artistique ou sportif, dispensés par des personnes physiques qui sont rémunérées directement par leurs élèves ".
7. Il est constant que les règlements des cours dispensés au sein du " studio A... " sont encaissés sur le compte bancaire ouvert au nom du studio. Les sommes versées servent notamment à rémunérer les professeurs qui ne sont en conséquence pas rétribués directement par leurs élèves. Par suite, compte tenu de ces modalités de rémunération, l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée prévue par les dispositions précitées de l'article 261 du code général des impôts n'est en l'espèce pas applicable.
En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale :
8. Le premier alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales dispose que : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration ". Aux termes de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ; elle se prononce dans un délai de trois mois lorsqu'elle est saisie d'une demande écrite, précise et complète par un redevable de bonne foi. (...) ".
9. Pour demander la décharge en droits et pénalités des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de l'année 2013, M. A... se prévaut sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales selon lequel il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures " lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ", d'une attestation du 16 décembre 2013, présentée pour la première fois en appel, par laquelle le contrôleur des finances publiques du service des impôts des entreprises de Paris 13ème La Gare, certifie qu'il n'est pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée du fait de son activité de professeur de théâtre. En délivrant cette attestation qui a été établie à la demande de M. A... pour les besoins de son activité professionnelle à laquelle il est expressément fait référence, l'administration a formellement pris position sur la situation de fait de l'intéressé au regard de la loi fiscale applicable en l'espèce, en dépit de l'absence de mention des dispositions du 4° b du 4 de l'article 261 du code général des impôts, seules susceptibles de donner lieu à une telle exonération. En revanche, M. A... ne peut s'en prévaloir que pour les mois de la période d'imposition ayant couru à compter du premier jour de celui au cours duquel cette position a été formulée,
c'est-à-dire pour l'ensemble des mois de décembre 2013 à mars 2015, compte tenu du dégrèvement prononcé par le tribunal administratif de Paris portant sur la période postérieure d'avril à décembre 2015. Ainsi, et contrairement à ce qu'il soutient, M. A... ne peut se prévaloir de cette attestation du 16 décembre 2013 pour obtenir le dégrèvement de la totalité des sommes mises à sa charge sur l'ensemble de la période vérifiée dans la mesure où cette attestation ne saurait couvrir la période des mois de janvier à novembre 2013.
10. Il résulte de ce qui précède que M. A... est seulement fondé à demander la décharge de la taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités afférentes au titre de la période courant du mois de décembre 2013 au mois de mars 2015. L'administration fiscale n'ayant pas procédé à une reconstitution mensuelle de la taxe sur la valeur ajoutée due par M. A... au titre de son activité mais à une reconstitution globale annuelle au cours de la période contrôlée, il y a lieu d'accorder à M. A... une décharge correspondant à 1/12ème de la somme mise à sa charge au titre de l'année 2013, à la totalité du montant de la taxe due au titre de l'année 2014 et à 3/12ème du montant reconstitué au titre de l'année 2015. En conséquence, il y a lieu d'accorder à M. A... une décharge d'un montant en droits de 1 916,66 euros au titre de l'année 2013, de 22 874 euros au titre de l'année 2014 et de 8 933 euros au titre de l'année 2015, soit la somme globale de 33 723,66 euros et des pénalités correspondantes.
Sur l'appel incident formé par le ministre :
11. En premier lieu et ainsi que le fait valoir à juste titre le ministre chargé de l'économie, il résulte de ce qui a été exposé au point 7 du présent arrêt, que l'activité professionnelles de M. A... n'entrait pas dans les dispositions exonératoires de taxe sur la valeur ajoutée prévues au 4° b du 4 de l'article 261 du code général des impôts.
