Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. D... C...a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre des années 2007 et 2008.
Par un jugement n° 1518913 du 29 mai 2017, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande.
Procédure devant la Cour :
Par une requête, enregistrée le 26 juillet 2017, M. C..., représenté par MeA..., demande à la Cour :
1°) d'annuler ce jugement ;
2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre des années 2007 et 2008 ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 1 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
M. C... soutient que :
- la procédure est irrégulière dès lors que le service vérificateur ne lui a pas remis un reçu détaillé des documents transmis le 22 novembre 2010 et que le service ne les a pas restitués, alors que certains étaient des originaux, avant la clôture des opérations de contrôle ;
- en refusant d'examiner les crédits bancaires provenant de la société GSM Consulting pour un montant de 24 198,20 euros en 2007 et 63 064,85 euros en 2008 au motif qu'ils s'agissait de crédit bancaires de nature indéterminée, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a entaché la procédure d'une irrégularité ;
- l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'a pas été notifié à son adresse ;
- les impositions relatives à l'année 2007 sont prescrites ;
- la somme de 103 303 euros taxée dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée au titre de l'année 2007 correspond, à hauteur de 100 000 euros, au paiement du solde d'acquisition des parts sociales cédées le 17 octobre 2006 à M. E..., dirigeant de la société GSM Consulting et n'est pas imposable ;
- l'administration a, à tort, imposé en tant que revenus distribués les sommes de 24 198,20 euros en 2007 et 63 064,85 euros en 2008 figurant sur son compte courant d'associé alors que, d'une part, ces sommes correspondaient à des remboursements de débours et frais affectés sur un compte dédié et que, d'autre part, aucune anomalie n'a été relevée sur le compte courant d'associé qu'il détenait dans la société GSM Consulting lors de la vérification de comptabilité dont cette société a fait l'objet au titre de l'exercice clos en 2008 ;
- les impositions supplémentaires procédant de la réintégration dans ses revenus des remboursements de frais d'indemnités kilométriques de 143 924 euros en 2007 et 102 523 euros en 2008 ne sont pas fondées dès lors qu'il a justifié de l'ensemble de ces remboursements.
Par un mémoire en défense, enregistré le 19 mars 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Le ministre de l'action et des comptes publics soutient que les moyens invoqués par M. C... ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Boissy, rapporteur,
- les conclusions de Mme Mielnik-Meddah, rapporteur public ;
Considérant ce qui suit :
1. Au cours de l'année 2010, M. C... a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle portant sur ses revenus perçus en 2007 et 2008. A la suite de ces opérations de contrôle, des observations du contribuable du 22 C...2011, de la réponse à ces observations faite le 18 avril 2011, des entretiens avec le supérieur hiérarchique du vérificateur et de l'interlocuteur départemental qui ont eu lieu les 22 juin 2011 et 14 novembre 2012 et, enfin, de l'avis rendu le 12 C...2013 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, M. C... a été assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux, au titre des années 2007 et 2008, pour un montant total, en droits et pénalités, de 428 658 euros qui ont été mis en recouvrement le 30 novembre 2013. La réclamation présentée par l'intéressé le 21 juillet 2014 a été rejetée le 24 septembre 2015. M. C... relève appel du jugement du 29 mai 2017 par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions supplémentaires.
Sur les conclusions aux fins d'annulation et de décharge :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
2. L'article L. 16 du livre des procédures fiscales dispose que : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. (...) Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés (...) ". Aux termes de l'article L. 16 A du même livre : " Les demandes d'éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. / Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite ". Enfin, aux termes de l'article L. 69 de ce livre : " (...) sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 ".
3. Il résulte de l'instruction, et en particulier des mentions non contestées figurant dans la proposition de rectification du 22 décembre 2010, que l'administration a décidé, en décembre 2009, de procéder à l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M. C... portant sur ses revenus perçus en 2007 et 2008. En plus d'échanges écrits, le vérificateur a eu des entretiens, les 1erC..., 10 mai et 21 mai 2010, dans les locaux de l'administration, avec M. B..., que M. C... avait désigné, le 18 janvier 2010, comme son mandataire, sur les mouvements financiers de l'intéressé. Le 15 juin 2010, le vérificateur a ensuite demandé des éclaircissements sur le fondement de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales. Si, par un courrier et des courriels reçus au début du mois de septembre 2010, M. B... a transmis plusieurs éléments, le vérificateur a toutefois estimé que le contribuable avait répondu de manière insuffisante à ses demandes et lui a alors notifié, le 29 septembre 2010, la mise en demeure prévue par l'article L. 16 A du même code. Il ne résulte pas de l'instruction que M. C... ou son conseil, par les courriels et les courriers transmis à l'administration au cours du mois d'octobre 2010, auraient à cette occasion apporté tous les éclaircissements demandés par le service. Enfin, M. B... a assisté à un entretien avec le service le 22 novembre 2010 au cours duquel il a transmis de nouveaux justificatifs.
