| France, Cour administrative d'appel de Paris, 5ème chambre, 01 juillet 2022, 19PA03321

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

L'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Consus France a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été notifiés au titre de la période du 1er mai 2008 au 30 juin 2009, ainsi que des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 1310609 du 28 novembre 2014, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande.

Par un arrêt n° 15PA00456 du 3 mai 2018, la Cour a rejeté l'appel formé par la société Consus France contre ce jugement.

Par une décision du 14 octobre 2019, le Conseil d'Etat, statuant au contentieux, a annulé l'arrêt de la Cour n° 15PA00456 du 3 mai 2018 et a renvoyé l'affaire à la Cour.

Procédure devant la Cour :

Par une requête, enregistrée le 30 janvier 2015, et des mémoires, enregistrés le 22 mai 2015, le 11 octobre 2016, le 2 novembre 2016, le 22 février 2018, le 14 mars 2018, le 5 avril 2018, le 13 mars 2020, le 14 juin 2020 et le 27 juillet 2020, un mémoire récapitulatif, présenté en application de l'article R. 611-8-1 du code de justice administrative et enregistré le 17 janvier 2022, ainsi qu'un mémoire, enregistré le 15 février 2022, la société Consus France, puis la société d'exercice libéral à forme anonyme (SELAFA) MJA, prise en la personne de Me Leloup-Thomas, agissant en qualité de mandataire liquidateur de la société Consus France, représentée par Me Pons, demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 1310609 du 28 novembre 2014 du tribunal administratif de Paris ;

2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ;

3°) d'annuler les mesures exécutoires prises par l'administration et de prononcer la restitution des sommes saisies ;

4°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 15 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- elle n'a pas bénéficié d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur, dès lors qu'aucun échange n'a eu lieu concernant les " dossiers clients ", que les informations obtenues par l'administration fiscale concernant les seize sociétés en cause ne lui ont pas été communiquées, que lors de la réunion de synthèse, conduite par un autre inspecteur des finances publiques que celui présent lors des entretiens précédents, aucune précision n'a été donnée quant aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge ;

- la reconnaissance, sur ce point, d'une " présomption irréfragable " en faveur de l'administration fiscale serait contraire à l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen, à l'article 47 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne et aux articles L. 5 et L. 9 du code de justice administrative ;

- ce faisant, l'administration a méconnu les droits de la défense ainsi que les dispositions des articles L. 47 et suivants du livre des procédures fiscales ;

- la vérification de comptabilité a été conduite à charge ;

- l'administration fiscale détenait avant la vérification de comptabilité des informations sur les seize fournisseurs en cause qu'elle n'a pas partagée avec elle ;

- l'administration fiscale n'a pas suffisamment motivé la réponse à ses observations, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

- l'administration fiscale ne lui a fourni aucune information sur les procédures connexes et sur les éléments qui lui auraient permis de cibler les opérations avec les seize fournisseurs en cause ;

- l'administration s'est fondée sur une interprétation rétroactive des textes ;

- l'administration n'établit pas la réalité et le montant de la fraude à la taxe sur la valeur ajoutée dont elle se prévaut ;

- à l'exception des ventes effectuées par les sociétés Ecofree, Firstrade Energy et Expression, la fraude des fournisseurs de la société Consus France n'est pas établie ;

- la majorité des fournisseurs en cause n'ont fait l'objet d'aucune vérification de comptabilité ;

- l'administration fiscale n'apporte pas la preuve que des montants de taxe sur la valeur ajoutée auraient été recouvrés par l'administration fiscale auprès des fournisseurs ;

- les montants recouvrés doivent venir en déduction des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Consus France ;

- l'administration fiscale n'a pas mis à la charge de la société Realson International Development Corporation et de la société Energie Groupe une majoration sur le fondement de l'article 1727 ou de l'article 1728 du code général des impôts ;

- le montant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Consus France à raison des ventes effectuées par les sociétés Realson International Development Corporation et Energie Groupe est erroné ;

- les sommes mises à la charge de certains prévenus par le juge pénal doivent venir en déduction des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en cause ;

- l'administration ne fait état d'aucune poursuite envers les sociétés Tallenko, Touch Future, Euro Trade Energy ou leurs dirigeants ;

- l'administration ne saurait mettre en œuvre une double imposition ;

- la société Consus France ne pouvait être regardée comme ayant connaissance de la fraude, dès lors que les indices dont se prévaut l'administration ne sont en l'espèce pas pertinents ;

- elle a mis en œuvre des diligences suffisantes afin de prévenir le risque de participation à une fraude fiscale ;

- son gérant a été relaxé par l'arrêt du 28 juin 2017 de la cour d'appel de Paris, de sorte que l'administration fiscale a méconnu le principe " non bis in idem " ;

- l'administration fiscale a méconnu l'article 50 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne ;

- l'administration est responsable de plusieurs manquements qui ont facilité les fraudes qu'elle ensuite identifiées ;

- l'administration a fourni des attestations de régularité fiscale ;

- elle a obtenu des réponses émanant du moteur de recherche " VIES " ;

- la Caisse des dépôt et consignations, la plateforme BlueNext ainsi que les établissements bancaires hébergeant les comptes des fournisseurs en cause ont commis divers manquements ;

- l'administration fiscale a méconnu le principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée ;

- les intérêts de retard affectant des sommes qui auraient déjà l'objet d'un recouvrement doivent faire l'objet d'un dégrèvement ;

- dans le cas contraire, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée devraient être assimilés à une sanction ;

- les majorations pour manquement délibéré ne sont pas justifiées ;

- elles méconnaissent l'autorité de la chose jugée au pénal ;

- l'administration fiscale n'a pas mis à la charge de certaines sociétés ayant participé au circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée en cause les majorations pour manquement délibéré ;

- l'administration fiscale a méconnu le principe de présomption d'innocence, le principe de proportionnalité, les articles 8 et 9 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen, l'article 50 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne ainsi que l'article 4 du protocole n° 7 à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 25 septembre 2015, le 26 octobre 2016, le 14 novembre 2016, le 13 mars 2018, le 4 avril 2018, le 3 décembre 2019, le 14 mai 2020, le 9 juillet 2020, le 6 août 2020, le 10 février 2022 et le 24 février 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir qu'aucun des moyens soulevés n'est fondé.

Par des mémoires distincts, enregistrés les 24 avril et 1er août 2017, la société Consus France a demandé à la Cour de transmettre au Conseil d'Etat, en application de l'article 23-1 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958, la question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution des dispositions du I de l'article 256 et des I et II de l'article 271 du code général des impôts.

Par un mémoire enregistré le 3 juillet 2017, le ministre de l'action et des comptes publics a demandé à la Cour de ne pas transmettre au Conseil d'Etat cette question prioritaire de constitutionnalité.

Par une ordonnance n° 15PA00456 du 6 novembre 2017, le président de la 5ème chambre de la Cour a décidé, par application des dispositions de l'article 23-2 de l'ordonnance du 7 novembre 1958, de transmettre au Conseil d'Etat cette question prioritaire de constitutionnalité.

Par une décision n° 415512 du 26 janvier 2018, le Conseil d'Etat, statuant au contentieux, a décidé qu'il n'y avait pas lieu de renvoyer au Conseil constitutionnel la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par la société Consus France.

Par un courrier du 4 mai 2022, les parties ont été informées, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que l'arrêt à intervenir était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office tiré de ce que les conclusions tendant à l'annulation des mesures exécutoires et à la restitution des sommes saisies étaient nouvelles en appel et donc irrecevables.

Par un mémoire enregistré le 11 mai 2022, en réponse à ce moyen d'ordre public, la société MJA maintient ses conclusions.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la Constitution, notamment son Préambule ;

- la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et son protocole n° 7 ;

- la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne ;

- la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 ;

- la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ;

- la directive 2003/87/CE du Parlement européen et du Conseil du 13 octobre 2003 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- l'arrêt de la Cour de justice de l'Union européenne du 6 juillet 2006, Axel Kittel et Recolta Recycling SRPL (C-439/04 et C-440/04) ;

- l'arrêt de la Cour de justice de l'Union européenne du 18 décembre 2014, Staatssecretaris van Financiën c/ Schoenimport " Italmoda " Mariano Previti vof et Turbu.com BV, Turbu.com Mobile Phone's BV (C-131/13, 163/13 et 164/13) ;

- l'arrêt de la Cour de justice de l'Union européenne du 21 juin 2012, Mahagében kft (C-80/11) ;

- l'arrêt de la Cour de justice de l'Union européenne du 6 novembre 2012, Europese Gemeenschap c/ Otis NV et autres (C-199/11) ;

- l'arrêt de la Cour de justice de l'Union européenne du 16 octobre 2019, Glencore Agriculture Hungary (C-189/18) ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. C... ;

- les conclusions de Mme Lescaut, rapporteure publique ;

- les observations de Me Pons, avocat de la société MJA ;

- et les observations de Mmes B... et Menu, représentant le ministre de l'économie, des finances et de la relance.

Une note en délibéré, présentée pour la société MJA, a été enregistrée le 20 mai 2022.

Considérant ce qui suit :

1. La société Consus France, constituée le 16 août 2006, détenue en totalité par la société polonaise Consus Spol Zoo, exerçait une activité de courtage dans le cadre du système européen d'allocations et d'échanges de quotas d'émissions de gaz à effet de serre établi par la directive 2003/87/CE du Parlement européen et du Conseil du 13 octobre 2003, en particulier sur la plateforme française, dont elle était un membre agréé, d'échange de quotas d'émission de gaz à effet de serre, géré par la société Bluenext. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, à l'issue de laquelle l'administration fiscale a remis en cause, sur le fondement des dispositions combinées des articles 256 et 271 du code général des impôts, son droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée figurant sur les factures émises par seize sociétés auprès desquelles elle avait acquis de tels quotas et qui avaient, selon elle, commis des fraudes. Elle a en conséquence mis à la charge de la société Consus France, selon la procédure de rectification contradictoire, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période comprise entre le 1er mai 2008 et le 30 juin 2009. Par un jugement du 28 novembre 2014, le tribunal administratif de Paris a rejeté la demande de la société Consus France tendant à la décharge de ces impositions. Par une décision du 14 octobre 2019, le Conseil d'Etat a annulé l'arrêt du 3 mai 2018 par laquelle la Cour a rejeté la requête de la société Consus France, et a renvoyé l'affaire à la Cour.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. En premier lieu, dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable dans lesquels sont déposés les documents comptables, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat.

3. Il résulte de l'instruction, et en particulier des mentions de la proposition de rectification du 3 octobre 2011, que les opérations de vérification de comptabilité de la société Consus France se sont déroulées, entre le 23 novembre 2009 et le 30 septembre 2011, dans les locaux du cabinet comptable de la société, conformément à la demande de son gérant, formulée dans un courrier adressé par l'intéressé à l'administration fiscale le 3 novembre 2009. Il appartient dès lors à la société requérante d'établir que la société Consus France a été privée de la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur.

4. En l'espèce, la société requérante soutient que les inspecteurs des finances publiques ayant procédé à la vérification de comptabilité ne se sont pas entretenus, avec les représentants de la société Consus France, des " dossiers d'identification des clients " et des " procédures suivies " par la société. Toutefois, il résulte de l'instruction, et, en particulier des mentions de la proposition de rectification du 3 octobre 2011, que, au cours des douze entretiens organisés par le service, les conditions d'activité de la société Consus France ainsi que ses relations avec ses fournisseurs ont été notamment évoquées. A cet égard, le service, qui a demandé à la société Consus France de lui transmettre, dans le cadre de la vérification de comptabilité, outre différentes pièces comptables, les factures émises par ses fournisseurs au cours de la période litigieuse - ainsi qu'en attestent les notes manuscrites rédigées par la vérificatrice, produites par la société requérante - a relevé, dans la proposition de rectification, " qu'à aucun moment [...] de la vérification de comptabilité, n'[avait] été présenté [...] le résultat des démarches et diligences qu'aurait effectuées la société Consus pour justifier le choix de ses fournisseurs ". Il a également précisé que la société Consus France n'avait présenté aucun document ou précision quant au respect, par ses fournisseurs, de leurs obligations déclaratives, aux garanties financières et bancaires mises en œuvre, aux contacts établis au sein des établissements fournisseurs, aux recherches déployées sur l'expérience de ces fournisseurs en matière de trading, et à l'origine de leur approvisionnement en quotas d'émission de gaz à effet de serre. Par ailleurs, la réponse aux observations du contribuable, datée du 30 janvier 2012, indique, d'une part, que, " à aucun moment, le vérificateur n'a pu rencontrer un membre de la société Consus France ", mais a " toujours eu affaire à un membre du cabinet d'expertise-comptable ", et d'autre part, que, en dépit des " nombreuses questions posées ", la société Consus France n'a fourni aucun document relatif à des recherches qu'elle aurait faites sur " la notoriété, l'activité effective, la solvabilité " des fournisseurs. Dans ces conditions, et alors qu'il n'y a pas lieu, contrairement à ce que soutient la société requérante, de faire droit à une quelconque " présomption irréfragable " en faveur de l'administration, laquelle serait contraire, selon elle, à l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen, à l'article 47 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne et aux articles L. 5 et L. 9 du code de justice administrative, la société requérante n'établit pas que la société Consus France aurait été privée d'un débat oral et contradictoire. A cet égard, ni la circonstance que le service n'a pas adressé à la société Consus France de mise en demeure de produire les documents relatifs aux diligences effectuées, ni la circonstance qu'il n'a pas mis en œuvre la procédure d'opposition à contrôle fiscal prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales ne permettent de remettre en cause les éléments concordants mentionnés précédemment. De plus, le service n'était pas tenu de fournir au gérant de la société Consus France, avant l'envoi de la proposition de rectification, des informations, d'une part, quant aux éléments matériels qui lui ont permis d'axer son contrôle sur les ventes - qui apparaissaient dans sa comptabilité - effectuées par les seize fournisseurs en cause, d'autre part, quant aux rehaussements qu'il envisageait de mettre à sa charge. Et, contrairement à ce que soutient la société requérante, la circonstance que la réunion de synthèse du 30 septembre 2011 a été conduite par un autre inspecteur des finances publiques - également signataire de la proposition de rectification du 3 octobre 2011 - que celui présent lors des onze entretiens précédents, est sans incidence, par elle-même, sur la réalité du débat oral et contradictoire et, partant, sur la régularité de la vérification de comptabilité. Par suite, les moyens tirés de la méconnaissance du débat oral et contradictoire et de la violation des droits de la défense doivent être écartés. Si la société Consus France indique, au soutien de ces moyens, que l'administration fiscale aurait méconnu les articles L. 47 et suivants du livre des procédures fiscales, elle ne précise pas, en tout état de cause, les dispositions particulières qui auraient été ainsi méconnues. Ainsi, le moyen doit être également écarté.

5. En deuxième lieu, il ne résulte pas de l'instruction que la vérification de comptabilité de la société Consus France aurait été conduite " à charge " ou en méconnaissance du principe d'impartialité. Par suite, le moyen doit être écarté.

6. En troisième lieu, d'une part, aux termes de l'article 47 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne : " Toute personne dont les droits et libertés garantis par le droit de l'Union ont été violés a droit à un recours effectif devant un tribunal dans le respect des conditions prévues au présent article. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable par un tribunal indépendant et impartial, établi préalablement par la loi. Toute personne a la possibilité de se faire conseiller, défendre et représenter. Une aide juridictionnelle est accordée à ceux qui ne disposent pas de ressources suffisantes, dans la mesure où cette aide serait nécessaire pour assurer l'effectivité de l'accès à la justice ".

7. D'autre part, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / [...] Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ". L'exigence de motivation qui s'impose à l'administration dans ses relations avec le contribuable vérifié en application du dernier alinéa de cet article s'apprécie au regard de l'argumentation de celui-ci. En tout état de cause, l'administration n'est tenue de motiver sa réponse aux observations du contribuable que sur les éléments relatifs au bien-fondé des impositions qui lui ont été notifiées. Ainsi, lorsque le contribuable vérifié ne présente pas d'observations concernant un redressement ou que ses observations ne permettent pas d'en critiquer utilement le bien-fondé, dès lors qu'elles se bornent à contester la régularité de la procédure d'imposition, l'absence de réponse de l'administration sur ce point ne le prive pas de la garantie instaurée par l'article L. 57 du livre des procédures fiscales.

