Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. et Mme B... D... ont demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2007 et 2008.
Par un jugement n° 1710297 du 23 octobre 2019, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande.
Procédure devant la Cour :
Par une requête et un mémoire enregistrés les 20 décembre 2019 et 11 mai 2020, M. et Mme D..., représentés par Me A..., demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1710297 du 23 octobre 2019 du Tribunal administratif de Paris ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2007 et 2008 ;
3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 4 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- la procédure d'imposition méconnaît les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, en l'absence d'information suffisante du contribuable sur la teneur et l'origine des renseignements et documents obtenus auprès de tiers, et de communication par écrit de l'intégralité des éléments demandés dans les observations du contribuable ;
- la procédure de taxation d'office est irrégulière, dès lors qu'elle était fondée dans la proposition de rectification du 21 mai 2014, sur les dispositions des articles L. 73 alinéa 2 du livre des procédures fiscales, et celles des articles 95 et 97 du code général des impôts, avant la substitution des dispositions de l'article L. 68 du livre des procédures fiscales opérée par le service dans sa décision du 26 avril 2017, sans mise en demeure préalable ; la proposition de rectification du 21 mai 2014 est entachée du fait de cette substitution d'un défaut de motivation ;
- des informations ont été utilisées en violation de l'article 2 de la convention européenne d'entraide judiciaire du 20 avril 1959 qui interdit expressément à l'État requérant d'utiliser les informations recueillies à des fins fiscales si l'État sollicité a expressément interdit une telle utilisation sur le fondement de l'article 2 de la convention précitée, ce qui est le cas de la Suisse, dès lors que l'administration fiscale, dans sa proposition du 21 mai 2014, disposait des informations relatives à un compte en Suisse qui ne lui ont, en outre, pas été communiquées ;
- ils n'ont pas appréhendé les sommes créditées sur le compte en Suisse qu'ils détenaient conjointement avec la personne titulaire de ce compte, et qui proviennent d'une donation au profit de Mme D....
Par un mémoire en défense et un mémoire enregistrés les 20 février et 10 juin 2020, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme D... ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la convention européenne d'entraide judiciaire en matière pénale ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme C...,
- et les conclusions de M. Lemaire, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. Mme D... a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle ont été mis à la charge de M. et Mme D..., selon la procédure de taxation d'office prévue par les dispositions du 3° de l'article L. 68 et du 2° de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, des cotisations d'impôt sur le revenu, assorties des intérêts de retard et de pénalités, au titre des années 2007 et 2008, à raison de bénéfices non commerciaux issus de détournements de fonds pour lesquels Mme D... a été pénalement condamnée par un jugement du Tribunal de grande instance de Paris du 30 juin 2015. M. et Mme D... relèvent appel du jugement du 23 octobre 2019 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande tendant à la décharge de ces impositions.
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. ".
3. S'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure de redressement mise en oeuvre, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rectifier, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements recueillis dans l'exercice de son droit de communication, afin que l'intéressé soit mis à même de demander, avant la mise en recouvrement des impositions, que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition, elle n'est tenue à cette obligation d'information et de communication qu'en ce qui concerne ceux des renseignements qu'elle a effectivement utilisés pour procéder aux redressements.