4. En premier lieu, si M. C... soutient qu'aucun débat contradictoire n'a eu lieu avec le vérificateur, il n'apporte aucun élément au soutien de ses allégations. Dès lors, et compte tenu de la chronologie rappelée au point 3, ce moyen doit être écarté.
5. Le requérant fait valoir, en deuxième lieu, que certaines des pièces qui ont été remises au vérificateur le 22 novembre 2010 étaient des documents originaux ou dont il n'avait pas gardé de copie et que, ces documents ne lui ayant pas été restitués, il a été privé de la possibilité de se défendre.
6. L'administration a seulement l'obligation de restituer au contribuable auquel elle adresse une demande de justifications sur le fondement de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales les documents, utiles à l'intéressé pour répondre à cette demande, qu'il lui a antérieurement remis à l'occasion de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle dont il a fait l'objet.
7. D'une part, le requérant n'établit ni même n'allègue qu'avant de lui adresser une demande d'éclaircissements, l'administration ne lui aurait pas restitué des documents, antérieurement transmis dans le cadre de l'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, et utiles pour répondre à cette demande d'éclaircissements. D'autre part, en tout état de cause, il résulte de l'instruction, et notamment du compte-rendu établi à l'issue de la réunion du 22 novembre 2010, que seules des copies de documents ont été communiquées. Par ailleurs, le contribuable ne prouve pas avoir informé le vérificateur, lors de cet entretien, qu'il ne détenait plus aucun autre document original ou de copie des documents remis, pas plus qu'il n'établit ne plus pouvoir avoir accès aux documents remis, lesquels ne sont d'ailleurs pas précisément identifiés. Enfin, le contribuable n'établit pas que les documents qu'il a transmis et qui ne lui auraient pas été restitués avant l'établissement de la proposition de rectification auraient, en l'espèce, été utiles pour se défendre devant le juge de l'impôt.
8. Le requérant fait valoir, en troisième lieu, que c'est à tort que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires s'est déclarée incompétente, sur le fondement de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales, pour examiner les rectifications opérées en matière de revenus des capitaux mobiliers au motif qu'il n'a pas été régulièrement convoqué devant cette commission. Il n'apporte toutefois au soutien de ce moyen, déjà soulevé devant le tribunal administratif de Paris, aucun élément nouveau susceptible de remettre en cause l'appréciation que les premiers juges ont, à bon droit, aux points 4 et 5 du jugement attaqué, portée sur ce moyen qui doit dès lors être écarté par adoption des motifs retenus par le tribunal.
9. Le requérant fait valoir, en quatrième lieu, que c'est à tort que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires s'est déclarée incompétente, sur le fondement de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales, pour examiner les rectifications opérées en matière de revenus des capitaux mobiliers au motif que ces revenus ont été qualifiés par l'administration comme des " crédits bancaires d'origine indéterminée ".
10. Le sens de l'avis émis par la commission ne peut avoir d'autre effet que de modifier, le cas échéant, la dévolution de la charge de la preuve dans les termes prévus par l'article L. 192 du livre des procédures fiscales. Dès lors, si la commission se déclare incompétente en se méprenant sur l'étendue du domaine d'intervention que lui attribuent les dispositions de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales, cette erreur n'affecte pas la régularité de la procédure d'imposition et n'est, par suite, pas de nature à entraîner la décharge de l'imposition contestée. Le moyen invoqué par M. C... est dès lors inopérant et doit être écarté pour ce motif.
11. En dernier lieu, il résulte de l'instruction que l'avis rendu le 13 C...2013 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a été notifié à M. C... à deux reprises, les 27 mai et 8 juillet 2013. Dès lors, le moyen tiré de l'absence de notification de l'avis de la commission manque en fait.
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
S'agissant de la prescription des impositions de l'année 2007 :
12. Eu égard à l'objet des articles L. 169 et L. 189 du livre des procédures fiscales, relatifs à la détermination du délai dont dispose l'administration pour exercer son droit de reprise, la date d'interruption de la prescription est celle à laquelle le pli contenant la proposition de rectification a été présenté à l'adresse du contribuable. Il en va de même lorsque le pli n'a pu lui être remis lors de sa présentation et que, avisé de sa mise en instance, il l'a retiré ultérieurement ou a négligé de le retirer.