8. Il résulte de l'instruction que, à la suite de la notification de la proposition de rectification du 3 octobre 2011, la société Consus France a adressé, par un courrier du 1er décembre 2011, des observations à l'administration fiscale, laquelle y a répondu par un courrier du 30 janvier 2012. Il résulte des mentions de ce courrier que l'administration fiscale a répondu aux différents arguments développés par la société Consus France concernant, en particulier, la base légale des rehaussements en litige, le faisceau d'indices permettant selon elle de démontrer que la société aurait dû soupçonner qu'elle avait, en achetant des quotas d'émission de gaz à effet de serre aux seize fournisseurs en cause, participé à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, ainsi que les diligences mises en œuvre par la société pour vérifier la situation de ses fournisseurs, notamment les sociétés Realson International Development Corporation et Energie Groupe. Ce faisant, le service a suffisamment motivé sa réponse aux observations du contribuable au regard de l'argumentation qui lui avait été présentée. Par ailleurs, si la société requérante soutient que le service n'a pas suffisamment " documenté " les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Consus France, s'agissant en particulier de la fraude imputée aux seize fournisseurs de cette société, il résulte de l'instruction que l'administration fiscale, qui a annexé à la proposition de rectification du 3 octobre 2011 les extraits de la comptabilité de la société Consus France sur lesquelles elle s'est fondée pour calculer les rappels de taxe sur la valeur en litige, s'agissant de chacun des seize fournisseurs en cause, a mentionné, dans cette proposition de rectification, des éléments spécifiques aux conditions d'exploitation de ces seize sociétés. Par ailleurs, après avoir, dans la proposition de rectification du 3 octobre 2011, indiqué la teneur et l'origine des renseignements obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée, conformément à l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, elle a communiqué, en annexe d'un courrier reçu par la société Consus France le 10 février 2012, les pièces obtenues auprès de l'Institut national de la propriété industrielle ainsi que la convention de tenue et d'ouverture de compte de quotas d'émission de gaz à effet de serre obtenus auprès de la Caisse des dépôts et consignations, et précisé que le document regroupant les mouvements de quotas enregistrés sur des comptes ouverts au nom de la société Consus France auprès du registre national des quotas d'émission de gaz à effet de serre, qui constituait un fichier trop volumineux pour être transmis, était mis à la disposition de la société dans ses locaux. De plus, la société Consus France n'a pas demandé, dans son courrier du 1er décembre 2011, la communication des éventuelles procédures mises en œuvre à l'égard de ses fournisseurs, ni des éléments " à décharge " dont elle aurait pu utilement se prévaloir. Enfin, si la société requérante soutient que le service aurait dû lui indiquer les raisons pour lesquelles il a " ciblé " les seize sociétés lui ayant vendu des quotas de gaz à effet de serre, il résulte de l'instruction que ces sociétés apparaissent dans la comptabilité de la société Consus France, dès lors qu'elles avaient consenti d'importants volumes de ventes de quotas de gaz à effet de serre à cette société. Ainsi, le service, qui a suffisamment motivé tant la réponse aux observations du contribuable que la proposition de rectification du 3 octobre 2011, et qui n'a pas fondé les redressements sur des éléments qui n'y auraient pas été mentionnés, a mis la société Consus France en mesure de présenter utilement ses observations. Dans ces conditions, les moyens tirés de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales et de l'article 47 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne doivent être écartés.

Sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

9. Le service a relevé, dans la proposition de rectification du 3 octobre 2011, que seize sociétés, qui avaient vendu à la société Consus France, agissant en sa qualité d'intermédiaire sur la bourse d'échanges BlueNext, des quotas d'émission de gaz à effet de serre, s'étaient livrées à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée. Il a ensuite estimé que la société Consus France disposait d'indices qui auraient dû lui permettre de soupçonner que ces sociétés se livraient à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, et enfin, qu'elle n'avait pas mis en œuvre les diligences de nature à prévenir sa participation à une telle fraude. Il a donc procédé, sur le fondement des articles 256 et 271 du code général des impôts, au rappel de la taxe sur la valeur ajoutée déduite par la société Consus France à raison de ces achats.

10. Aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ". Aux termes des I et II de l'article 271 du même code : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / [...] II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures [...] ".

11. Il résulte des dispositions de l'article 17 de la sixième directive 77/388/CEE du 17 mai 1977, reprises en substance à l'article 168 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 que le bénéfice du droit à déduction de taxe sur la valeur ajoutée doit être refusé à un assujetti lorsqu'il est établi, au vu d'éléments objectifs, que celui-ci savait ou aurait dû savoir que, par l'opération invoquée pour fonder ce droit, il participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée commise dans le cadre d'une chaîne de livraisons ou de prestations, ainsi que l'a jugé la Cour de justice de l'Union européenne, notamment par son arrêt du 18 décembre 2014, Staatssecretaris van Financiën c/ Schoenimport " Italmoda " Mariano Previti vof et Turbu.com BV, Turbu.com Mobile Phone's BV (C-131/13, 163/13 et 164/13).

12. Si les opérateurs qui prennent toute mesure pouvant raisonnablement être exigée d'eux pour s'assurer que leurs opérations ne sont pas impliquées dans une fraude, qu'il s'agisse de la fraude à la taxe sur la valeur ajoutée ou d'autres fraudes, ne doivent pas perdre leur droit à déduire la taxe sur la valeur ajoutée acquittée en amont, en revanche, un assujetti qui savait ou aurait dû savoir que, par son acquisition, il participait à une opération impliquée dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, doit être considéré comme participant à cette fraude, indépendamment de la question de savoir s'il tire ou non un bénéfice de la revente des biens, dès lors que, dans une telle situation, l'assujetti devient complice de la fraude, comme l'a jugé la Cour de justice de l'Union européenne dans son arrêt du 6 juillet 2006, Axel Kittel et Recolta Recycling SRPL (C-439/04 et C-440/04).

13. Si l'administration fiscale ne peut exiger de manière générale de l'assujetti souhaitant exercer le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, d'une part, qu'il vérifie que l'émetteur de la facture correspondant aux biens et aux services au titre desquels l'exercice de ce droit est demandé dispose de la qualité d'assujetti, qu'il disposait des biens en cause et était en mesure de les livrer et qu'il a rempli ses obligations de déclaration et de paiement de la taxe, afin de s'assurer qu'il n'existe pas d'irrégularités ou de fraude au niveau des opérateurs en amont, ou, d'autre part, qu'il dispose de documents à cet égard, un opérateur avisé peut, en revanche, lorsqu'il existe des indices permettant de soupçonner l'existence d'irrégularités ou de fraude, se voir contraint de prendre des renseignements sur un autre opérateur auprès duquel il envisage d'acheter des biens ou des services afin de s'assurer qu'il s'est acquitté de ses obligations fiscales, comme l'a jugé la Cour de justice de l'Union européenne dans son arrêt du 21 juin 2012, Mahagében kft (C-80/11). Lorsque les indices permettent de soupçonner une méconnaissance, par un fournisseur de biens ou un prestataire de services, de ses obligations de déclaration ou de paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient ainsi à l'assujetti qui a acquis certains de ces biens ou services, pour les céder à son tour, de s'assurer qu'en ce qui concerne ces biens et services, son fournisseur ou son prestataire s'est acquitté de ses obligations.

14. Enfin, il incombe à l'administration fiscale d'établir les éléments objectifs permettant de conclure que l'assujetti savait ou aurait dû savoir que l'opération invoquée pour fonder le droit à déduction était impliquée dans une fraude. Lorsque sont en cause des opérations similaires réalisées par des sociétés différentes pendant une courte période, ces éléments doivent porter sur chacune de ces sociétés, qu'il s'agisse de l'existence de la fraude reprochée, des indices permettant à l'assujetti mis en cause de la soupçonner ou encore des mesures qui peuvent raisonnablement être exigées.

En ce qui concerne les achats effectués par la société Consus France auprès de la société Realson International Development Corporation :

S'agissant de la réalité de la fraude fiscale :

15. L'administration fiscale fait valoir que la société Realson International Development Corporation a facturé à la société Consus France des cessions de quotas d'émission de gaz à effet de serre à hauteur de 819 495 105 euros au titre de la période comprise entre le mois d'avril 2008 et le mois de décembre 2008, et de 401 894 451 euros au titre de la période comprise entre le mois de janvier 2009 et le mois de mars 2009, soit un total de 1 221 389 556 euros, et que la société Consus France a déduit, à raison de ces achats, une taxe sur la valeur ajoutée de 134 069 633,04 euros au titre de la période comprise entre mai 2008 et décembre 2008 et de 65 862 301,40 euros au titre de la période comprise entre janvier 2009 et mars 2009. Or, l'administration fiscale a relevé, dans la proposition de rectification du 13 janvier 2011 adressée à la société Realson International Development Corporation à l'issue de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet, que cette société n'avait, en dépit des cessions de quotas d'émission de gaz à effet de serre facturés notamment à la société Consus France, déposé aucune déclaration de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 2008 et de la période comprise entre le 1er janvier 2009 et le 31 mai 2009. Elle précise par ailleurs que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Realson International Development Corporation en conséquence de ce redressement ont été mis en recouvrement par un avis daté du 21 mars 2011.

16. Si la société requérante soutient que l'administration fiscale n'a pas assorti les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Realson International Development Corporation de la majoration de 80 % prévue par le c. de l'article 1729 du code général des impôts en cas, notamment, de " manœuvres frauduleuses ", cette circonstance est sans incidence sur l'appréciation, qui n'est en l'espèce pas utilement remise en cause par la société requérante, de l'absence de déclaration de taxe sur la valeur ajoutée par la société Realson International Development Corporation au titre de la période en litige. Par ailleurs, et contrairement à ce que soutient la société requérante, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Realson International Development Corporation ont été assortis de la majoration prévue par le a. du I de l'article 1728 du code général des impôts. De plus, si la société requérante soutient que l'administration fiscale ne fait état d'aucune poursuite pénale dirigée contre la société Realson International Development Corporation ou ses dirigeants, cette circonstance est sans incidence en l'espèce. Enfin, la circonstance que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Realson International Development Corporation n'auraient pas fait l'objet d'un recouvrement effectif ne prive pas de portée les constatations effectuées par l'administration fiscale, mentionnées au point précédent. Ainsi, et alors que la société requérante n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant de remettre en cause ces constatations, l'administration fiscale établit que la société Realson International Development Corporation s'est livrée à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des indices de la fraude fiscale :

17. L'administration fiscale a relevé que la société Realson International Development Corporation, après avoir été créée en avril 2006, soit deux ans seulement avant la première année d'imposition en litige, sous la dénomination Occasenligne, a, à compter de l'année 2008, déclaré, en guise d'objet social, le trading boursier, toutes opérations d'achat et de vente en France et à l'étranger de matériels se référant aux énergies renouvelables. Elle fait également valoir que son siège social était établi auprès de la société Valma Services, à une adresse située à Vitrolles, où elle disposait seulement d'une boîte postale. L'administration fiscale indique également que la société Realson International Development Corporation, dont le capital social s'élevait seulement à 5 000 euros, n'a pas publié ses comptes au greffe du tribunal de commerce, et qu'elle a encaissé le produit de la cession de quotas d'émission de gaz à effet de serre sur des comptes ouverts en Espagne et en Norvège, alors que les références des comptes en cause ne figuraient pas sur les factures adressées par la société à la société Consus France. De plus, le service relève que le gérant statutaire et unique associé de la société Realson International Development Corporation a déclaré, dans le cadre de la vérification de comptabilité de cette société, qu'il n'était pas informé de l'activité effective de cette société sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre. Enfin, elle indique que la société Realson International Development Corporation n'avait aucune expérience sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre.

18. Si la société requérante soutient que la société Consus France se contentait d'exécuter des " ordres de bourse ", à l'achat comme à la revente, elle ne conteste pas que cette société a elle-même procédé aux achats de quotas d'émissions de gaz à effet de serre auprès de la société Realson International Development Corporation, lesquels ont fait l'objet de la comptabilisation des montants de taxe sur la valeur ajoutée en cause. Si elle soutient également que l'activité d'achat/revente de quotas d'émission de gaz à effet de serre s'exerce de manière dématérialisée, cette circonstance ne saurait justifier, à elle seule, et compte tenu du volume d'activité déployée par son fournisseur, l'absence de locaux spécifiques. Par ailleurs, si la société requérante soutient que le marché des quotas de gaz à émission de serre se caractérisait par sa liquidité et par l'absence de restriction d'entrée, cette circonstance ne saurait justifier que la société Consus France n'ait pu être alertée par le volume d'échanges réalisés avec la société Realson International Development Corporation, alors que celle-ci avait été créée récemment, en avril 2006. De plus, si la société requérante soutient, d'une part, que l'absence de dépôt des comptes au greffe du tribunal de commerce serait une pratique répandue, d'autre part, que la faiblesse du capital social de la société Realson International Development Corporation serait, en dépit de la disproportion entre le montant de son capital social et le volume des ventes réalisées par cette société, cohérente avec son mode de financement, elle n'apporte aucun élément de preuve au soutien de ses allégations. A cet égard, la circonstance que le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre était émergent à la date des transactions en litige ne saurait occulter les différents indices relevés par l'administration fiscale, caractérisant l'activité de la société Realson International Development Corporation, et qui auraient dû attirer l'attention de la société Consus France. Enfin, si la société requérante soutient que la société Consus France n'était pas en mesure de savoir que la société Realson International Development Corporation participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, les éléments mentionnés au point précédent, dont elle était, à tout le moins, en mesure d'être informée, auraient dû lui permettre de soupçonner l'existence d'une fraude fiscale. Ainsi, et dès lors que ces éléments ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France, compte tenu de sa connaissance du marché, était en mesure de soupçonner qu'en achetant des quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Realson International Development Corporation, elle participait à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des diligences mises en œuvre par la société Consus France pour prévenir le risque de participation à une fraude fiscale :

19. L'administration fiscale fait valoir que la société Consus France, qui n'a fourni au service aucun de ses contacts au sein de la société Realson International Development Corporation, n'a pas cherché à entrer en relation avec le gérant de cette société, laquelle avait été pourtant récemment créée et était totalement inconnue sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre. Par ailleurs, elle fait valoir que la société Consus France, qui ne pouvait ignorer que la société Realson International Development Corporation n'était pas allocataire de droits à polluer, ne s'est pas informée sur l'origine des quotas d'émission de gaz à effet de serre vendus par cette société.

20. Si la société requérante soutient que la société Consus France a demandé à la société Realson International Development Corporation la production de divers documents afin de s'assurer de la régularité de son activité, notamment au regard de ses obligations fiscales, elle se borne à produire un extrait K-bis de cette société, délivré par le greffe du tribunal de commerce d'Aix-en-Provence le 13 février 2008, un relevé d'identité bancaire de cette société, des documents d'identité de son gérant, ainsi qu'une réponse du moteur de recherche VIES (VAT Information Exchange System), émise à la suite d'une demande datée du 29 décembre 2008, et faisant état d'un numéro de taxe sur la valeur ajoutée valide au nom de cette société. Si elle produit également, outre un courrier adressé à la société Realson International Development Corporation, lui demandant de produire des justificatifs attestant du respect de ses obligations fiscales, des attestations délivrées le 4 août 2008 et le 30 janvier 2009 par le service des impôts des entreprises de Marignane, ces attestations, délivrées postérieurement au développement des relations commerciales avec cette société, se bornent à indiquer qu'elles " [certifient] seulement que, à la date de [leur] rédaction, le demandeur a acquitté les taxes découlant des déclarations déposées " et " ne [signifient] pas pour autant que ces déclarations ne comportent pas d'omissions ou d'inexactitudes susceptibles d'être relevées à l'occasion d'un contrôle fiscal ultérieur ". Si la société requérante soutient également que les échanges avec la société Realson International Development Corporation s'effectuaient principalement de manière dématérialisée, par courriels ou par téléphone, elle n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant d'établir que la société Consus France se serait enquise, par de tels échanges, qu'elle ne produit d'ailleurs pas, des conditions effectives d'exploitation de la société Realson International Development Corporation. Dans ces conditions, et alors que les éléments mentionnés au point précédent ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France n'a pas mis en œuvre, en dépit du volume significatif d'affaires réalisées, sur une période très brève, avec la société Realson International Development Corporation, les diligences nécessaires afin de s'assurer que celle-ci ne participait pas à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

21. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant les ventes, par la société Realson International Development Corporation, de quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Consus France.

S'agissant du montant du rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Consus France à raison des achats effectués auprès de la société Realson International Development Corporation :

22. En premier lieu, si la société requérante soutient que, à la suite de la vérification de comptabilité de la société Realson International Development Corporation, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée mis à la charge de cette société ont pu être, au moins en partie, recouvrés par l'administration, cette circonstance, à la supposer établie, n'impliquait nullement que les sommes ainsi recouvrées viennent en déduction des rehaussements, distincts, mis à la charge de la société Consus France.

23. En second lieu, si la société requérante soutient que le montant du chef de rehaussement à raison des achats de quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Realson International Development Corporation serait erroné, il résulte de l'instruction que la société Consus France a déduit, à raison de ces achats, une taxe sur la valeur ajoutée de 134 069 633 euros au titre de la période comprise entre mai 2008 et décembre 2008 et de 65 862 301 euros au titre de la période comprise entre janvier 2009 et mars 2009, ainsi qu'en attestent les extraits, issus de la comptabilité de la société, du compte de taxe sur la valeur ajoutée déductible " 4456 ", annexés à la proposition de rectification adressée à la société Consus France. Ainsi, et contrairement à ce que soutient la société requérante, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Consus France sur la base de ces montants ne tiennent pas compte de factures émises par la société Realson International Development Corporation à l'attention de la société Ecosur. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause le droit à déduction, par la société Consus France, d'une taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 134 069 633 euros au titre de la période comprise entre mai 2008 et décembre 2008 et de 65 862 301 euros au titre de la période comprise entre janvier 2009 et le mars 2009, soit une somme totale de 199 931 934 euros, à raison des achats effectués par cette société auprès de la société Realson Development Corporation.

En ce qui concerne les achats effectués par la société Consus France auprès de la société Energie Groupe :

S'agissant de la réalité de la fraude fiscale :

24. L'administration fiscale fait valoir que la société Energie Groupe a facturé à la société Consus France des cessions de quotas d'émission de gaz à effet de serre à hauteur de 819 965 560 euros au titre de la période comprise entre le mois de juin 2008 et le mois d'octobre 2008, et de 301 022 663 euros au titre du mois de janvier 2009, et que la société Consus France a déduit une taxe sur la valeur ajoutée de 134 375 614,52 euros au titre de la période comprise entre le mois de juin 2008 et le mois de décembre 2008 et de 41 962 829,72 euros au titre du mois de janvier 2009. Or, à l'issue de la vérification de comptabilité de la société Energie Groupe, l'administration fiscale a relevé, par une proposition de rectification du 13 janvier 2011 qui n'a pas été contestée, que cette société n'avait, en dépit des cessions de quotas d'émission de gaz à effet de serre facturés notamment à la société Consus France, déposé aucune déclaration de taxe sur la valeur ajoutée au titre des années 2008 et 2009.