4. La proposition de rectification du 21 mai 2014 indique que l'administration a exercé son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire, le 20 juin 2012, sur le fondement de l'article L. 82 C du livre des procédures fiscales. Elle comporte la liste des différents actes et procès-verbaux sur lesquels s'est fondée l'administration pour établir l'existence d'une activité occulte de gestion de patrimoine, ainsi que leur date, leur référence et leur contenu, et mentionne les comptes bancaires détenus en France, en Suisse et au Luxembourg, précisément identifiés par le numéro du compte et le nom de la banque, en détaillant les mouvements enregistrés sur ces comptes, leur date et leur montant, ainsi que leur origine ou leur destination. Il ne résulte pas de l'instruction que l'administration se serait fondée sur d'autres éléments du dossier judiciaire que ceux qu'elle a recueillis par l'exercice de son droit de communication. Par ailleurs, les requérants ont sollicité, dans leurs observations présentées le 20 juin 2014 la communication des éléments recueillis par l'administration auprès de l'autorité judiciaire, qu'ils ont pu consulter à plusieurs reprises les 2, 30 octobre et 8 décembre 2014, et dont ils ont intégralement obtenu la copie à la suite de leurs différentes demandes, ainsi que cela résulte du courrier du 8 décembre 2014 du service qui précise que le conseil des requérants disposait de " l'intégralité des pièces obtenues auprès de tiers sur lesquels l'administration s'est fondée pour établir l'imposition " de Mme D..., après lui avoir remis, en complément des éléments déjà communiqués, une copie de l'audition de la personne avec qui cette dernière était en relation et une copie du rapport du capitaine de police sur l'état de santé de cette personne. L'administration, qui n'était pas tenue d'indiquer les modalités d'exercice du droit de communication, et notamment la date de demande de communication, s'est ainsi acquittée de ses obligations d'information, tant en ce qui concerne la teneur que l'origine des renseignements utilisés, et de communication au sens des dispositions précitées de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, et n'a, pour les mêmes motifs, pas méconnu les droits de la défense.
5. En deuxième lieu, la réserve émise par la Suisse à l'application de l'article 2 de la convention européenne d'entraide judiciaire en matière pénale, en vertu de laquelle la Suisse se réserve le droit de n'accorder l'entraide judiciaire prévue par la convention qu'à la condition que les résultats des investigations faites en Suisse et les renseignements contenus dans les documents ou dossiers transmis soient utilisés exclusivement pour instruire et juger les infractions à raison desquelles l'entraide est fournie, n'est invocable qu'entre les États parties à cette convention. En l'espèce, il ne ressort pas des pièces du dossier que la Suisse ait fait valoir cette réserve à l'occasion de la transmission à l'autorité judiciaire des documents sur le fondement desquels l'administration fiscale, après les avoir obtenus dans l'exercice de son droit de communication, a établi les impositions en litige. Par suite, M. et Mme D... ne peuvent utilement se prévaloir de cette réserve.
6. En troisième lieu, aux termes de l'article 97 du code général des impôts : " Les contribuables soumis obligatoirement ou sur option au régime de la déclaration contrôlée sont tenus de souscrire chaque année, dans des conditions et délais prévus aux articles 172 et 175, une déclaration dont le contenu est fixé par décret ". Aux termes du 1 de l'article 92 du code général des impôts : " Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices (...) de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus ". En vertu des dispositions du 2° de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, le " bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus non commerciaux ou des revenus assimilés " peut être évalué d'office " lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 97 du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal ". L'article L. 68 du même livre prévoit : " La procédure de taxation d'office prévue aux 2º et 5º de l'article L 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure. / Toutefois, il n'y a pas lieu de procéder à cette mise en demeure : (...) 3º si le contribuable ne s'est pas fait connaître d'un centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce ou s'il s'est livré à une activité illicite (...) ". Dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, son activité est réputée occulte s'il n'est pas en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ses obligations déclaratives.
7. Pour contester la régularité de la procédure de taxation d'office suivie à leur encontre, les requérants font valoir que l'administration ne pouvait régulièrement mettre en oeuvre la procédure de taxation d'office prévue par les dispositions de l'article L. 68 du livre des procédures fiscales, qu'elle a substituées dans sa décision du 26 avril 2017 rendue sur leur réclamation à celles du 2° de l'article L. 73 du même livre, sans leur avoir, au préalable, adressé la mise en demeure prévue à l'article L. 68 de ce livre. Il résulte cependant de l'instruction que pour évaluer d'office les bénéfices non commerciaux en litige, l'administration, qui s'est fondée, tant dans la proposition de rectification du 21 mai 2014 que dans sa réponse à la réclamation préalable des contribuables, sur les dispositions combinées du 2° de l'article L. 73 et du 3° de l'article L. 68 du livre des procédures fiscales, a au stade de la décision rendue sur la réclamation préalable des contribuables, renoncé à se fonder sur l'exercice d'une activité occulte, pour retenir le motif tiré d'une activité illicite. Contrairement à ce que soutiennent les requérants, la substitution de motif ainsi effectuée par le service à ce stade de la procédure d'imposition n'a pas eu pour effet d'entacher d'insuffisance de motivation la proposition de rectification du 21 mai 2014, alors même que celle-ci ne fait pas état du nouveau motif de rectification fondé sur l'activité illicite de détournement de fonds, dès lors que ce motif a pu être débattu de façon contradictoire devant le juge de l'impôt.