12. En second lieu, l'administration soutient que les attestations produites par l'intéressé délivrées les 16 décembre 2013, 15 avril 2015 et 28 juin 2016 ne peuvent être considérées comme une prise de position formelle de l'administration au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, dans la mesure où elles n'ont pas répondu à des demandes écrites formulées conformément aux exigences de l'article R. 80 B-11 du livre des procédures fiscales et ont été établies à partir des seuls éléments déclaratifs en possession du service ainsi que des informations indiquées au répertoire SIRENE par l'entreprise, sans que M. A... n'ait fait connaître l'organisation et le mode de fonctionnement réel de son activité. Il résulte de ce qui a été exposé au point 9 du présent arrêt que l'attestation du 16 décembre 2013 du contrôleur des finances publiques du service des impôts des entreprises de Paris 13ème La Gare précise que M. A... n'est pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée du fait de son activité de professeur de théâtre. L'attestation établie par le même agent le 15 avril 2015 précise que son activité de professeur de théâtre relève du régime des bénéfices non commerciaux et qu'il n'est pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée. La dernière attestation délivrée le 28 juin 2016 ajoute que cette exonération relève des dispositions du 4° b du 4 de l'article 261 du code général des impôts. En outre, la proposition de rectification du 25 juillet 2016 fait état de la taxe due à raison des enseignements dispensés par M. A... lui-même. Ainsi qu'il a été énoncé précédemment, les attestations délivrées à M. A... doivent au regard de leur contenu, être regardées comme une prise de position formelle de l'administration sur la situation de fait présentée par M. A... pour les besoins de son activité professionnelle au regard des dispositions du 4° b du 4 de l'article 261 du code général des impôts. Contrairement à ce que soutient le ministre, ces prises de position formelle n'étaient pas nécessairement subordonnées à une demande écrite de l'intéressé formulée conformément aux exigences fixées à l'article R. 80 B-11 du livre des procédures fiscales et l'administration doit être regardée comme s'étant estimée suffisamment éclairée sur les demandes orales qui lui étaient présentées en y apportant une réponse, qu'elle pouvait au demeurant conditionner au respect des conditions légales prévues. Par suite et quand bien même l'attestation délivrée à M. A... le 28 juin 2016 n'a pas d'incidence sur la période au titre de laquelle son activité professionnelle a été contrôlée, c'est à bon droit que les juges de première instance ont prononcé la décharge en droits des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de M. A... à hauteur de 26 799 euros couvrant la période des mois d'avril à décembre 2015 inclus et des pénalités y afférentes. Par suite, le ministre chargé de l'économie n'est pas fondé à solliciter le rétablissement de l'imposition dont M. A... a été déchargé par le jugement du tribunal administratif de Paris du 23 juillet 2020.
13. Il résulte de tout ce qui précède que M. A... est seulement fondé à soutenir, dans le cadre de son appel principal, que c'est à tort que par le jugement contesté, le tribunal administratif de Paris a rejeté le surplus de sa demande s'agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période comprise entre les mois de décembre 2013 et mars 2015. En revanche, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique n'est pas fondé, dans le cadre de son appel incident, à soutenir que c'est à tort que, par ce même jugement, le tribunal administratif de Paris a déchargé M. A... des redressements prononcés au titre de la taxe sur la valeur ajoutée à hauteur de 26 799 euros en droits et des pénalités correspondantes couvrant la période des mois d'avril à décembre 2015 inclus.
D E C I D E :
Article 1er : M. A... est déchargé à concurrence de la somme de 33 723,66 euros des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er décembre 2013 au mois de mars 2015 et des pénalités correspondantes dans les conditions prévues au point 10 du présent arrêt.
Article 2 : Le jugement n° 1904890 du 23 juillet 2020 du tribunal administratif de Paris est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : Le surplus des conclusions de l'appel principal de M. A... est rejeté.
Article 4 : Les conclusions d'appel incident du ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique sont rejetées.
Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. B... A... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Copie en sera adressée à l'administratrice des finances publiques chargée de la direction régionale des finances publiques d'Île-de-France et de Paris (service du contentieux d'appel déconcentré - SCAD).
Délibéré après l'audience du 24 mai 2024, à laquelle siégeaient :
- M. Carrère, président,
- M. Soyez, président assesseur,
- Mme Lorin, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe de la Cour, le 7 juin 2024.
La rapporteure,
C. LORIN
Le président,
S. CARRERELa greffière,
E. LUCE
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
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N° 23PA01862