25. Si la société requérante soutient que l'administration fiscale n'a pas assorti les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Energie Groupe de la majoration de 80 % prévue par le c. de l'article 1729 du code général des impôts en cas, notamment, de " manœuvres frauduleuses ", cette circonstance est sans incidence sur l'appréciation, qui n'est en l'espèce pas utilement remise en cause par la société requérante, de l'absence de déclaration de taxe sur la valeur ajoutée par la société Energie Groupe au titre de la période en litige. Par ailleurs, et contrairement à ce que soutient la société requérante, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Energie Groupe ont été assortis de la majoration de 10 % prévue par le a. du 1. de l'article 1728 du code général des impôts, en cas de défaut de production d'une déclaration dans les délais prescrits. Si la société requérante soutient également que l'administration fiscale ne fait état d'aucune poursuite pénale dirigée contre la société Energie Groupe ou ses dirigeants, cette circonstance est sans incidence en l'espèce. Enfin, la circonstance que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Energie Groupe n'auraient pas fait l'objet d'un recouvrement effectif ne prive pas de portée les constatations effectuées par l'administration fiscale, mentionnées au point précédent. Ainsi, et alors que la société requérante n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant de remettre en cause ces constatations, l'administration fiscale établit que la société Energie Groupe s'est livrée à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des indices de la fraude fiscale :

26. L'administration fiscale fait valoir que la société Energie Groupe a été créée le 7 décembre 2006, soit moins de deux ans avant le développement des relations commerciales avec la société Consus France, sous la dénomination BOA. Elle relève également que son siège était établi auprès de la société Komenfer, à une adresse sise à Aix-en-Provence, où elle disposait seulement d'une boîte postale. Par ailleurs, le service indique que la société Energie Groupe, qui disposait d'un capital social s'élevant seulement à 12 500 euros, n'a jamais publié ses comptes au greffe du tribunal de commerce, et qu'elle a encaissé le produit de la cession de quotas d'émission de gaz à effet de serre sur des comptes ouverts en Espagne et en Norvège, alors qu'elle est inscrite sur les registres de quotas d'émission de gaz à effet de serre du Danemark et des Pays-Bas. Enfin, elle précise que la société Energie Groupe, qui n'avait aucune expérience sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre, n'était pas allocataire de droits à polluer.

27. Si la société requérante soutient que la société Consus France se contentait d'exécuter des " ordres de bourse ", à l'achat comme à la revente, elle ne conteste pas que cette société a elle-même procédé aux achats de quotas d'émissions de gaz à effet de serre auprès de la société Energie Groupe, lesquels ont fait l'objet de la comptabilisation des montants de taxe sur la valeur ajoutée en cause. Si elle soutient également que l'activité d'achat/revente de quotas d'émission de gaz à effet de serre s'exerce de manière dématérialisée, cette circonstance ne saurait justifier, à elle seule, et compte tenu du volume d'activité déployée par son fournisseur, l'absence de locaux spécifiques. Par ailleurs, si la société requérante soutient que le marché des quotas de gaz à émission de serre se caractérisait par sa liquidité et par l'absence de restriction d'entrée, cette circonstance ne saurait justifier que la société Consus France n'ait pu être alertée par le volume d'échanges réalisés avec la société Energie Groupe, alors que celle-ci avait été créée récemment, et qu'elle n'était pas allocataire de droits à polluer. De plus, si la société requérante soutient, d'une part, que l'absence de dépôt des comptes au greffe du tribunal de commerce serait une pratique répandue, d'autre part, que la faiblesse du capital social de la société Energie Groupe serait, en dépit de la disproportion entre le montant de son capital social et le volume des ventes réalisées par cette société, cohérente avec son mode de financement, elle n'apporte aucun élément de preuve au soutien de ses allégations. A cet égard, la circonstance que le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre était émergent à la date des transactions en litige ne saurait occulter les différents indices relevés par l'administration fiscale, caractérisant l'activité de la société Energie Groupe, et qui auraient dû attirer l'attention de la société Consus France. Enfin, si la société requérante soutient que la société Consus France n'était pas en mesure de savoir que la société Energie Groupe participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, les éléments mentionnés au point précédent, dont elle était, à tout le moins, en mesure d'être informée, auraient dû lui permettre de soupçonner l'existence d'une fraude fiscale. Ainsi, et dès lors que ces éléments ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France, compte tenu de sa connaissance du marché, était en mesure de soupçonner qu'en achetant des quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Energie Groupe, elle participait à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des diligences mises en œuvre par la société Consus France pour prévenir le risque de participation à une fraude fiscale :

28. L'administration fiscale fait valoir que la société Consus France, qui n'a fourni au service aucun de ses contacts au sein de la société Energie Groupe, n'a pas cherché à entrer en relation avec le gérant de cette société, laquelle avait été pourtant récemment créée et était totalement inconnue sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre. Par ailleurs, elle fait valoir que la société Consus France, qui ne pouvait ignorer que la société Energie Groupe n'était pas allocataire de droits à polluer, ne s'est pas informée sur l'origine des quotas d'émission de gaz à effet de serre vendus par cette société.

29. Si la société requérante soutient que la société Consus France avait demandé à la société Energie Groupe la production de divers documents afin de s'assurer de la régularité de son activité, notamment au regard de ses obligations fiscales, elle se borne à produire un extrait K-bis de cette société, délivré par le greffe du tribunal de commerce d'Aix-en-Provence le 10 janvier 2008, un relevé d'identité bancaire de cette société, des documents d'identité de son gérant, ainsi qu'une réponse du moteur de recherche " VIES ", à la suite d'une demande du 29 décembre 2008, faisant état d'un numéro de taxe sur la valeur ajoutée valide au nom de cette société. Si elle produit également une attestation délivrée le 12 février 2009 par le service des impôts des entreprises d'Aix-en-Provence Sud, ce document, indiquant que " la société Energie Groupe est à ce jour, à jour de ses déclarations de TVA auprès du service des impôts des entreprises d'Aix-en-Provence Sud ", a été demandée par la société Consus France à la fin de la période, comprise entre le mois de juin 2008 et le mois de janvier 2009, au cours de laquelle elle a eu des relations commerciales avec la société Energie Groupe - ainsi qu'en atteste le courrier adressée par la société Consus France à la société Energie Groupe le 29 décembre 2008, dans lequel elle lui demande de produire des justificatifs attestant du respect de ses obligations fiscales - et finalement obtenue alors qu'elle n'avait plus aucune relation commerciale avec cette société. Si la société requérante soutient également que les échanges avec la société Energie Groupe s'effectuaient principalement de manière dématérialisée, elle n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant d'établir que la société Consus France se serait enquise, par de tels échanges, qu'elle ne produit d'ailleurs pas, des conditions effectives d'exploitation de la société Energie Groupe. Dans ces conditions, et alors que les éléments mentionnés au point précédent ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France n'a pas mis en œuvre, en dépit du volume significatif d'affaires réalisées, sur une période très brève, avec la société Energie Groupe, les diligences nécessaires afin de s'assurer que celle-ci ne participait pas à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

30. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant les ventes, par la société Energie Groupe, de quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Consus France.

S'agissant du montant du rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Consus France à raison des achats effectués auprès de la société Energie Groupe :

31. En premier lieu, si la société requérante soutient que, à la suite de la vérification de comptabilité de la société Energie Groupe, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée mis à la charge de cette société ont pu être, au moins en partie, recouvrés par l'administration, cette circonstance, à la supposer établie, n'impliquait nullement que les sommes ainsi recouvrées viennent en déduction des rehaussements, distincts, mis à la charge de la société Consus France.

32. En second lieu, si la société requérante soutient que le montant du chef de rehaussement à raison des achats de quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Energie Groupe serait erroné, il résulte de l'instruction que la société Consus France a déduit, à raison de ce ces achats, une taxe sur la valeur ajoutée de 134 375 614 euros au titre de la période comprise entre juin 2008 et décembre 2008 et de 41 962 829 euros au titre du mois de janvier 2009, ainsi qu'en attestent les extraits, issus de sa comptabilité, du compte de taxe sur la valeur ajoutée déductible " 4456 ", annexés à la proposition de rectification du 3 octobre 2011. Ainsi, et contrairement à ce que soutient la société requérante, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Consus France sur la base de ces montants ne tiennent pas compte de factures émises par la société Energie Groupe à l'attention de la société Orbeo. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause le droit à déduction, par la société Consus France, d'une taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 134 375 614 euros au titre de la période comprise entre juin 2008 et décembre 2008 et de 41 962 829 euros au titre du mois de janvier 2009, à raison des achats effectués par cette société auprès de la société Energie Groupe.

En ce qui concerne les achats effectués par la société Consus France auprès de la société Ecofree :

S'agissant de la réalité de la fraude fiscale :

33. L'administration fiscale fait valoir que la société Ecofree a facturé à la société Consus France des cessions de quotas d'émission de gaz à effet de serre à hauteur de 1 541 941 euros au titre de l'année 2008, et de 108 150 852 euros au titre du premier semestre de l'année 2009, et que la société Consus France a déclaré une taxe sur la valeur ajoutée déductible de 252 692,74 euros au titre du mois de décembre 2008 et de 83 379 240,83 euros au titre de la période comprise entre janvier 2009 et juin 2009 à raison de ces achats. Or, l'administration fiscale fait valoir que les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée souscrites par la société Ecofree au titre de l'année 2008 et du premier trimestre de l'année 2009 ne comportent la mention d'aucun chiffre d'affaires, ainsi qu'en attestent les copies des déclarations " CA 12 " de la société produites en annexe de ces écritures en défense. Elle relève également que la société Ecofree n'a pas répondu aux deux courriers du 10 mars 2010 par lesquelles la direction nationale d'enquêtes fiscales l'a mise en demeure de produire ses déclarations de chiffre d'affaires au titre des périodes comprises, respectivement, entre le mois de février 2008 et le mois de décembre 2008 et entre le mois de janvier 2009 et le mois de septembre 2009, ainsi qu'en attestent les copies de ces courriers, produits par l'administration fiscale en annexe de ses écritures, assortis d'accusés de réception signés et tamponnés par le mandataire judiciaire de cette société le 11 mars 2010. Enfin, et ainsi que l'admet la société requérante, le jugement du tribunal de grande instance de Paris du 7 juillet 2016, confirmé sur ce point par l'arrêt de la cour d'appel de Paris du 28 juin 2017, a indiqué que la société Ecofree avait facturé à la société Consus France des quotas d'émission de gaz à effet de serre au titre des années 2008 et 2009, sans respecter les obligations déclaratives correspondantes.

34. La société Consus France ne conteste pas la matérialité de la fraude commise par la société Ecofree. Ainsi, l'administration fiscale établit que la société Ecofree s'est livrée à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des indices de la fraude fiscale :

35. L'administration fiscale fait valoir que la société Ecofree a été créée le 1er février 2008, soit quelques mois avant le développement des relations commerciales avec la société Consus France. Par ailleurs, elle fait valoir que cette société, dotée d'un capital social de seulement 120 000 euros, n'avait pas publié ses comptes au greffe du tribunal de commerce, et qu'elle disposait de comptes bancaires ouverts, non seulement en France, mais aussi à Hong-Kong et à Chypre. Enfin, elle indique que la société Ecofree, qui n'avait aucune expérience sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre, n'était pas allocataire de droits à polluer.

36. Si la société requérante soutient que la société Consus France se contentait d'exécuter des " ordres de bourse ", à l'achat comme à la revente, elle ne conteste pas que cette société a elle-même procédé aux achats de quotas d'émissions de gaz à effet de serre auprès de la société Ecofree, lesquels ont fait l'objet de la comptabilisation des montants de taxe sur la valeur ajoutée en cause. Par ailleurs, si la société requérante soutient que le marché des quotas de gaz à émission de serre se caractérisait par sa liquidité et par l'absence de restriction d'entrée, cette circonstance ne saurait justifier que la société Consus France n'ait pu être alertée par le volume d'échanges réalisés avec la société Ecofree, alors que celle-ci avait été créée récemment, et qu'elle n'était pas allocataire de droits à polluer. De plus, si la société requérante soutient, d'une part, que l'absence de dépôt des comptes au greffe du tribunal de commerce serait une pratique répandue, d'autre part, que la faiblesse du capital social de la société Ecofree serait, en dépit de la disproportion entre le montant de son capital social et le volume des ventes réalisées par cette société, cohérente avec son mode de financement, elle n'apporte aucun élément de preuve au soutien de ses allégations. A cet égard, la circonstance que le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre était émergent à la date des transactions en litige ne saurait occulter les différents indices relevés par l'administration fiscale, caractérisant l'activité de la société Ecofree, et qui auraient dû attirer l'attention de la société Consus France. Enfin, si la société requérante soutient que la société Consus France n'était pas en mesure de savoir que la société Ecofree participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, les éléments mentionnés au point précédent, dont elle était, à tout le moins, en mesure d'être informée, auraient dû lui permettre de soupçonner l'existence d'une fraude fiscale. Ainsi, et dès lors que ces éléments ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France, compte tenu de sa connaissance du marché, était en mesure de soupçonner qu'en achetant des quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Ecofree, elle participait à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des diligences mises en œuvre par la société Consus France pour prévenir le risque de participation à une fraude fiscale :

37. L'administration fait valoir que la société Consus France, qui n'a fourni au service aucun de ses contacts au sein de la société Ecofree, n'a pas cherché à entrer en relation avec le gérant de cette société, laquelle avait été pourtant récemment créée et était totalement inconnue sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre. Par ailleurs, elle fait valoir que la société Consus France, qui ne pouvait ignorer que la société Ecofree n'était pas allocataire de droits à polluer, ne s'est pas informée sur l'origine des quotas d'émission de gaz à effet de serre vendus par cette société.

38. Si la société requérante soutient que la société Consus France avait demandé à la société Ecofree la production de divers documents afin de s'assurer de la régularité de son activité, notamment au regard de ses obligations fiscales, elle se borne à produire des extraits K-bis de cette société, délivrés par le greffe du tribunal de commerce de Bobigny le 9 décembre 2008, et par le greffe du tribunal de commerce de Paris le 26 janvier 2009, un relevé d'identité bancaire de cette société, des documents d'identité de son gérant, ainsi que des réponses émanant du moteur de recherche " VIES ", à la suite de demandes datées du 29 décembre 2008 et du 16 mars 2009, faisant état de l'existence d'un numéro de taxe sur la valeur valide au nom de cette société. Si elle produit également, une attestation délivrée le 14 janvier 2009 par le service des impôts des entreprises de Pantin, en réponse à un courrier daté 29 décembre 2008, dans lequel la société Consus France demandait à la société Ecofree de produire des justificatifs attestant du respect de ses obligations fiscales, cette attestation se borne à indiquer que cette société " est bien enregistrée dans [le] fichier de TVA, impôt [sur les] sociétés et taxe professionnelle à compter du 1er février 2008 ". Quant à l'attestation délivrée le 5 mars 2009 par le même service, elle " indique que la CA 12 2008 [...] ne peut être attestée ". Par ailleurs, si la société requérante soutient que les échanges avec la société Ecofree s'effectuaient principalement de manière dématérialisée, elle n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant d'établir que la société Consus France se serait enquise, par de tels échanges, qu'elle ne produit d'ailleurs pas, des conditions effectives d'exploitation de la société Ecofree. Dans ces conditions, et alors que les éléments mentionnés au point précédent ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France n'a pas mis en œuvre, en dépit du volume significatif d'affaires réalisées, sur une période très brève, avec la société Ecofree, les diligences nécessaires afin de s'assurer que celle-ci ne participait pas à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

39. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant les ventes, par la société Ecofree, de quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Consus France.

S'agissant du montant du rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Consus France à raison des achats effectués auprès de la société Ecofree :

40. La société requérante soutient que le tribunal de grande instance de Paris, par son jugement du 7 juillet 2016, confirmé sur ce point par l'arrêt de la cour d'appel de Paris en date du 28 juin 2017, a condamné le gérant de la société Ecofree au paiement solidaire, aux côtés d'autres personnes, d'une somme de 283 300 000 euros à l'Etat, au titre de dommages et intérêts. Toutefois, et contrairement à ce que soutient la société requérante, cette somme, qui n'a pas le même objet que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige et n'a pas été mise à la charge de la société Consus France, ne saurait venir en déduction de ces rappels. Par suite, le moyen doit être écarté.

En ce qui concerne les achats effectués par la société Consus France auprès de la société Muller Assets Holding :

S'agissant de la réalité de la fraude fiscale :

41. L'administration fiscale fait valoir que la société Muller Assets Holding a facturé à la société Consus France des cessions de quotas d'émission de gaz à effet de serre à hauteur de 71 785 077 euros au titre de la période comprise entre le mois d'octobre 2008 et le mois de décembre 2008 et de 239 801 056 euros au titre du premier semestre de l'année 2009 et que la société Consus France a déduit, à raison de ces ventes, un montant de taxe sur la valeur ajoutée de 11 764 076,80 euros au titre des mois d'octobre 2008 à décembre 2008 et de 39 298 492,16 euros au titre des mois de janvier 2009 et février 2009. Or, l'administration fiscale relève que la société Muller Assets Holding n'a déposé aucune déclaration de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 2008 ni au titre du premier semestre de l'année 2009, ainsi qu'en atteste une capture d'écran de son compte fiscal professionnel éditée le 1er septembre 2009, qu'elle produit en annexe de ses écritures en défense.