8. Il est, par ailleurs, constant que Mme D... ne s'est pas fait connaître d'un centre de formalités des entreprises ou d'un greffe de tribunal de commerce et n'avait pas déposé la déclaration prévue à l'article 97 du code général des impôts au titre des années en litige. M. et Mme D... n'alléguant pas d'erreur justifiant l'absence de souscription de ces déclarations, l'administration n'était, dès, lors pas tenue d'adresser la mise en demeure prévue au premier alinéa de l'article L. 68 du livre des procédures fiscales au contribuable qui s'est livré à une activité illicite. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que le service ne leur a pas adressé de mise en demeure avant d'évaluer d'office les revenus procédant de cette activité.
9. M. et Mme D... ne sont, enfin, pas fondés à se prévaloir de l'instruction publiée au BOI-CF-PGR-30-10 du 12 septembre 2012, dès lors que celle-ci, qui a trait à la procédure d'imposition, ne comporte pas une interprétation d'un texte fiscal au sens de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.
Sur le bien-fondé des impositions en litige :
10. Aux termes du 1 de l'article 92 du code général des impôts : " Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les (...) sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus ".
11. Les revenus de M. et Mme D... ayant été évalués d'office, la charge de la preuve incombe aux requérants du caractère exagéré de l'imposition au titre des année 2007 et 2008.
12. Par un jugement du 30 juin 2015, le Tribunal correctionnel de Paris a condamné Mme D..., gestionnaire d'une agence immobilière spécialisée dans les produits en viager, des chefs de délit d'abus de vulnérabilité pour avoir dessaisi Mme E... de l'ensemble de ses biens immobiliers, en obtenant notamment la vente, le 9 octobre 2007, au profit de ses propres enfants, de l'appartement parisien de la plaignante pour le prix de 300 000 euros, alors qu'il était évalué à plus d'un million d'euros, pour avoir recueilli entre les mois de mars et avril 2008 une somme de 400 000 euros issue de la liquidation d'une assurance-vie de la victime après s'être fait consentir une donation de 400 000 euros datée du 30 avril 2008 et rédigée par ses soins, ainsi que l'octroi de diverses libéralités qui lui ont permis de transférer, notamment en 2007, sur un compte suisse les avoirs financiers de Mme E..., en particulier par le truchement d'un compte bancaire domicilié au Luxembourg.
13. En premier lieu, lors de la vérification de comptabilité dont a fait l'objet Mme D..., l'administration fiscale a constaté, sur le fondement des éléments recueillis par l'exercice de son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire le 20 juin 2012, que Mme D... disposait d'une procuration générale pour gérer le patrimoine de la personne victime du délit dont elle a été déclarée coupable par le tribunal de grande instance. Elle a relevé que des sommes importantes avaient été transférées en 2004, 2005, et 2007 du compte bancaire suisse de la victime sur un compte bancaire domicilié au Luxembourg détenu conjointement avec Mme D... et ouvert sous le pseudonyme " Fernande ", mais dont Mme D... avait la gestion exclusive, avant d'être à nouveau transférées en 2008 sur un compte ouvert au Crédit Suisse de Zurich pour lequel la banque a indiqué qu'elle n'était pas en relation d'affaires avec Mme E.... Le service a, par suite, considéré que la somme de 147 152,73 euros ainsi transférée en 2007, qui pouvait être regardée comme constituant des sources renouvelées de profits de nature à justifier leur imposition sur le fondement des dispositions de l'article 92 du code général des impôts, avait été illicitement détournée par Mme D... et effectivement appréhendée par cette dernière en 2007. Elle a en conséquence évalué les bénéfices non commerciaux réalisés par Mme D... au titre de l'année 2007 à la somme hors taxe de ce montant, soit 123 037,39 euros.