42. La société requérante se borne à soutenir que l'administration fiscale n'a pas procédé à la vérification de comptabilité de la société Muller Assets Holding, de sorte qu'elle n'a pu recouvrer la taxe sur la valeur ajoutée grevant les ventes réalisées par cette société. Toutefois, cette circonstance ne prive pas de portée les constatations effectuées par l'administration fiscale, mentionnées au point précédent. Ainsi, et alors que la société requérante n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant de remettre en cause ces constatations, l'administration fiscale établit que la société Muller Assets Holding s'est livrée à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des indices de la fraude fiscale :

43. L'administration fiscale fait valoir que la société Muller Assets Holding a été créée le 4 octobre 2007, soit environ un an avant la période d'imposition en litige. Elle fait également valoir que cette société, qui avait pour objet social le négoce de travaux en tous genre et la sous-location de véhicules dans le BTP, était dotée d'un capital social de seulement 7 500 euros. Par ailleurs, elle relève, d'une part, que la société Muller Assets Holding n'a pas publié ses comptes au greffe du tribunal de commerce, d'autre part, qu'elle possédait seulement une boîte postale, domiciliée à Marseille. De plus, elle indique que le produit des transactions en cause a été encaissé par la société Muller Assets Holding sur un compte bancaire situé à Singapour. Enfin, elle précise que la société Muller Assets Holding, qui n'avait aucune expérience sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre, n'était pas allocataire de droits à polluer.

44. Si la société requérante soutient que la société Consus France se contentait d'exécuter des " ordres de bourse ", à l'achat comme à la revente, elle ne conteste pas que cette société a elle-même procédé aux achats de quotas d'émissions de gaz à effet de serre auprès de la société Muller Assets Holding, lesquels ont fait l'objet de la comptabilisation des montants de taxe sur la valeur ajoutée en cause. Si elle soutient également que l'activité d'achat/revente de quotas d'émission de gaz à effet de serre s'exerce de manière dématérialisée, cette circonstance ne saurait justifier, à elle seule, et compte tenu du volume d'activité déployée par son fournisseur, l'absence de locaux spécifiques. Par ailleurs, si la société requérante soutient que le marché des quotas de gaz à émission de serre se caractérisait par sa liquidité et par l'absence de restriction d'entrée, cette circonstance ne saurait justifier que la société Consus France n'ait pu être alertée par le volume d'échanges réalisés avec la société Muller Assets Holding, alors que celle-ci avait été créée récemment, et qu'elle n'était pas allocataire de droits à polluer. De plus, si la société requérante soutient également, d'une part, que l'absence de dépôt des comptes au greffe du tribunal de commerce serait une pratique répandue, d'autre part, que la faiblesse du capital social de la société Muller Assets Holding serait, en dépit de la disproportion entre le montant de son capital social et le volume des ventes réalisées par cette société, cohérente avec son mode de financement, elle n'apporte aucun élément de preuve au soutien de ses allégations. A cet égard, la circonstance que le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre était émergent à la date des transactions en litige ne saurait occulter les différents indices relevés par l'administration fiscale, caractérisant l'activité de la société Muller Assets Holding, et qui auraient dû attirer l'attention de la société Consus France. Enfin, si la société requérante soutient que la société Consus France n'était pas en mesure de savoir que la société Muller Assets Holding participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, les éléments mentionnés au point précédent, dont elle était, à tout le moins, en mesure d'être informée, auraient dû lui permettre de soupçonner l'existence d'une fraude fiscale. Ainsi, et dès lors que ces éléments ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France, compte tenu de sa connaissance du marché, était en mesure de soupçonner qu'en achetant des quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Muller Assets Holding, elle participait à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des diligences mises en œuvre par la société Consus France pour prévenir le risque de participation à une fraude fiscale :

45. L'administration fiscale fait valoir que la société Consus France, qui n'a fourni au service aucun de ses contacts au sein de la société Muller Assets Holding, n'a pas cherché à entrer en relation avec le gérant de cette société, laquelle avait été pourtant récemment créée et était totalement inconnue sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre. Par ailleurs, elle fait valoir que la société Consus France, qui ne pouvait ignorer que la société Muller Assets Holding n'était pas allocataire de droits à polluer, ne s'est pas informée sur l'origine des quotas d'émission de gaz à effet de serre vendus par cette société.

46. Si la société requérante soutient que les échanges avec la société Muller Assets Holding s'effectuaient principalement de manière dématérialisée, elle n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant d'établir que la société Consus France se serait enquise, par de tels échanges, qu'elle ne produit d'ailleurs pas, des conditions effectives d'exploitation de la société Muller Assets Holding. Par ailleurs, si la société requérante se prévaut d'une attestation de régularité fiscale concernant la société Muller Assets Holding, il n'est pas contesté que celle-ci est datée du 6 mars 2009, alors que les transactions en cause ont eu lieu entre octobre 2008 et février 2009. Dans ces conditions, et alors que les éléments mentionnés au point précédent ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France n'a pas mis en œuvre, en dépit du volume significatif d'affaires réalisées, sur une période très brève, avec la société Muller Assets Holding, les diligences nécessaires afin de s'assurer que celle-ci ne participait pas à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

47. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant les ventes, par la société Muller Assets Holding, de quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Consus France.

En ce qui concerne les achats effectués par la société Consus France à la société Touch Future :

S'agissant de la réalité de la fraude fiscale :

48. L'administration fiscale fait valoir que la société Touch Future a facturé à la société Consus France des cessions de quotas d'émission de gaz à effet de serre à hauteur de 205 155 779 euros au titre de la période comprise entre le mois de septembre 2008 et le mois de décembre 2008, et de 401 894 451 euros au titre de l'année 2009, et que la société Consus France a déduit une taxe sur la valeur ajoutée de 33 293 821,38 euros au titre des mois de septembre 2008 à décembre 2008 et de 15 212 296,96 euros au titre des mois de janvier 2009 à juin 2009 à raison d'achats effectués auprès de cette société. Or, l'administration fiscale relève que la société Touch Future n'a déposé qu'une seule déclaration mensuelle de taxe sur la valeur ajoutée au titre du mois de mars 2008. A cet égard, elle se prévaut d'un arrêt de la chambre de l'instruction de la cour d'appel de Paris en date du 14 octobre 2019, rejetant une requête en nullité d'actes de procédures, et indiquant, sur la base, notamment, d'une note émanant du service à compétence nationale Traitement du renseignement et action contre les circuits financiers clandestins (TRACFIN) ainsi que d'investigations menées par le service national de la douane judiciaire, d'une part que la société Touch Future, " défaillante fiscalement s'agissant du reversement de la TVA collectée ", n'a pas reversé la taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 46 072 669 euros correspondant à des ventes de quotas d'émission de gaz à effet de serre, d'autre part que le montant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée et non reversée a été perçu sur des comptes bancaires ouverts à Hong Kong au nom d'une société " miroir ". L'administration fiscale relève également que la société Touch Future a été destinataire d'une proposition de rectification datée du 9 juillet 2009, aux termes de laquelle l'administration fiscale, qui a constaté que cette société n'avait déposé qu'une déclaration de taxe sur la valeur ajoutée au titre du mois de mars 2008, a mis à sa charge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période comprise entre le 1er mars 2008 et le 31 juillet 2008

49. La société Consus France conteste la réalité de la fraude fiscale qui aurait été commise par la société Touch Future. En l'espèce, si l'arrêt de la chambre de l'instruction de la cour d'appel de Paris en date du 14 octobre 2019, qui mentionne que la société Touch Future n'a pas reversé une taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 46 072 669 euros, soit un montant proche du montant en litige au titre des transactions réalisées avec cette société, n'est pas revêtu de l'autorité de la chose jugée, la société requérante n'apporte aucun élément permettant de remettre en cause ses motifs, alors que la proposition de rectification adressée à la société Touch Future, datée du 9 juillet 2009, indique que cette société n'a déposé qu'une déclaration au titre du mois de mars 2008. Par ailleurs, si la société requérante soutient que l'administration fiscale ne fait état d'aucune poursuite pénale dirigée contre la société Touch Future ou ses dirigeants, cette circonstance est sans incidence en l'espèce. Enfin, la circonstance que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Touch Future n'auraient pas fait l'objet d'un recouvrement effectif ne prive pas de portée les constatations effectuées par l'administration fiscale, mentionnées au point précédent. Ainsi, et alors que la société requérante n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant de remettre en cause ces constatations, l'administration fiscale établit que la société Touch Future s'est livrée à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des indices de la fraude fiscale :

50. L'administration fiscale fait valoir que la société Touch Future a été créée le 6 février 2008, soit quelques mois avant les transactions en litige et que son objet social mentionnait le conseil aux entreprises, la distribution de produits techniques et l'import-export de matériels non périssables. Elle relève également que cette société, dont le siège se trouvait auprès d'une société de domiciliation commerciale, était dotée d'un capital social de seulement 20 000 euros, et qu'elle n'a pas publié ses comptes au greffe du tribunal de commerce. Enfin, elle indique que la société Touch Future, qui n'avait aucune expérience sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre, n'était pas allocataire de droits à polluer.

51. Si la société requérante soutient que la société Consus France se contentait d'exécuter des " ordres de bourse ", à l'achat comme à la revente, elle ne conteste pas que cette société a elle-même procédé aux achats de quotas d'émissions de gaz à effet de serre auprès de la société Touch Future, lesquels ont fait l'objet de la comptabilisation des montants de taxe sur la valeur ajoutée en cause. Par ailleurs, si la société requérante soutient que le marché des quotas de gaz à émission de serre se caractérisait par sa liquidité et par l'absence de restriction d'entrée, cette circonstance ne saurait justifier que la société Consus France n'ait pu être alertée par le volume d'échanges réalisés avec la société Touch Future, alors que celle-ci avait été créée récemment, et qu'elle n'était pas allocataire de droits à polluer. De plus, si la société requérante soutient, d'une part, que l'absence de dépôt des comptes au greffe du tribunal de commerce serait une pratique répandue, d'autre part, que la faiblesse du capital social de la société Touch Future serait, en dépit de la disproportion entre le montant de son capital social et le volume des ventes réalisées par cette société, cohérente avec son mode de financement, elle n'apporte aucun élément de preuve au soutien de ses allégations. A cet égard, la circonstance que le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre était émergent à la date des transactions en litige ne saurait occulter les différents indices relevés par l'administration fiscale, caractérisant l'activité de la société Touch Future, et qui auraient dû attirer l'attention de la société Consus France. Enfin, si la société requérante soutient que la société Consus France n'était pas en mesure de savoir que la société Touch Future participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, les éléments mentionnés au point précédent, dont elle était, à tout le moins, en mesure d'être informée, auraient dû lui permettre de soupçonner l'existence d'une fraude fiscale. Ainsi, et dès lors que ces éléments ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France, compte tenu de sa connaissance du marché, était en mesure de soupçonner qu'en achetant des quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Touch Future, elle participait à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des diligences mises en œuvre par la société Consus France pour prévenir le risque de participation à une fraude fiscale :

52. L'administration fait valoir que la société Consus France, qui n'a fourni au service aucun de ses contacts au sein de la société Touch Future, n'a pas cherché à entrer en relation avec le gérant de cette société, laquelle avait été pourtant récemment créée et était totalement inconnue sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre. Par ailleurs, elle fait valoir que la société Consus France, qui ne pouvait ignorer que la société Touch Future n'était pas allocataire de droits à polluer, ne s'est pas informée sur l'origine des quotas d'émission de gaz à effet de serre vendus par cette société.

53. Si la société requérante soutient que les échanges avec la société Touch Future s'effectuaient principalement de manière dématérialisée, elle n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant d'établir que la société Consus France se serait enquise, par de tels échanges, qu'elle ne produit d'ailleurs pas, des conditions effectives d'exploitation de la société Touch Future. Par ailleurs, si elle fait état d'une attestation de régularité fiscale concernant cette société, il n'est pas contesté que cette attestation est datée du 30 mars 2009, alors que les transactions en cause ont commencé en septembre 2008. Dans ces conditions, et alors que les éléments mentionnés au point précédent ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France n'a pas mis en œuvre, en dépit du volume significatif d'affaires réalisées, sur une période très brève, avec la société Touch Future, les diligences nécessaires afin de s'assurer que celle-ci ne participait pas à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

54. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant les ventes, par la société Touch Future, de quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Consus France.

En ce qui concerne les achats effectués par la société Consus France auprès de la société Lionsgate Limited :

S'agissant de la réalité de la fraude fiscale :

55. L'administration fiscale fait valoir que la société Lionsgate Limited a facturé à la société Consus France des cessions d'émission de gaz à effet de serre à hauteur de 192 815 567,88 euros au cours du premier semestre 2009, et a déduit un montant de taxe sur la valeur ajoutée de 31 598 537,74 euros au titre de la période comprise entre le 31 janvier 2009 et le 31 mai 2009 à raison de ces achats. Or, l'administration fiscale relève que la société Lionsgate Limited n'a déposé aucune déclaration de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 2009, ainsi qu'en atteste une capture d'écran de son dossier fiscal professionnel, datée du 28 juillet 2010, produit en annexe de ses écritures en défense, qui indique que la dernière déclaration de taxe sur la valeur ajoutée déposée par la société concerne l'année 2008.

56. La société requérante se borne à soutenir que l'administration fiscale n'a pas procédé à la vérification de comptabilité de la société Lionsgate Limited, de sorte qu'elle n'a pu recouvrer la taxe sur la valeur ajoutée grevant les ventes réalisées par la société Lionsgate Limited auprès de la société Consus France. Toutefois, cette circonstance ne prive pas de portée les constatations effectuées par l'administration fiscale, mentionnées au point précédent. Ainsi, et alors que la société requérante n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant de remettre en cause ces constatations, l'administration fiscale établit que la société Lionsgate Limited s'est livrée à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des indices de la fraude fiscale :

57. L'administration fiscale fait valoir que la société Lionsgate Limited a été créée le 20 septembre 2008, soit quelques mois avant la période au titre de laquelle elle a vendu les quotas d'émission de gaz à effet de serre en litige. Par ailleurs, elle relève que cette société, dont le siège était situé à une adresse de domiciliation commerciale, était dotée d'un capital de seulement 20 000 euros, et qu'elle a encaissé le produit de la cession de quotas d'émission de gaz à effet de serre sur un compte ouvert à Hong-Kong. Enfin, elle indique que la société Lionsgate Limited, qui n'avait aucune expérience sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre, n'était pas allocataire de droits à polluer.

58. Si la société requérante soutient que la société Consus France se contentait d'exécuter des " ordres de bourse ", à l'achat comme à la revente, elle ne conteste pas que cette société a elle-même procédé aux achats de quotas d'émissions de gaz à effet de serre auprès de la société Lionsgate Limited, lesquels ont fait l'objet de la comptabilisation des montants de taxe sur la valeur ajoutée en cause. Si elle soutient également que l'activité d'achat/revente de quotas d'émission de gaz à effet de serre s'exerce de manière dématérialisée, cette circonstance ne saurait justifier, à elle seule, et compte tenu du volume d'activité déployée par son fournisseur, l'absence de locaux spécifiques. Par ailleurs, si la société requérante soutient que le marché des quotas de gaz à émission de serre se caractérisait par sa liquidité et par l'absence de restriction d'entrée, cette circonstance ne saurait justifier que la société Consus France n'ait pu être alertée par le volume d'échanges réalisés avec la société Lionsgate Limited, alors que celle-ci avait été créée récemment, et qu'elle n'était pas allocataire de droits à polluer. De plus, si la société requérante soutient que la faiblesse du capital social de la société Lionsgate Limited serait, en dépit de la disproportion entre le montant de son capital social et le volume des ventes réalisées par cette société, cohérente avec son mode de financement, elle n'apporte aucun élément de preuve au soutien de ses allégations. A cet égard, la circonstance que le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre était émergent à la date des transactions en litige ne saurait occulter les différents indices relevés par l'administration fiscale, caractérisant l'activité de la société Lionsgate Limited, et qui auraient dû attirer l'attention de la société Consus France. Enfin, si la société requérante soutient que la société Consus France n'était pas en mesure de savoir que la société Lionsgate Limited participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, les éléments mentionnés au point précédent, dont elle était, à tout le moins, en mesure d'être informée, auraient dû lui permettre de soupçonner l'existence d'une fraude fiscale. Ainsi, et dès lors que ces éléments ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France, compte tenu de sa connaissance du marché, était en mesure de soupçonner qu'en achetant des quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Lionsgate Limited, elle participait à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des diligences mises en œuvre par la société Consus France pour prévenir le risque de participation à une fraude fiscale :

59. L'administration fait valoir que la société Consus France, qui n'a fourni au service aucun de ses contacts au sein de la société Lionsgate Limited, n'a pas cherché à entrer en relation avec le gérant de cette société, laquelle avait été pourtant récemment créée et était totalement inconnue sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre. Par ailleurs, elle relève que la société Consus France, qui ne pouvait ignorer que la société Lionsgate Limited n'était pas allocataire de droits à polluer, ne s'est pas informée sur l'origine des quotas d'émission de gaz à effet de serre vendus par cette société.

60. Si la société requérante produit des attestations délivrées le 19 mars 2009 et le 24 avril 2009 par le service des impôts des entreprises de Paris (19e Sud), ces attestations, qui se bornent à indiquer que, " à la date de [leur] rédaction, le demandeur a souscrit les déclarations fiscales lui incombant et payé les impôts dont il est redevable ", tout en précisant qu' " [elles] ne [signifient] pas [...] que ces déclarations ne comportent pas d'omission ou d'inexactitude susceptible d'être relevée à l'occasion d'un contrôle fiscal ultérieur ", ont été délivrées l'une et l'autre à la fin de la période en litige, alors que les opérations en cause, ont eu lieu, pour la très grande partie d'entre elles - représentant une taxe sur la valeur ajoutée de 30 641 155,4 euros, sur un total en litige de 31 598 537,74 euros - avant le 18 février 2009, ainsi qu'en attestent les extraits du compte n° 4456 de taxe sur la valeur ajoutée déductible de la société Consus France, annexés à la proposition de rectification du 3 octobre 2011. Si la société requérante soutient également que les échanges avec la société Lionsgate Limited s'effectuaient principalement de manière dématérialisée, elle n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant d'établir que la société Consus France se serait enquise, par de tels échanges, qu'elle ne produit d'ailleurs pas, des conditions effectives d'exploitation de la société Lionsgate Limited. Dans ces conditions, et alors que les éléments mentionnés au point précédent ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France n'a pas mis en œuvre, en dépit du volume significatif d'affaires réalisées, sur une période très brève, avec la société Lionsgate Limited, les diligences nécessaires afin de s'assurer que celle-ci ne participait pas à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

61. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant les ventes, par la société Lionsgate Limited, de quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Consus France.

En ce qui concerne les achats effectués par la société Consus France auprès de la société Firstrade Energy :

S'agissant de la réalité de la fraude fiscale :

62. L'administration fiscale fait valoir que la société Firstrade Energy a facturé à la société Consus France des cessions de quotas d'émission de gaz à effet de serre à hauteur de 188 692 819 euros au titre des mois de mai 2009 et juin 2009, et que la société Consus France a déduit un montant de taxe sur la valeur ajoutée de 30 914 539,04 euros au titre des mois de mai 2009 et juin 2009 à raison d'achats effectués auprès de cette société. Or, l'administration fiscale fait valoir que la société Firstrade Energy a cessé de déposer ses déclarations mensuelles de taxe sur la valeur ajoutée à compter du mois de mai 2009. Par ailleurs, le jugement du tribunal de grande instance de Paris en date du 7 juillet 2016, qui n'a pas été remis en cause sur ce point par le jugement de la cour d'appel de Paris du 28 juin 2017, indique que la société Firstrade Energy a seulement déclaré une taxe sur la valeur ajoutée de 8 494 190 euros au titre de l'année 2008 et de 525 856 euros au titre de l'année 2009.

63. La société requérante admet la matérialité de la fraude commise par la société Firstrade Energy. Ainsi, l'administration fiscale établit que la société Firstrade Energy s'est livrée à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des indices de la fraude fiscale :

64. L'administration fiscale fait valoir que la société Firstrade Energy, qui avait initialement déclaré, lors de sa création en décembre 2004, une activité de commercialisation de matériels électroniques, de commerce de gros de montres et d'import-export, a modifié son objet social en janvier 2009, déclarant désormais une activité d'achat et de vente de tous produits liés aux énergies renouvelables et à l'environnement. Par ailleurs, elle relève que cette société, qui a changé de gérant en avril 2009, était dotée d'un capital social de seulement 80 000 euros et qu'elle n'a pas publié ses comptes au greffe du tribunal de commerce. Enfin, elle indique que la société Firstrade Energy, qui n'avait aucune expérience sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre, n'était pas allocataire de droits à polluer.

65. Si la société requérante soutient que la société Consus France se contentait d'exécuter des " ordres de bourse ", à l'achat comme à la revente, elle ne conteste pas que cette société a elle-même procédé aux achats de quotas d'émissions de gaz à effet de serre auprès de la société Firstrade Energy, lesquels ont fait l'objet de la comptabilisation des montants de taxe sur la valeur ajoutée en cause. Par ailleurs, si la société requérante soutient que le marché des quotas de gaz à émission de serre se caractérisait par sa liquidité et par l'absence de restriction d'entrée, cette circonstance ne saurait justifier que la société Consus France n'ait pu être alertée par le volume d'échanges réalisés avec la société Firstrade Energy, alors que celle-ci avait été créée récemment, et qu'elle n'était pas allocataire de droits à polluer. De plus, si la société requérante soutient, d'une part, que l'absence de dépôt des comptes au greffe du tribunal de commerce serait une pratique répandue, d'autre part, que la faiblesse du capital social de la société Firstrade Energy serait, en dépit de la disproportion entre le montant de son capital social et le volume des ventes réalisées par cette société, cohérente avec son mode de financement, elle n'apporte aucun élément de preuve au soutien de ses allégations. A cet égard, la circonstance que le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre était émergent à la date des transactions en litige ne saurait occulter les différents indices relevés par l'administration fiscale, caractérisant l'activité de la société Firstrade Energy, et qui auraient dû attirer l'attention de la société Consus France. Enfin, si la société requérante soutient que la société Consus France n'était pas en mesure de savoir que la société Firstrade Energy participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, les éléments mentionnés au point précédent, dont elle était, à tout le moins, en mesure d'être informée, auraient dû lui permettre de soupçonner l'existence d'une fraude fiscale. Ainsi, et dès lors que ces éléments ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France, compte tenu de sa connaissance du marché, était en mesure de soupçonner qu'en achetant des quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Firstrade Energy, elle participait à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des diligences mises en œuvre par la société Consus France pour prévenir le risque de participation à une fraude fiscale :

66. L'administration fiscale fait valoir que la société Consus France, qui n'a fourni au service aucun de ses contacts au sein de la société Firstrade Energy, n'a pas cherché à entrer en relation avec le gérant de cette société, laquelle avait été pourtant récemment créée et était totalement inconnue sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre. Par ailleurs, elle fait valoir que la société Consus France, qui ne pouvait ignorer que la société Firstrade Energy n'était pas allocataire de droits à polluer, ne s'est pas informée sur l'origine des quotas d'émission de gaz à effet de serre vendus par cette société.

67. Si la société requérante soutient que la société Consus France a demandé à la société Firstrade Energy la production de divers documents afin de s'assurer de la régularité de son activité, notamment au regard de ses obligations fiscales, elle se borne à produire des réponses du moteur de recherche " VIES ", émises à la suite de demandes datées respectivement du 17 avril 2012 et du 29 mai 2012, et faisant état d'un numéro de taxe sur la valeur ajoutée valide au nom de cette société. Si la société requérante soutient également que les échanges avec la société Firstrade Energy s'effectuaient principalement de manière dématérialisée, elle n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant d'établir que la société Consus France se serait enquise, par de tels échanges, qu'elle ne produit d'ailleurs pas, des conditions effectives d'exploitation de la société Firstrade Energy. Par ailleurs, si la société requérante soutient qu'une attestation a été délivrée justifiant de la circonstance que la société Firstrade Energy aurait satisfait à ses obligations fiscales, elle ne la produit pas. Dans ces conditions, et alors que les éléments mentionnés au point précédent ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France n'a pas mis en œuvre, en dépit du volume significatif d'affaires réalisées, sur une période très brève, avec la société Firstrade Energy, les diligences nécessaires afin de s'assurer que celle-ci ne participait pas à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

68. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant les ventes, par la société Firstrade Energy, de quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Consus France.

S'agissant du montant du rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Consus France à raison des achats effectués auprès de la société Firstrade Energy :

69. La société requérante soutient que le tribunal de grande instance de Paris, par son jugement du 7 juillet 2016, confirmé sur ce point par l'arrêt de la cour d'appel de Paris en date du 28 juin 2017, a condamné plusieurs personnes, parmi lesquelles le gérant de la société Firstrade Energy, au paiement solidaire, à l'Etat, d'une somme de 283 300 000 euros en réparation du préjudice subi. Toutefois, et contrairement à ce que soutient la société requérante, cette somme, qui n'a pas le même objet que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige et n'a pas été mise à la charge de la société Consus France, ne saurait venir en déduction de ces rappels. Par suite, le moyen doit être écarté.

En ce qui concerne les achats effectués par la société Consus France à la société Tallenko :

S'agissant de la réalité de la fraude fiscale :

70. L'administration fiscale fait valoir que la société Tallenko a facturé à la société Consus France des cessions d'émission de gaz à effet de serre à hauteur de 118 588 507 euros au titre des mois de janvier 2009 à mars 2009, et que la société Consus France a déclaré une taxe sur la valeur ajoutée déductible de 19 434 236,92 euros au titre des mois janvier 2009 à mars 2009 à raison d'achats effectués auprès de cette société. Or, l'administration fiscale fait valoir que la société Tallenko n'a déposé aucune déclaration de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 2009. Elle produit à cet égard, outre une copie d'écran issue de l'application développée par la direction générale des finances publiques " MEDOC " (mécanisation des opérations comptables), une attestation émanant de la direction nationale d'enquêtes fiscales, rédigée en réponse à une réquisition judiciaire présentée par le service national de douane judiciaire le 6 mai 2010, indiquant que, dans le cadre de la vérification de comptabilité dont a fait l'objet cette société au titre, notamment, de la période comprise entre le 1er janvier 2009 et le 31 août 2009, le service a constaté qu'une seule déclaration avait été déposée, au titre de l'année 2008, comportant la mention " néant ", et que la société n'avait pas respecté ses obligations déclaratives au titre de la période comprise entre le 1er janvier 2009 et le 31 août 2009.

71. La société requérante se borne à soutenir, d'une part, que l'administration fiscale n'a pas recouvré la taxe sur la valeur ajoutée grevant les ventes réalisées par la société Tallenko auprès de la société Consus France, d'autre part, qu'elle ne fait état d'aucune poursuite pénale dirigée contre la société Tallenko ou ses dirigeants. Toutefois, ces circonstances ne privent pas de portée les constatations effectuées par l'administration fiscale, mentionnées au point précédent. Ainsi, et alors que la société requérante n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant de remettre en cause ces constatations, l'administration fiscale établit que la société Tallenko s'est livrée à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des indices de la fraude fiscale :

72. L'administration fiscale fait valoir que la société Tallenko a été créée le 20 octobre 2008, soit quelques mois avant les transactions en litige. Elle relève également que cette société, qui possédait seulement une boîte postale auprès d'une société de domiciliation située à Paris, était dotée d'un capital social de seulement 1 000 euros, et qu'elle n'a pas publié ses comptes au greffe du tribunal de commerce. Par ailleurs, l'administration fiscale indique que cette société, qui n'avait aucune expérience sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre, n'était pas allocataire de droits à polluer.

73. Si la société requérante soutient que la société Consus France se contentait d'exécuter des " ordres de bourse ", à l'achat comme à la revente, elle ne conteste pas que cette société a elle-même procédé aux achats de quotas d'émissions de gaz à effet de serre auprès de la société Tallenko, lesquels ont fait l'objet de la comptabilisation des montants de taxe sur la valeur ajoutée en cause. Si elle soutient également que l'activité d'achat/revente de quotas d'émission de gaz à effet de serre s'exerce de manière dématérialisée, cette circonstance ne saurait justifier, à elle seule, et compte tenu du volume d'activité déployée par son fournisseur, l'absence de locaux spécifiques. Par ailleurs, si la société requérante soutient que le marché des quotas de gaz à émission de serre se caractérisait par sa liquidité et par l'absence de restriction d'entrée, cette circonstance ne saurait justifier que la société Consus France n'ait pu être alertée par le volume d'échanges réalisés avec la société Tallenko, alors que celle-ci avait été créée récemment, et qu'elle n'était pas allocataire de droits à polluer. De plus, si la société requérante soutient, d'une part, que l'absence de dépôt des comptes au greffe du tribunal de commerce serait une pratique répandue, d'autre part, que la faiblesse du capital social de la société Tallenko serait, en dépit de la disproportion entre le montant de son capital social et le volume des ventes réalisées par cette société, cohérente avec son mode de financement, elle n'apporte aucun élément de preuve au soutien de ses allégations. A cet égard, la circonstance que le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre était émergent à la date des transactions en litige ne saurait occulter les différents indices relevés par l'administration fiscale, caractérisant l'activité de la société Tallenko, et qui auraient dû attirer l'attention de la société Consus France. Enfin, si la société requérante soutient que la société Consus France n'était pas en mesure de savoir que la société Tallenko participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, les éléments mentionnés au point précédent, dont elle était, à tout le moins, en mesure d'être informée, auraient dû lui permettre de soupçonner l'existence d'une fraude fiscale. Ainsi, et dès lors que ces éléments ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France, compte tenu de sa connaissance du marché, était en mesure de soupçonner qu'en achetant des quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Tallenko, elle participait à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des diligences mises en œuvre par la société Consus France pour prévenir le risque de participation à une fraude fiscale :

74. L'administration fiscale fait valoir que la société Consus France, qui n'a fourni au service aucun de ses contacts au sein de la société Tallenko, n'a pas cherché à entrer en relation avec le gérant de cette société, laquelle avait été pourtant récemment créée et était totalement inconnue sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre. Par ailleurs, elle fait valoir que la société Consus France, qui ne pouvait ignorer que la société Tallenko n'était pas allocataire de droits à polluer, ne s'est pas informée sur l'origine des quotas d'émission de gaz à effet de serre vendus par cette société.

75. Si la société requérante soutient que les échanges avec la société Tallenko s'effectuaient principalement de manière dématérialisée, elle n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant d'établir que la société Consus France se serait enquise, par de tels échanges, qu'elle ne produit d'ailleurs pas, des conditions effectives d'exploitation de la société Tallenko. Par ailleurs, si la société requérante soutient qu'une attestation de régularité fiscale a été délivrée justifiant de la circonstance que la société Tallenko aurait satisfait à ses obligations fiscales, elle ne la produit pas. Dans ces conditions, et alors que les éléments mentionnés au point précédent ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France n'a pas mis en œuvre, en dépit du volume significatif d'affaires réalisées, sur une période très brève, avec la société Tallenko, les diligences nécessaires afin de s'assurer que celle-ci ne participait pas à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

76. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant les ventes, par la société Tallenko, de quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Consus France.

En ce qui concerne les cessions achats effectués par la société Consus France auprès de la société Mentek :

S'agissant de la réalité de la fraude fiscale :

77. L'administration fiscale fait valoir que la société Mentek a facturé à la société Consus France des cessions d'émission de gaz à effet de serre à hauteur de 117 805 482 euros au titre des mois de janvier 2009 à mars 2009, et que la société Consus France a déclaré une taxe sur la valeur ajoutée déductible d'un montant de 19 305 882,40 euros à raison des achats effectués auprès de cette société entre le mois de janvier 2009 et le mois de mars 2009. Or, l'administration fiscale relève que la société Mentek n'a déposé aucune déclaration de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 2009. Elle se prévaut à cet égard de copies d'écran issue de l'application " MEDOC ", éditées le 6 octobre 2008 et le 27 février 2009, et ne faisant état du dépôt d'aucune déclaration de taxe sur la valeur ajoutée par cette société. Elle se prévaut également d'un arrêt de la chambre de l'instruction de la cour d'appel de Paris en date du 14 octobre 2019, rejetant une requête en nullité d'actes de procédures, et indiquant, sur la base, notamment, d'une note émanant du service à compétence nationale TRACFIN et d'investigations menées par le service national de la douane judiciaire, d'une part, que la société Mentek, " défaillante fiscalement s'agissant du reversement de la TVA collectée ", n'a pas reversé la taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 19 786 429 euros correspondant à des ventes de quotas d'émission de gaz à effet de serre, d'autre part, que le montant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée et non reversée a été perçu sur des comptes bancaires ouverts à Hong Kong au nom d'une société " miroir ".

78. La société Consus France conteste la réalité de la fraude fiscale qui aurait été commise par la société Mentek. En l'espèce, les copies d'écran produites par l'administration fiscale, qui ont été éditées, pour la plus récente d'entre elles, le 27 février 2009, permettent d'établir, s'agissant des transactions en cause, que les cessions de quotas d'émission de gaz à effet de serre réalisées par la société Mentek au cours du mois de janvier 2009 n'ont fait l'objet d'aucune déclaration. Par ailleurs, la réalité de la fraude fiscale commise par la société Mentek est, s'agissant des mois de février 2009 et mars 2009, confirmée par l'arrêt de la chambre de l'instruction de la cour d'appel de Paris en date du 14 octobre 2019, qui relève que la société Mentek n'a pas reversé une taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 19 786 429 euros, soit un montant très proche du montant en litige au titre des transactions réalisées avec cette société. A cet égard, si l'arrêt de la chambre de l'instruction de la cour d'appel de Paris en date du 14 octobre 2019 n'est pas revêtu de l'autorité de la chose jugée, la société requérante n'apporte aucun élément permettant de remettre en cause ses mentions. Ainsi, l'administration fiscale établit que la société Mentek s'est livrée à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des indices de la fraude fiscale :

79. L'administration fiscale fait valoir que la société Mentek a été créée le 20 février 2008, soit quelques mois avant les transactions en litige, et que son objet social mentionnait l'import-export de tous produits non réglementés. Elle relève également que cette société avait un capital social de seulement 15 000 euros, et qu'elle n'a pas publié ses comptes au greffe du tribunal de commerce. Enfin, elle indique que la société Mentek, qui n'avait aucune expérience sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre, n'était pas allocataire de droits à polluer.