14. En se bornant à faire valoir que la somme de 123 037 euros versée au cours de l'année 2007 sur le compte ouvert auprès de l'Invest Bank Luxembourg SA n° 100686 sous le pseudonyme de " Fernande " ne pouvait être imposée au titre de cette année au motif que ce compte était détenu conjointement avec Mme E..., les requérants ne contredisent pas utilement les éléments exposés au points 12 et 13, dont il ressort que Mme D... a illicitement détourné cette somme qui a été transférée sur un compte joint n° 100686 ouvert le 8 octobre 2003 entre Mme D... et Mme E... à la Sella Bank de Zurich avec pour pseudonyme " Fernande " du 10 décembre 2003 jusqu'à sa clôture le 14 mars 2008, par le truchement d'un compte bancaire domicilié au Luxembourg ouvert sous le même pseudonyme " Fernande ", et détenu conjointement par la victime et Mme D.... Or, il ressort des constatations matérielles du jugement du tribunal de grande instance du 30 juin 2015 que Mme D... avait la gestion exclusive de ce compte bancaire, compte tenu de la procuration générale que lui avait consentie Mme E..., sur lequel elle effectuait des retraits en espèces, et qu'elle a procédé au transfert de la totalité du solde de ce compte vers un compte suisse ouvert à son nom. Elle doit ainsi être regardée comme ayant effectivement appréhendé les sommes qui y ont été encaissées, la circonstance que Mme D... aurait remboursé cette somme postérieurement à l'année en litige, au demeurant non démontrée, étant sans incidence sur le bien-fondé de son imposition au titre de l'année 2007.
15. En second lieu, Mme D... a perçu sur ses comptes bancaires une somme d'un montant de 100 000 euros réglée par chèque signé par Mme E... le 12 mars 2008, et une somme de 300 000 euros par un virement bancaire de cette même personne le 29 avril 2008. L'administration s'est fondée, dans la proposition de rectification du 21 mai 2014, sur l'acte de donation du 30 avril 2008, pour qualifier la somme de 400 000 euros de rémunération d'une activité de gestion de patrimoine. Le service a cependant procédé à une substitution de motifs dans sa décision du 26 avril 2017, en se fondant sur la décision du tribunal de grande instance du 30 juin 2015 qui a jugé que cette donation du 30 avril 2008 de la somme de 400 000 euros était un " pseudo acte de donation ", " entièrement rédigé par les seuls soins d'Odile D... " et constaté que cette donation était dépourvue d'intention libérale, ayant gravement préjudicié aux intérêts de Mme E.... Il a, en conséquence, requalifié l'activité de Mme D... d'activité illicite de détournements de fonds. Eu égard à la qualification pénale de détournement retenue par le tribunal correctionnel de Paris, les requérants ne sauraient utilement contester ces motifs, qui sont revêtus de l'autorité absolue de la chose jugée au pénal, en faisant valoir que la victime avait l'intention de leur octroyer une libéralité, la circonstance que Mme D... aurait remboursé ces sommes postérieurement à l'année en litige, au demeurant non démontrée, étant sans incidence sur le bien-fondé de leur imposition au titre de l'année 2008.
16. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme D... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande. Par voie de conséquence, leurs conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme D... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B... D... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.
Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques (direction de contrôle fiscal d'Île-de-France - Division juridique).
Délibéré après l'audience du 9 juillet 2020, à laquelle siégeaient :
- M. Formery, président de chambre,
- Mme C..., premier conseiller,
- M. Doré, premier conseiller.
Lu en audience publique, le 31 juillet 2020.
Le rapporteur,
C. C...Le président,
S.-L. FORMERY
Le greffier,
F. DUBUY
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
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N° 19PA04135