80. Si la société requérante soutient que la société Consus France se contentait d'exécuter des " ordres de bourse ", à l'achat comme à la revente, elle ne conteste pas que cette société a elle-même procédé aux achats de quotas d'émissions de gaz à effet de serre auprès de la société Mentek, lesquels ont fait l'objet de la comptabilisation des montants de taxe sur la valeur ajoutée en cause. Par ailleurs, si la société requérante soutient que le marché des quotas de gaz à émission de serre se caractérisait par sa liquidité et par l'absence de restriction d'entrée, cette circonstance ne saurait justifier que la société Consus France n'ait pu être alertée par le volume d'échanges réalisés avec la société Mentek, alors que celle-ci avait été créée récemment, et qu'elle n'était pas allocataire de droits à polluer. De plus, si la société requérante soutient, d'une part, que l'absence de dépôt des comptes au greffe du tribunal de commerce serait une pratique répandue, d'autre part, que la faiblesse du capital social de la société Mentek serait, en dépit de la disproportion entre le montant de son capital social et le volume des ventes réalisées par cette société, cohérente avec son mode de financement, elle n'apporte aucun élément de preuve au soutien de ses allégations. A cet égard, la circonstance que le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre était émergent à la date des transactions en litige ne saurait occulter les différents indices relevés par l'administration fiscale, caractérisant l'activité de la société Mentek, et qui auraient dû attirer l'attention de la société Consus France. Enfin, si la société requérante soutient que la société Consus France n'était pas en mesure de savoir que la société Mentek participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, les éléments mentionnés au point précédent, dont elle était, à tout le moins, en mesure d'être informée, auraient dû lui permettre de soupçonner l'existence d'une fraude fiscale. Ainsi, et dès lors que ces éléments ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France, compte tenu de sa connaissance du marché, était en mesure de soupçonner qu'en achetant des quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Mentek, elle participait à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des diligences mises en œuvre par la société Consus France pour prévenir le risque de participation à une fraude fiscale :

81. L'administration fiscale fait valoir que la société Consus France, qui n'a fourni au service aucun de ses contacts au sein de la société Mentek, n'a pas cherché à entrer en relation avec le gérant de cette société, laquelle avait été pourtant récemment créée, en février 2008, et était totalement inconnue sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre. Par ailleurs, elle fait valoir que la société Consus France, qui ne pouvait ignorer que la société Mentek n'était pas allocataire de droits à polluer, ne s'est pas informée sur l'origine des quotas d'émission de gaz à effet de serre vendus par cette société.

82. Si la société requérante soutient que les échanges avec la société Mentek s'effectuaient principalement de manière dématérialisée, elle n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant d'établir que la société Consus France se serait enquise, par de tels échanges, qu'elle ne produit d'ailleurs pas, des conditions effectives d'exploitation de la société Mentek. Par ailleurs, si la société requérante soutient qu'une attestation de régularité fiscale a été délivrée justifiant de la circonstance que la société Mentek aurait satisfait à ses obligations fiscales, elle ne la produit pas. Dans ces conditions, et alors que les éléments mentionnés au point précédent ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France n'a pas mis en œuvre, en dépit du volume significatif d'affaires réalisées, sur une période très brève, avec la société Mentek, les diligences nécessaires afin de s'assurer que celle-ci ne participait pas à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

83. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant les ventes, par la société Mentek, de quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Consus France.

En ce qui concerne les achats effectués par la société Consus France auprès de la société Atid Carbon :

S'agissant de la réalité de la fraude fiscale :

84. L'administration fiscale fait valoir que la société Atid Carbon a facturé à la société Consus France des cessions d'émission de quotas de gaz à effet de serre à hauteur de 102 449 240 euros au titre des mois de novembre 2008 et décembre 2008, et que la société Consus France a déduit un montant total de taxe sur la valeur ajoutée de 16 789 340,40 euros à raison des achats effectués auprès de cette société en novembre 2008 et décembre 2008. Or, l'administration fiscale relève que la société Atid Carbon n'a déposé aucune déclaration de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 2008, ainsi qu'en atteste la capture d'écran, datée du 4 octobre 2019, issue de l'application " MEDOC ", laquelle comporte la mention " aucune déclaration déposée pour ce dossier ".

85. La société requérante se borne à soutenir que l'administration fiscale n'a pas procédé à la vérification de comptabilité de la société Atid Carbon, de sorte qu'elle n'a pu recouvrer la taxe sur la valeur ajoutée grevant les ventes réalisées par cette société auprès de la société Consus France. Toutefois, ces circonstances ne privent pas de portée les constatations effectuées par l'administration fiscale, mentionnées au point précédent. Ainsi, et alors que la société requérante n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant de remettre en cause ces constatations, l'administration fiscale établit que la société Atid Carbon s'est livrée à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des indices de la fraude fiscale :

86. L'administration fiscale fait valoir que la société Atid Carbon a été créée le 20 janvier 2008, soit quelques mois seulement avant les transactions en litige. Elle relève également que cette société, dont le siège était situé à une adresse de domiciliation commerciale, était dotée d'un capital social de seulement 1 000 euros et qu'elle n'a pas publié ses comptes au greffe du tribunal de commerce. Enfin, l'administration fiscale indique que la société Atid Carbon, qui n'avait aucune expérience sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre, n'était pas allocataire de droits à polluer.

87. Si la société requérante soutient que la société Consus France se contentait d'exécuter des " ordres de bourse ", à l'achat comme à la revente, elle ne conteste pas que cette société a elle-même procédé aux achats de quotas d'émissions de gaz à effet de serre auprès de la société Atid Carbon, lesquels ont fait l'objet de la comptabilisation des montants de taxe sur la valeur ajoutée en cause. Si elle soutient également que l'activité d'achat/revente de quotas d'émission de gaz à effet de serre s'exerce de manière dématérialisée, cette circonstance ne saurait justifier, à elle seule, et compte tenu du volume d'activité déployée par son fournisseur, l'absence de locaux spécifiques. Par ailleurs, si la société requérante soutient que le marché des quotas de gaz à émission de serre se caractérisait par sa liquidité et par l'absence de restriction d'entrée, cette circonstance ne saurait justifier que la société Consus France n'ait pu être alertée par le volume d'échanges réalisés avec la société Atid Carbon, alors que celle-ci avait été créée récemment, et qu'elle n'était pas allocataire de droits à polluer. De plus, si la société requérante soutient, d'une part, que l'absence de dépôt des comptes au greffe du tribunal de commerce serait une pratique répandue, d'autre part, que la faiblesse du capital social de la société Atid Carbon serait, en dépit de la disproportion entre le montant de son capital social et le volume des ventes réalisées par cette société, cohérente avec son mode de financement, elle n'apporte aucun élément de preuve au soutien de ses allégations. A cet égard, la circonstance que le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre était émergent à la date des transactions en litige ne saurait occulter les différents indices relevés par l'administration fiscale, caractérisant l'activité de la société Atid Carbon, et qui auraient dû attirer l'attention de la société Consus France. Enfin, si la société requérante soutient que la société Consus France n'était pas en mesure de savoir que la société Atid Carbon participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, les éléments mentionnés au point précédent, dont elle était, à tout le moins, en mesure d'être informée, auraient dû lui permettre de soupçonner l'existence d'une fraude fiscale. Ainsi, et dès lors que ces éléments ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France, compte tenu de sa connaissance du marché, était en mesure de soupçonner qu'en achetant des quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Atid Carbon, elle participait à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des diligences mises en œuvre par la société Consus France pour prévenir le risque de participation à une fraude fiscale :

88. L'administration fait valoir que la société Consus France, qui n'a fourni au service aucun de ses contacts au sein de la société Atid Carbon, n'a pas cherché à entrer en relation avec le gérant de cette société, laquelle avait été pourtant récemment créée et était totalement inconnue sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre. Par ailleurs, elle relève que la société Consus France, qui ne pouvait ignorer que la société Atid Carbon n'était pas allocataire de droits à polluer, ne s'est pas informée sur l'origine des quotas d'émission de gaz à effet de serre vendus par cette société.

89. Si la société requérante soutient que les échanges avec la société Atid Carbon s'effectuaient principalement de manière dématérialisée, elle n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant d'établir que la société Consus France se serait enquise, par de tels échanges, qu'elle ne produit d'ailleurs pas, des conditions effectives d'exploitation de la société Atid Carbon. Par ailleurs, si la société requérante soutient qu'une attestation de régularité fiscale a été délivrée justifiant de la circonstance que la société Atid Carbon aurait satisfait à ses obligations fiscales, elle ne la produit pas. Dans ces conditions, et alors que les éléments mentionnés au point précédent ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France n'a pas mis en œuvre, en dépit du volume significatif d'affaires réalisées, sur une période très brève, avec la société Atid Carbon, les diligences nécessaires afin de s'assurer que celle-ci ne participait pas à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

90. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant les ventes, par la société Atid Carbon, de quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Consus France.

En ce qui concerne les achats effectués par la société Consus France auprès de la société Energie Centrale :

S'agissant de la réalité de la fraude fiscale :

91. L'administration fiscale fait valoir que la société Energie Centrale, qui apparaît également, dans la comptabilité de la société Consus France, sous la dénomination Centrale Energie, a facturé à la société Consus France des quotas d'émission de gaz à effet de serre à hauteur de 93 199 942 euros en 2008 et de 37 317 580 euros au titre du premier semestre 2009, et que la société Consus France a déduit, à raison de ces achats, des montants de 15 221 738,87 au titre des mois de mai 2008 à décembre 2008 et de 12 317 618,04 euros au titre de janvier 2009 à mars 2009. Or, l'administration fiscale relève que la société Energie Centrale n'a déposé aucune déclaration de taxe sur la valeur ajoutée au titre de ces années d'imposition, ainsi qu'en atteste la capture d'écran, datée du 17 octobre 2019, issue de l'application " MEDOC ", laquelle comporte la mention " aucune déclaration déposée pour ce dossier ".

92. La société requérante se borne à soutenir que l'administration fiscale n'a pas procédé à la vérification de comptabilité de la société Energie Centrale, de sorte qu'elle n'a pu recouvrer la taxe sur la valeur ajoutée grevant les ventes réalisées par cette société auprès de la société Consus France. Toutefois, ces circonstances ne privent pas de portée les constatations effectuées par l'administration fiscale, mentionnées au point précédent. Ainsi, et alors que la société requérante n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant de remettre en cause ces constatations, l'administration fiscale établit que la société Energie Centrale s'est livrée à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des indices de la fraude fiscale :

93. L'administration fiscale fait valoir que la société Energie Centrale a été créée le 22 novembre 2007, soit quelques mois avant les transactions en litige. Par ailleurs, elle indique que cette société était dotée d'un capital social de seulement 20 000 euros, et qu'elle n'a pas publié ses comptes au greffe du tribunal de commerce. Enfin, elle relève que la société Energie Centrale, qui n'avait aucune expérience sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre, n'était pas allocataire de droits à polluer.

94. Si la société requérante soutient que la société Consus France se contentait d'exécuter des " ordres de bourse ", à l'achat comme à la revente, elle ne conteste pas que cette société a elle-même procédé aux achats de quotas d'émissions de gaz à effet de serre auprès de la société Energie Centrale, lesquels ont fait l'objet de la comptabilisation des montants de taxe sur la valeur ajoutée en cause. Par ailleurs, si la société requérante soutient que le marché des quotas de gaz à émission de serre se caractérisait par sa liquidité et par l'absence de restriction d'entrée, cette circonstance ne saurait justifier que la société Consus France n'ait pu être alertée par le volume d'échanges réalisés avec la société Energie Centrale, alors que celle-ci avait été créée récemment, et qu'elle n'était pas allocataire de droits à polluer. De plus, si la société requérante soutient, d'une part, que l'absence de dépôt des comptes au greffe du tribunal de commerce serait une pratique répandue, d'autre part, que la faiblesse du capital social de la société Energie Centrale serait, en dépit de la disproportion entre le montant de son capital social et le volume des ventes réalisées par cette société, cohérente avec son mode de financement, elle n'apporte aucun élément de preuve au soutien de ses allégations. A cet égard, la circonstance que le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre était émergent à la date des transactions en litige ne saurait occulter les différents indices relevés par l'administration fiscale, caractérisant l'activité de la société Energie Centrale, et qui auraient dû attirer l'attention de la société Consus France. Enfin, si la société requérante soutient que la société Consus France n'était pas en mesure de savoir que la société Energie Centrale participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, les éléments mentionnés au point précédent, dont elle était, à tout le moins, en mesure d'être informée, auraient dû lui permettre de soupçonner l'existence d'une fraude fiscale. Ainsi, et dès lors que ces éléments ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France, compte tenu de sa connaissance du marché, était en mesure de soupçonner qu'en achetant des quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Energie Centrale, elle participait à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des diligences mises en œuvre par la société Consus France pour prévenir le risque de participation à une fraude fiscale :

95. L'administration fait valoir que la société Consus France, qui n'a fourni au service aucun de ses contacts au sein de la société Energie Centrale, n'a pas cherché à entrer en relation avec le gérant de cette société, laquelle avait été pourtant récemment créée et était totalement inconnue sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre. Par ailleurs, elle fait valoir que la société Consus France, qui ne pouvait ignorer que la société Energie Centrale n'était pas allocataire de droits à polluer, ne s'est pas informée sur l'origine des quotas d'émission de gaz à effet de serre vendus par cette société.

96. Si la société requérante soutient que les échanges avec la société Energie Centrale s'effectuaient principalement de manière dématérialisée, elle n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant d'établir que la société Consus France se serait enquise, par de tels échanges, qu'elle ne produit d'ailleurs pas, des conditions effectives d'exploitation de la société Energie Centrale. Par ailleurs, si la société requérante se prévaut d'une attestation de régularité fiscale concernant la société Energie Centrale, il n'est pas contesté que cette attestation a été délivrée le 16 mars 2009, alors que les transactions en litige ont eu lieu entre mai 2008 et mars 2009. Dans ces conditions, et alors que les éléments mentionnés au point précédent ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France n'a pas mis en œuvre, en dépit du volume significatif d'affaires réalisées, sur une période très brève, avec la société Energie Centrale, les diligences nécessaires afin de s'assurer que celle-ci ne participait pas à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

97. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant les ventes, par la société Energie Centrale, de quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Consus France.

En ce qui concerne les achats effectués par la société Consus France auprès de la société Expression :

S'agissant de la réalité de la fraude fiscale :

98. L'administration fiscale fait valoir que la société Expression a facturé à la société Consus France des quotas de cessions d'émission de gaz à effet de serre à hauteur de 48 248 494 euros au titre du premier semestre 2009 et que la société Consus France a déclaré une taxe sur la valeur ajoutée déductible, à raison de ces achats, d'un montant de 7 906 943,80 euros. Or, l'administration fiscale fait valoir que la société Expression n'a déposé aucune déclaration de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 2009. Elle se prévaut à cet égard d'un courrier émanant du service des impôts des entreprises de Saint-Germain-en-Laye Sud, daté du 12 août 2010, indiquant, en réponse à une réquisition judiciaire présentée le 10 août 2010 par le service national de douane judiciaire, que cette société n'a déposé aucune déclaration de taxe sur la valeur ajoutée.

99. La société Consus France ne conteste pas la matérialité de cette fraude. Ainsi, l'administration fiscale établit que la société Expression s'est livrée à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des indices de la fraude fiscale :

100. L'administration fiscale fait valoir que la société Expression était dotée d'un capital social de seulement 100 000 euros et qu'elle a encaissé le produit de la cession des quotas d'émission de gaz à effet de serre sur un compte bancaire situé à Chypre. Elle indique également que cette société n'a jamais déposé de comptes auprès du greffe du tribunal de commerce. Enfin, elle indique que la société Expression, qui n'avait aucune expérience sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre, n'était pas allocataire de droits à polluer.

101. Si la société requérante soutient que la société Consus France se contentait d'exécuter des " ordres de bourse ", à l'achat comme à la revente, elle ne conteste pas que cette société a elle-même procédé aux achats de quotas d'émissions de gaz à effet de serre auprès de la société Expression, lesquels ont fait l'objet de la comptabilisation des montants de taxe sur la valeur ajoutée en cause. Par ailleurs, si la société requérante soutient que le marché des quotas de gaz à émission de serre se caractérisait par sa liquidité et par l'absence de restriction d'entrée, cette circonstance ne saurait justifier que la société Consus France n'ait pu être alertée par le volume d'échanges réalisés avec la société Expression, alors que celle-ci avait été créée récemment, et qu'elle n'était pas allocataire de droits à polluer. De plus, si la société requérante soutient, d'une part, que l'absence de dépôt des comptes au greffe du tribunal de commerce serait une pratique répandue, d'autre part, que la faiblesse du capital social de la société Expression serait, en dépit de la disproportion entre le montant de son capital social et le volume des ventes réalisées par cette société, cohérente avec son mode de financement, elle n'apporte aucun élément de preuve au soutien de ses allégations. A cet égard, la circonstance que le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre était émergent à la date des transactions en litige ne saurait occulter les différents indices relevés par l'administration fiscale, caractérisant l'activité de la société Expression, et qui auraient dû attirer l'attention de la société Consus France. Enfin, si la société requérante soutient que la société Consus France n'était pas en mesure de savoir que la société Expression participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, les éléments mentionnés au point précédent, dont elle était, à tout le moins, en mesure d'être informée, auraient dû lui permettre de soupçonner l'existence d'une fraude fiscale. Ainsi, et dès lors que ces éléments ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France, compte tenu de sa connaissance du marché, était en mesure de soupçonner qu'en achetant des quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Expression, elle participait à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des diligences mises en œuvre par la société Consus France pour prévenir le risque de participation à une fraude fiscale :

102. L'administration fiscale fait valoir que la société Consus France, qui n'a fourni au service aucun de ses contacts au sein de la société Expression, n'a pas cherché à entrer en relation avec le gérant de cette société, laquelle avait été pourtant récemment créée et était totalement inconnue sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre. Par ailleurs, elle fait valoir que la société Consus France, qui ne pouvait ignorer que la société Expression n'était pas allocataire de droits à polluer, ne s'est pas informée sur l'origine des quotas d'émission de gaz à effet de serre vendus par cette société.

103. Si la société requérante soutient que les échanges avec la société Expression s'effectuaient principalement de manière dématérialisée, par téléphone ou par courriels, elle n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant d'établir que la société Consus France se serait enquise, par de tels échanges, qu'elle ne produit d'ailleurs pas, des conditions effectives d'exploitation de la société Expression. Par ailleurs, si la société requérante soutient qu'une attestation a été délivrée par le service justifiant de la circonstance que la société Expression aurait satisfait à ses obligations fiscales, elle ne la produit pas. Dans ces conditions, et alors que les éléments mentionnés au point précédent ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France n'a pas mis en œuvre, en dépit du volume significatif d'affaires réalisées, sur une période très brève, avec la société Expression, les diligences nécessaires afin de s'assurer que celle-ci ne participait pas à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

104. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant les ventes, par la société Expression, de quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Consus France.

S'agissant du montant du rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Consus France à raison des achats effectués auprès de la société Expression :

105. Si la société requérante soutient que la société Expression a été mentionnée par le jugement du tribunal de grande instance de Paris du 7 juillet 2016 et par l'arrêt de la cour d'appel de Paris en date du 28 juin 2017, cette circonstance est sans incidence sur le montant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige, mis à la charge de la société Consus France. Par suite, le moyen doit être écarté.

En ce qui concerne les achats effectués par la société Consus France auprès de la société Euro Trade Energy :

S'agissant de la réalité de la fraude fiscale :

106. L'administration fiscale fait valoir que la société Euro Trade Energy a facturé à la société Consus France des cessions de quotas d'émission de gaz à effet de serre à hauteur de 46 670 910 euros au titre de la période comprise entre les mois de janvier 2009 et juin 2009, et que la société Consus France a déduit un montant de taxe sur la valeur ajoutée de 7 648 410 euros au titre de la période comprise entre le 1er janvier 2009 et le 31 mai 2009 à raison d'achats effectués auprès de cette société. Or, l'administration fiscale fait valoir que la société Euro Trade Energy n'a déposé aucune déclaration de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 2009, ainsi qu'en atteste une capture d'écran de son compte fiscal professionnel effectuée le 18 juillet 2011, lequel mentionne, à cette date, la déclaration déposée au titre de l'année 2008 comme la dernière déclaration de taxe sur la valeur ajoutée déposée par cette société.

107. La société requérante se borne à soutenir, d'une part, que l'administration fiscale n'a pas procédé à la vérification de comptabilité de la société Euro Trade Energy, de sorte qu'elle n'a pu recouvrer la taxe sur la valeur ajoutée collectée non déclarée par cette société, d'autre part, qu'aucune poursuite pénale n'a été dirigée contre la société Euro Trade Energy ou ses dirigeants. Toutefois, ni ces circonstances, ni la circonstance que, selon les allégations de la société requérante, le numéro de taxe sur la valeur ajoutée de la société Euro Trade Energy n'avait pas fait l'objet d'une suspension, ne privent de portée les constatations effectuées par l'administration fiscale, mentionnées au point précédent. Ainsi, et alors que la société requérante n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant de remettre en cause ces constatations, l'administration fiscale établit que la société Euro Trade Energy s'est livrée à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des indices de la fraude fiscale :

108. L'administration fiscale fait valoir que la société Euro Trade Energy a été créée le 10 novembre 2008, soit quelques mois avant les transactions litigieuses. Par ailleurs, elle relève que cette société, dont le siège était situé à une adresse de domiciliation commerciale, était dotée d'un capital social de seulement 10 000 euros. Enfin, elle indique, d'une part, que la société Euro Trade Energy n'a pas publié ses comptes au greffe du tribunal de commerce, d'autre part, que cette société, qui n'avait aucune expérience sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre, n'était pas allocataire de droits à polluer.

109. Si la société requérante soutient que la société Consus France se contentait d'exécuter des " ordres de bourse ", à l'achat comme à la revente, elle ne conteste pas que cette société a elle-même procédé aux achats de quotas d'émissions de gaz à effet de serre auprès de la société Euro Trade Energy, lesquels ont fait l'objet de la comptabilisation des montants de taxe sur la valeur ajoutée en cause. Si elle soutient également que l'activité d'achat/revente de quotas d'émission de gaz à effet de serre s'exerce de manière dématérialisée, cette circonstance ne saurait justifier, à elle seule, et compte tenu du volume d'activité de son fournisseur, l'absence de locaux spécifiques. Par ailleurs, si la société requérante soutient que le marché des quotas de gaz à émission de serre se caractérisait par sa liquidité et par l'absence de restriction d'entrée, cette circonstance ne saurait justifier que la société Consus France n'ait pu être alertée par le volume d'échanges réalisée avec la société Euro Trade Energy, alors que celle-ci avait été créée récemment, et qu'elle n'était pas allocataire de droits à polluer. De plus, si la société requérante soutient, d'une part, que l'absence de dépôt des comptes au greffe du tribunal de commerce serait une pratique répandue, d'autre part, que la faiblesse du capital social de la société Euro Trade Energy serait, en dépit de la disproportion entre le montant de son capital social et le volume des ventes réalisées par cette société, cohérente avec son mode de financement, elle n'apporte aucun élément de preuve au soutien de ses allégations. A cet égard, la circonstance que le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre était émergent à la date des transactions en litige ne saurait occulter les différents indices relevés par l'administration fiscale, caractérisant l'activité de la société Euro Trade Energy, et qui auraient dû attirer l'attention de la société Consus France. Enfin, si la société requérante soutient que la société Consus France n'était pas en mesure de savoir que la société Euro Trade Energy participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, les éléments mentionnés au point précédent, dont elle était, à tout le moins, en mesure d'être informée, auraient dû lui permettre de soupçonner l'existence d'une fraude fiscale. Ainsi, et dès lors que ces éléments ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France, compte tenu de sa connaissance du marché, était en mesure de soupçonner qu'en achetant des quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Euro Trade Energy, elle participait à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des diligences mises en œuvre par la société Consus France pour prévenir le risque de participation à une fraude fiscale :

110. L'administration fiscale fait valoir que la société Consus France, qui n'a fourni au service aucun de ses contacts au sein de la société Euro Trade Energy, n'a pas cherché à entrer en relation avec le gérant de cette société, laquelle avait été pourtant récemment créée et était totalement inconnue sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre. Par ailleurs, elle relève que la société Consus France, qui ne pouvait ignorer que la société Euro Trade Energy n'était pas allocataire de droits à polluer, ne s'est pas informée sur l'origine des quotas d'émission de gaz à effet de serre vendus par cette société.

111. Si la société requérante produit, outre une réponse du moteur de recherche " VIES ", émise à la suite d'une demande datée du 17 avril 2012, et faisant état d'un numéro de taxe sur la valide au nom de cette société, une attestation délivrée le 10 avril 2009 par le service des impôts des entreprises de Paris (huitième arrondissement), indiquant que la société Euro Trade Energy " est à jour dans le dépôt des déclarations de TVA et n'est redevable d'aucune somme au titre des taxes sur le chiffre d'affaires et de l'impôt sur les sociétés ", cette attestation, qui précise qu' " elle ne signifie pas [...] que ces déclarations ne comportent pas d'omission ou d'inexactitude susceptible d'être relevée à l'occasion d'un contrôle fiscal ultérieur ", a été délivrée à la fin de la période en litige, alors que les opérations en cause ont eu lieu, pour la très grande partie d'entre elles - représentant une taxe sur la valeur ajoutée de 6 262 200 euros, sur un total en litige de 7 648 410 euros - avant le 28 février 2009, ainsi qu'en attestent les extraits du compte n° 4456 de taxe sur la valeur ajoutée déductible de la société Consus France, annexés à la proposition de rectification du 3 octobre 2011. Si la société requérante soutient également que les échanges avec la société Euro Trade Energy s'effectuaient principalement de manière dématérialisée, par téléphone ou par courriels, elle n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant d'établir que la société Consus France se serait enquise, par de tels échanges, qu'elle ne produit d'ailleurs pas, des conditions effectives d'exploitation de la société Euro Trade Energy. Dans ces conditions, et alors que les éléments mentionnés au point précédent ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France n'a pas mis en œuvre, en dépit du volume significatif d'affaires réalisées, sur une période très brève, avec la société Euro Trade Energy, les diligences nécessaires afin de s'assurer que celle-ci ne participait pas à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

112. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant les ventes, par la société Euro Trade Energy, de quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Consus France.

En ce qui concerne les achats effectués par la société Consus France auprès de la société Energy Distrib :

S'agissant de la réalité de la fraude fiscale :

113. L'administration fiscale fait valoir que la société Energy Distrib a facturé à la société Consus France des cessions de quotas d'émission de gaz à effet de serre à hauteur de 19 257 538 euros, au titre des mois d'octobre 2008 et novembre 2008, et que la société Consus France a déduit un montant de taxe sur la valeur ajoutée de 3 155 917,52 euros au titre des mois d'octobre 2008 et novembre 2008 à raison d'achats effectués auprès de cette société. Or, l'administration fiscale relève que la société Energy Distrib, qui s'est placée sous le régime simplifié de la taxe sur la valeur ajoutée, n'a déposé, à la date du 20 janvier 2011, qu'une déclaration " CA 12 " au titre de l'année 2007, ne comportant la mention d'aucun chiffre d'affaire et qu'elle n'a déposé aucune déclaration de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 2008, ainsi qu'en atteste un courriel, émanant de la direction nationale d'enquêtes fiscales, rédigé le 20 janvier 2011, en réponse à une réquisition judiciaire présentée par le service national de douane judiciaire, et auquel était jointe une capture d'écran du compte fiscal professionnel de la société.

114. La société requérante se borne à soutenir que l'administration fiscale n'a pas procédé à la vérification de comptabilité de la société Energy Distrib, de sorte qu'elle n'a pu recouvrer la taxe sur la valeur ajoutée grevant les ventes réalisées par cette société. Toutefois, ces circonstances ne privent pas de portée les constations effectuées par l'administration fiscale, mentionnées au point précédent. Ainsi, et alors que la société requérante n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant de remettre en cause ces constatations, l'administration fiscale établit que la société Energy Distrib s'est livrée à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des indices de la fraude fiscale :

115. L'administration fiscale fait valoir que la société Energy Distrib a été créée le 1er octobre 2007, soit un an seulement avant les transactions litigieuses. Elle relève également que cette société était dotée d'un capital social de seulement 10 000 euros et qu'elle n'a pas publié ses comptes au greffe du tribunal de commerce. Enfin, elle indique que la société Energy Distrib, qui n'avait aucune expérience sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre, n'était pas allocataire de droits à polluer.

116. Si la société requérante soutient que la société Consus France se contentait d'exécuter des " ordres de bourse ", à l'achat comme à la revente, elle ne conteste pas que cette société a elle-même procédé aux achats de quotas d'émissions de gaz à effet de serre auprès de la société Energy Distrib, lesquels ont fait l'objet de la comptabilisation des montants de taxe sur la valeur ajoutée en cause. Par ailleurs, si la société requérante soutient que le marché des quotas de gaz à émission de serre se caractérisait par sa liquidité et par l'absence de restriction d'entrée, cette circonstance ne saurait justifier que la société Consus France n'ait pu être alertée par le volume d'échanges réalisés avec la société Energy Distrib, alors que celle-ci avait été créée récemment, et qu'elle n'était pas allocataire de droits à polluer. De plus, si la société requérante soutient, d'une part, que l'absence de dépôt des comptes au greffe du tribunal de commerce serait une pratique répandue, d'autre part, que la faiblesse du capital social de la société Energy Distrib serait, en dépit de la disproportion entre le montant de son capital social et le volume des ventes réalisées par cette société, cohérente avec son mode de financement, elle n'apporte aucun élément de preuve au soutien de ses allégations. A cet égard, la circonstance que le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre était émergent à la date des transactions en litige ne saurait occulter les différents indices relevés par l'administration fiscale, caractérisant l'activité de la société Energy Distrib, et qui auraient dû attirer l'attention de la société Consus France. Enfin, si la société requérante soutient que la société Consus France n'était pas en mesure de savoir que la société Energy Distrib participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, les éléments mentionnés au point précédent, dont elle était, à tout le moins, en mesure d'être informée, auraient dû lui permettre de soupçonner l'existence d'une fraude fiscale. Ainsi, et dès lors que ces éléments ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France, compte tenu de sa connaissance du marché, était en mesure de soupçonner qu'en achetant des quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Energy Distrib, elle participait à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

S'agissant des diligences mises en œuvre par la société Consus France pour prévenir le risque de participation à une fraude fiscale :

117. L'administration fiscale fait valoir que la société Consus France, qui n'a fourni au service aucun de ses contacts au sein de la société Energy Distrib, n'a pas cherché à entrer en relation avec le gérant de cette société, laquelle avait été pourtant récemment créée et était totalement inconnue sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre. Par ailleurs, elle fait valoir que la société Consus France, qui ne pouvait ignorer que la société Energy Distrib n'était pas allocataire de droits à polluer, ne s'est pas informée sur l'origine des quotas d'émission de gaz à effet de serre vendus par cette société.

118. Si la société requérante soutient qu'une attestation a été délivrée par le service justifiant de la circonstance que la société Energy Distrib aurait satisfait à ses obligations fiscales, elle ne la produit pas. Si elle société soutient également que les échanges avec la société Energy Distrib s'effectuaient principalement de manière dématérialisée, elle n'apporte aucune précision ni élément de preuve permettant d'établir que la société Consus France se serait enquise, par de tels échanges, qu'elle ne produit d'ailleurs pas, des conditions effectives d'exploitation de la société Energy Distrib. Dans ces conditions, et alors que les éléments mentionnés au point précédent ne sont pas utilement remis en cause par la société requérante, l'administration fiscale établit que la société Consus France n'a pas mis en œuvre, en dépit du volume significatif d'affaires réalisées, sur une période très brève, avec la société Energy Distrib, les diligences nécessaires afin de s'assurer que celle-ci ne participait pas à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

119. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant les ventes, par la société Energy Distrib, de quotas d'émission de gaz à effet de serre à la société Consus France.

En ce qui concerne les achats effectués par la société Consus France auprès de la société Atheena Finanza :

120. L'administration fiscale fait valoir que la société Atheena Finanza a facturé à la société Consus France des cessions de quotas d'émission de gaz à effet de serre pour un montant de 294 680 652,94 euros au titre de la période comprise entre le mois de juin 2008 et le mois de décembre 2008, et que la société Consus France a déduit un montant total de taxe sur la valeur ajoutée de 50 207 735,10 euros à raison d'achats effectués auprès de cette société - qui apparaît également, dans sa comptabilité, sous la dénomination Atheena Centrale - entre juin 2008 et décembre 2008. L'administration fiscale relève que si, compte tenu de l'ancienneté des faits, elle n'est plus en possession de la déclaration souscrite au titre du mois d'octobre 2008 par la société Atheena Finanza, le 15 décembre 2008, mentionnée dans la proposition de rectification du 3 octobre 2011, adressée à la société Consus France, qui comportait selon ses écritures la mention " néant ", aucune trace de paiement de taxe sur la valeur ajoutée par cette société ne figure dans les bases de données de la direction générale des finances publiques (DGFiP), et que sa défaillance a eu pour conséquence la suspension de son numéro de TVA intracommunautaire à la date du 24 février 2010.

121. La société requérante soutient que l'administration fiscale ne produit aucune information démontrant l'existence de la fraude fiscale commise par la société Atheena Finanza. En l'espèce, si l'administration fiscale fait valoir que la défaillance déclarative de la société Atheena Finanza a entraîné la suspension de son numéro de TVA intracommunautaire à la date du 24 février 2010, la production, par l'administration fiscale, de l'extrait de l'application " Traitement de la TVA intracommunautaire ", qui comporte seulement la mention de la " date de création " de la société Négoce International - qui correspondrait à une ancienne dénomination de la société Atheena Finanza - le 1er juin 1995, et de la date de sa " cessation d'activité ", le 24 février 2010, ne permet pas, à elle seule, d'établir, contrairement à ce que fait valoir le ministre de l'économie, des finances et de la relance, que la société Atheena Finanza n'aurait pas rempli ses obligations déclaratives au titre de l'année 2008. Par ailleurs, les mentions de la proposition de rectification du 3 octobre 2011 adressée à la société Consus France, selon lesquelles la société Atheena Finanza a déposé une seule déclaration de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 2008, relative au mois d'octobre, et ne comportant aucun chiffre d'affaires, sont en l'espèce, et en l'absence d'élément supplémentaire permettant de les étayer, insuffisantes pour établir la défaillance déclarative ainsi imputée à la société Atheena Finanza. Dans ces conditions, la société requérante est fondée à soutenir que l'administration fiscale n'établit pas la fraude fiscale commise par la société Atheena Finanza.

122. Par suite, la société Consus France est fondée à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie à raison des achats qu'elle a effectués auprès de la société Atheena Finanza et celle des pénalités correspondantes.

En ce qui concerne les achats effectués par la société Consus France auprès de la société Terbio :

123. L'administration fiscale fait valoir que la société Terbio a facturé à la société Consus France des cessions de quotas d'émission de gaz à effet de serre à hauteur d'un montant de 227 615 771 euros au titre du premier semestre 2009, et que la société Consus France a déduit une taxe sur la valeur ajoutée de 37 301 581,24 euros à raison d'achats effectués auprès de cette société entre janvier 2009 et juin 2009. Or, l'administration fiscale fait valoir qu'aucune trace de déclaration ou de paiement de taxe sur la valeur ajoutée par la société Terbio ne figure dans les bases de données de la direction générale des finances publiques (DGFiP), et que sa défaillance a eu pour conséquence la suspension de son numéro de TVA intracommunautaire à la date du 1er décembre 2009.

124. La société requérante soutient que l'administration fiscale ne produit aucune information démontrant l'existence de la fraude fiscale qui aurait été commise par la société Terbio. En l'espèce, si l'administration fiscale fait valoir que la défaillance déclarative de la société Terbio a entraîné la suspension de son numéro de TVA intracommunautaire à la date du 1er décembre 2009, la production de l'extrait de l'application " Traitement de la TVA intracommunautaire ", qui comporte seulement la mention de la " date de création " de cette société, le 21 juillet 2008, et de la date de sa " cessation d'activité ", le 1er décembre 2009, ne permet pas, par elle-même, d'établir, contrairement à ce que soutient le ministre de l'économie, des finances et de la relance, que la société Terbio n'aurait pas rempli ses obligations déclaratives au titre du premier semestre de l'année 2009. Par ailleurs, les mentions de la proposition de rectification du 3 octobre 2011 adressée à la société Consus France, selon lesquelles la société Terbio " est totalement défaillante en matière de taxe sur la valeur ajoutée au titre des années 2008 et 2009 ", sont, en l'espèce, et en l'absence d'élément supplémentaire permettant de les étayer, insuffisantes pour établir la défaillance déclarative ainsi imputée à la société Terbio. A cet égard, le ministre de l'économie, des finances et de la relance ne peut faire valoir qu'il serait confronté à la production d'une " preuve impossible ", alors qu'il a fourni, ainsi qu'il a été dit précédemment, et en conformité avec les principes énoncés aux points 10 à 14 du présent arrêt, des éléments de preuve afin d'établir la fraude commise par d'autres fournisseurs de la société Consus France. Dans ces conditions, la société requérante est fondée à soutenir que l'administration fiscale n'établit pas la fraude fiscale commise par la société Terbio.

125. Par suite, la société Consus France est fondée à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie à raison des achats qu'elle a effectués auprès de la société Terbio et celle des pénalités correspondantes.

En ce qui concerne la méconnaissance du principe " non bis in idem " :

126. En premier lieu, l'autorité de la chose jugée appartenant aux décisions des juges répressifs devenues définitives qui s'impose aux juridictions administratives s'attache à la constatation matérielle des faits mentionnés dans le jugement et qui sont le support nécessaire du dispositif. La même autorité ne saurait, en revanche, s'attacher aux motifs d'un jugement de relaxe tirés de ce que les faits reprochés ne sont pas établis ou de ce qu'un doute subsiste sur leur réalité.

127. La société requérante soutient que l'administration fiscale ne pouvait maintenir à la charge de la société Consus France les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige, alors que la cour d'appel de Paris a prononcé, par son arrêt du 28 juin 2017, une relaxe au bénéfice de son gérant, M. A..., des faits d'escroquerie réalisée en bande organisée, et de blanchiment aggravé, aide en bande organisée à la justification mensongère de l'origine des biens ou revenus de l'auteur d'un délit, au motif que " les infractions reprochés n'étaient pas caractérisés dans leurs éléments constitutifs ". Toutefois, cette relaxe concerne le gérant de la société Consus France, non la société Consus France. Par ailleurs, la circonstance que cet arrêt relève, après avoir analysé, notamment, la teneur des relations entre M. A... et les autres prévenus, que " l'information et les débats n'ont pu établir une entente préalable entre les prévenus et M. A... ", ne faisait pas obstacle à ce que l'administration fiscale maintînt les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige, lesquels repose, ainsi qu'il a été dit précédemment, sur la circonstance, d'une nature différente que les faits ainsi appréciés par le juge pénal, que la société Consus France savait ou aurait dû savoir que les sociétés auprès desquelles elle a acheté des quotas d'émission de gaz à effet de serre s'étaient livrées à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée. Ainsi, les impositions en litige ne sont pas fondées sur des constatations de fait qui seraient contraires à celles qu'a retenues la cour d'appel de Paris au soutien du dispositif de son arrêt du 28 juin 2017. Par suite, le moyen doit être écarté.

128. En second lieu, le moyen tiré de ce que le maintien des taxes sur la valeur ajoutée en litige méconnaîtrait les stipulations de l'article 50 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne, selon lesquelles nul ne peut être poursuivi ou puni pénalement en raison d'une infraction pour laquelle il a déjà été acquitté ou condamné par un jugement définitif doit, en tout état de cause, en présence de deux personnes distinctes, être écarté.

En ce qui concerne les diligences mises en œuvre par la société Consus France à l'égard d'autres fournisseurs potentiels :

129. La société requérante soutient que les diligences mises en œuvre à l'égard de plusieurs fournisseurs potentiels de quotas d'émission de gaz à effet de serre ont conduit la société Consus France à refuser de collaborer avec ces sociétés. Elle produit à cette fin, outre divers documents relatifs à cette société, un courriel du responsable de cette société, daté du 20 mai 2009, dans lequel il fait état d'un projet de collaboration avec la société Consus France sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre, ainsi qu'un courriel émanant du service des impôts des entreprises de Lyon-Villeurbanne, daté du 26 mai 2009, indiquant que l'attestation fiscale datée du 11 mai 2009, produite par la société Axle Group, était un faux. En tout état de cause, la circonstance que la société Consus France aurait, forte de cette dernière information, remis en cause les relations commerciales qu'elle envisageait de développer avec la seule société Axle Groupe ne saurait à elle seule démontrer qu'elle aurait mis en œuvre, dans ses relations avec les sociétés en cause dans le présent litige, les diligences de nature à prévenir le risque de participation à une fraude fiscale. Par suite, le moyen doit être écarté.

En ce qui concerne les diligences mises en œuvre par l'administration fiscale :

130. En premier lieu, la société requérante soutient que l'administration fiscale a elle-même commis plusieurs " manquements ", dès lors, en particulier, qu'elle a délivré des attestations faisant état du respect, par plusieurs fournisseurs en cause, de leurs obligations déclaratives. Toutefois, si certaines attestations, produites par la société requérante en annexe de ces écritures, mentionnent que le demandeur a souscrit les déclarations fiscales lui incombant et payé les impôts dont il est redevable, ce qui s'est avéré erroné, il n'est pas contesté que l'ensemble des sociétés concernées par la délivrance des attestations ainsi produites s'étaient placés irrégulièrement sous le régime simplifié d'imposition. Or, il n'est pas établi que l'administration détenait, à la date à laquelle ces attestations ont été délivrées, des éléments lui permettant de remettre en cause l'application de ce régime d'imposition, lequel impliquait seulement le dépôt d'une déclaration de taxe sur la valeur ajoutée annuelle, à des échéances, qui ainsi que l'indique, sans être contestée sur ce point, l'administration fiscale, étaient, en application de l'article 242 sexies de l'annexe II au code général des impôts, postérieures à la délivrance des attestations en cause. Par ailleurs, ces attestations ne comportent aucune appréciation du service, fût-elle implicite, selon laquelle les déclarations déposées ne seraient pas entachées de mentions erronées ou frauduleuses. Enfin, il n'est pas établi que l'administration, qui s'est appuyée sur les seules informations dont elle disposait, à la date de la signature de ces attestations, concernant le dépôt, par ces sociétés, de déclarations de taxe sur la valeur ajoutée et le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, aurait cherché à dissimuler des informations à la société Consus France. En particulier, si la Cour des comptes a indiqué, dans le chapitre de son rapport public annuel au titre de l'année 2012 intitulé " La fraude à la TVA sur les quotas de carbone ", que des soupçons de fraudes commises sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre ont été signalées au service à compétence nationale TRACFIN à partir de la fin d'année 2008, il ne résulte pas de l'instruction que l'administration fiscale détenait, à la date où elle a délivré les attestations en cause, des informations spécifiques concernant les fournisseurs de la société Consus France en cause dans la présente instance, qu'elle aurait délibérément dissimulées. Dès lors, la délivrance de ces attestations, qui n'est pas fautive, ne faisait nullement obstacle à ce que l'administration fiscale assujettît ultérieurement la société Consus France, à l'issue de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet, compte tenu des fraudes commises par ses fournisseurs, et alors que cette société disposait, ainsi qu'il a été dit précédemment, d'indices qui auraient dû lui permettre de soupçonner la fraude commise par les sociétés en cause, aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige, lesquels sont, ainsi qu'il a été dit précédemment, à bon droit fondés, sur le motif selon lequel elle savait ou ne pouvait ignorer qu'elle participait, par ses achats auprès de ces fournisseurs, à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.

131. En deuxième lieu, si la société requérante soutient que l'administration fiscale aurait tardé à mettre en œuvre les contrôles susceptibles de mettre fin aux pratiques frauduleuses s'étant développées sur le marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre, il résulte de ce qui a été dit précédemment que la société Consus France disposait elle-même de nombreux indices qui auraient dû lui permettre de soupçonner qu'en achetant, à hauteur de montants très significatifs, des quotas d'émission de gaz à effet de serre aux fournisseurs en cause, elle participait à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée. Par suite, le moyen doit être écarté.

132. En troisième lieu, si la société requérante soutient que la société Consus France avait obtenu des réponses émanant du moteur de recherche " VIES ", mis en place par la Commission européenne, indiquant que les sociétés Realson International Development Corporation, Energie Groupe et Ecofree possédaient un numéro de taxe sur la valeur ajoutée valide, à la suite de demandes présentées, respectivement, le 29 décembre 2008, pour les deux premières sociétés, et le 29 décembre 2008 et le 16 mars 2009 pour la troisième société, il n'est pas contesté, ainsi qu'il a été dit au point précédent, que ces sociétés s'étaient placés irrégulièrement sous le régime simplifié d'imposition, impliquant seulement une déclaration de taxe sur la valeur ajoutée annuelle, et que l'administration ne détenait pas, aux dates précédemment mentionnées, d'information permettant de remettre en cause l'application de ce régime. Par ailleurs, la teneur des réponses obtenues par la société Consus France, en provenance du même moteur de recherche, concernant les sociétés Firstrade Energy et Euro Trade Energy est sans incidence en l'espèce dès lors qu'elles faisaient suite à des demandes présentées, pour la première société, le 17 avril 2012 et le 29 mai 2012, et pour la seconde, le 17 avril 2012, soit postérieurement aux transactions en litige. Dans ces conditions, la société requérante ne peut soutenir que la société Consus France aurait été induite en erreur par les réponses émises par le moteur de recherche " VIES ".

En ce qui concerne les contrôles mis en œuvre par la Caisse des dépôts et consignations et par le service à compétence nationale TRACFIN :

133. La société requérante soutient que les fraudes en cause auraient été rendues possibles par des défaillances imputables selon elle, outre à la plateforme BlueNext et aux établissements bancaires hébergeant les comptes de ces fournisseurs, à la Caisse des dépôts et consignations, et au service à compétence nationale TRACFIN, lesquels disposaient de dispositifs de contrôle et d'information spécifiques. Elle relève à cet égard que les fournisseurs de la société Consus France étaient soumis à des contrôles de la Caisse des dépôts et consignations lors de l'ouverture de leur compte dans le registre national des quotas d'émission de gaz à effet de serre et lors de la réalisation des transactions, et qu'ils étaient nécessairement connus du service à compétence nationale TRACFIN, auquel elle a communiqué le nom et les caractéristiques des sociétés ayant ouvert un compte. Toutefois, le contrôle de la plateforme BlueNext et des établissements bancaires hébergeant les comptes des fournisseurs, de la Caisse des dépôts et consignations et du service à compétence nationale TRACFIN, qui ne portaient pas sur le respect par les opérateurs de leurs obligations en matière de déclaration et de paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, ne dispensaient nullement la société Consus France de prendre les mesures pouvant raisonnablement être exigées d'elle pour s'assurer que ses opérations n'étaient pas impliquées dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée. La circonstance que la société Consus France disposait de moyens matériels et humains moins importants que la plateforme BlueNext et la Caisse des dépôts et consignations est à cet égard sans incidence. Par ailleurs, la circonstance que l'ouverture du marché des quotas d'émission de gaz à effet de serre a été maintenu en 2008 et en 2009 n'exonérait pas davantage la société Consus France de la mise en œuvre de telles diligences. Par suite, le moyen doit être écarté.

En ce qui concerne la méconnaissance du principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée :

134. Il ne résulte pas de l'instruction que l'administration fiscale, qui n'a pas procédé à une application rétroactive des dispositions applicables, aurait entendu, par les rappels de taxe sur la valeur ajoutée laissés à la charge de la société Consus France, transférer sur elle ses propres de missions de contrôle, ni qu'elle aurait méconnu le principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée ou qu'elle aurait procédé à une " double imposition ", alors qu'il résulte de ce qui a été dit précédemment que ces rappels, qui, contrairement à ce que soutient la société requérante, n'ont pas eu pour conséquence de rendre cette société redevable de la taxe sur la valeur ajoutée collectée par ses fournisseurs, sont conformes aux principes énoncés aux points 10 à 14 du présent arrêt.

Sur les intérêts de retard :

135. Aux termes de l'article 1727 du code général des impôts : " I. - Toute créance de nature fiscale, dont l'établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard [...] ".

136. Les circonstances que, d'une part, certains rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge des fournisseurs de la société Consus France, en cause dans la présente instance, auraient fait l'objet d'un recouvrement, d'autre part, que les gérants de certains de ces fournisseurs ont été condamnés, par le juge pénal, au paiement de dommages et intérêts, est sans incidence sur les intérêts de retard mis à la charge de la société Consus France. Par suite, et alors que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Consus France ne constituent pas une sanction, le moyen doit être écarté.

Sur les majorations :

137. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré [...] ".

138. En premier lieu, le service a assorti les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue par le a. de l'article 1729 du code général des impôts. L'administration fiscale, qui relève, d'une part, que la société Consus France a participé à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée en déduisant, pendant la période en litige, de manière répétée, la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur les factures émises par des fournisseurs, qui n'avaient pas les moyens d'exercer une activité de trading sur le marché des quotas de gaz à effet de serre, et dont l'existence relève d'une volonté délibérée de fraude en ne reversant pas au Trésor la taxe sur la valeur ajoutée collectée à l'occasion des opérations correspondantes, et d'autre part, qu'elle ne pouvait ignorer que ses achats permettaient d'alimenter un réseau frauduleux, établit le caractère délibéré des manquements reprochés à la société et, par suite, le bien-fondé des majorations appliquées aux rappels de taxe sur la valeur laissés à sa charge. La circonstance que la société requérante serait dans l'incapacité d'acquitter les redressements contestés est à cet égard sans incidence. Par ailleurs, la circonstance que, ainsi qu'il a été dit au point 127 du présent arrêt, le gérant de la société Consus France a été relaxé par la cour d'appel de Paris, dans son arrêt du 28 juin 2017, des faits d'escroquerie réalisée en bande organisée, et de blanchiment aggravé, aide en bande organisée à la justification mensongère de l'origine des biens ou revenus de l'auteur d'un délit, au motif que " les infractions reprochés n'étaient pas caractérisées dans leurs éléments constitutifs ", ne saurait faire obstacle à l'application, à cette société, des majorations pour manquement délibéré, lesquelles ont un objet différent, de sorte que l'administration fiscale, en maintenant ces majorations, n'a pas méconnu l'autorité de la chose jugée par cet arrêt. Enfin, la circonstance que la société Consus France n'a pas fait l'objet d'autres procédures pénales à raison des fraudes imputés aux fournisseurs en cause est sans incidence sur l'application des majorations pour manquement délibéré.

139. En deuxième lieu, la circonstance que l'administration fiscale n'a pas mis à la charge de certaines sociétés ayant participé au circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée en cause les majorations pour manquement délibéré est sans incidence sur l'application, à bon droit, de ces majorations aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Consus France. Par suite, le moyen doit être écarté.

140. Enfin, la société requérante n'établit pas que les majorations prévues par le a de l'article 1729 du code général des impôts, qui, ainsi qu'il a été dit précédemment, sont justifiées au regard des manquements délibérés commis par la société Consus France, méconnaîtraient en l'espèce le principe de présomption d'innocence, le principe de proportionnalité, les articles 8 et 9 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen, l'article 50 de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne ainsi que l'article 4 du protocole n° 7 à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales.

141. Il résulte de tout ce qui précède que la société requérante est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris n'a pas accordé à la société Consus France la décharge des rappels de taxe sur la valeur mis à sa charge à raison des achats effectués auprès des sociétés Atheena Finanza et Terbio et celle des pénalités correspondantes.

Sur les conclusions tendant à " l'annulation des mesures exécutoires " prises par l'administration et à la " restitution des sommes saisies " :

142. Les conclusions tendant à l'" annulation des mesures exécutoires " prises par l'administration et à la " restitution des sommes saisies " sont nouvelles en appel. Elles sont donc irrecevables et doivent être rejetées.

Sur les frais liés à l'instance :

143. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme demandée par la société requérante au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

DÉCIDE :

Article 1er : La base d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée de la société Consus France est réduite à concurrence des sommes retenues par l'administration fiscale au titre des achats effectués par cette société auprès de la société Atheena Finanza et de la société Terbio.

Article 2 : La société Consus France est déchargée des droits et pénalités correspondant à la réduction de base d'imposition définie à l'article 1er ci-dessus.

Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Paris n° 1310609 du 28 novembre 2014 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la société MJA, agissant en qualité de mandataire liquidateur de la société Consus France, est rejeté.

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la société d'exercice libéral à forme anonyme MJA, agissant en qualité de mandataire liquidateur de la société Consus France, et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera délivrée à la direction nationale d'enquêtes fiscales.

Délibéré après l'audience du 19 mai 2022, où siégeaient :

- Mme Vinot, présidente de chambre,

- Mme Vrignon-Villalba, présidente assesseure,

- M. Aggiouri, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 1er juillet 2022.

Le rapporteur,

K. C...La présidente,

H. VINOT

La greffière,

A. MAIGNAN

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 19PA03321