13. Il résulte de l'instruction, et en particulier de l'avis de réception produit par le ministre, que le pli contenant la proposition de rectification du 22 décembre 2010 a été présenté, le 24 décembre 2010, à l'adresse de M. B.... Ce dernier, qui a retiré ce pli le 6 janvier 2011 et a, ainsi, nécessairement reçu un avis de mise en instance, n'apporte aucun élément de nature à établir que cet avis lui aurait été remis à une date, différente de celle à laquelle le pli a été présenté à son adresse, qui serait postérieure au 31 décembre 2010. Dès lors, l'administration doit en l'espèce être regardée comme apportant la preuve que la prescription a été interrompue le 24 décembre 2010. Le moyen tiré de ce que les impositions supplémentaires auxquelles le requérant a été assujetti en 2007 sont prescrites doit par suite être écarté.
S'agissant des revenus d'origine indéterminée :
14. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Aux termes de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ". Il appartient ainsi à M. C..., qui a fait l'objet d'une procédure de taxation d'office en matière de revenus d'origine indéterminée, d'apporter la preuve de l'exagération des bases d'imposition correspondantes.
15. Si l'administration ne peut régulièrement taxer d'office, en application de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, les sommes dont elle n'ignore pas qu'elles relèvent d'une catégorie précise de revenus, elle peut en revanche procéder à cette taxation d'office si, au vu des renseignements dont elle disposait avant l'envoi de la demande de justifications fondée sur l'article L. 16 du livre des procédures fiscales et des réponses apportées par le contribuable à cette demande, la nature des sommes en cause, et donc la catégorie de revenus à laquelle elles seraient susceptibles de se rattacher, demeure inconnue. Il est toutefois loisible au contribuable régulièrement taxé d'office sur le fondement de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales d'apporter devant le juge de l'impôt la preuve que ces sommes, soit ne constituent pas des revenus imposables, soit se rattachent à une catégorie précise de revenus.
16. Le requérant soutient que la somme de 103 303 euros, qui a été taxée, au titre de l'année 2007, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, correspond, à hauteur de 100 000 euros, au paiement du solde d'acquisition des parts sociales cédées le 17 octobre 2006 à M. E..., dirigeant de la société GSM Consulting.
17. Il est vrai que, par un acte de cession d'actions daté du 17 octobre 2006 et enregistré le 17 novembre 2006, M. C... a cédé à M. E... 30 000 actions pour un montant total de 501 000 euros et que le prix de cette cession devait être payé, à hauteur de 300 000 euros, par compensation d'une créance acquise par le cessionnaire et, pour le montant restant, 201 000 euros, " par chèque au plus tard le 31 décembre 2006 ". Le requérant a également produit une attestation du 15 novembre 2011 par laquelle M. E... mentionne que le remboursement du compte courant effectué au bénéfice de M. C... le 20 C...2007, par débit sur son compte courant d'associé, correspond au " paiement du solde du prix d'acquisition " de cette cession de parts sociales.
18. Toutefois, si le requérant fait valoir que M. E... lui a d'abord fait un chèque, " simultanément à la cession ", de 101 000 euros, il ne produit aucun élément de nature à établir qu'il aurait bien encaissé un chèque d'un tel montant et n'établit ni même n'allègue que les parties auraient finalement décidé que le montant de 201 000 euros initialement convenu dans l'acte de cession aurait été diminué de cette somme de 101 000 euros. Il ne produit pas davantage d'éléments prouvant que le compte courant de M. E... aurait été débité, le 20 C... 2007, d'une somme de 100 000 euros. M. C... n'apporte donc pas la preuve, qui lui incombe, que la somme de 103 303 euros, n'aurait pas, à hauteur de 100 000 euros, une origine indéterminée mais constituerait des revenus non imposables ou se rattacherait à une catégorie précise de revenus.
En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers :
19. En premier lieu, M. C... soutient que c'est à tort que l'administration a estimé que les crédits bancaires correspondant à des remises de chèques ou des virements émis par la société GSM Consulting et représentant, pour 2007, un montant total de 24 198,20 euros et, pour 2008, un montant total de 63 604,85 euros ont été inscrits au crédit du compte courant d'associé qu'il détient dans la SAS Groupe second marché au titre de ces mêmes années et imposés comme des revenus de capitaux mobiliers dès lors que, selon lui, ces sommes correspondent seulement à des remboursements de débours et de frais et n'ont pas été portées sur un compte courant mais inscrits sur " un poste comptable réservé aux remboursements de frais et débours applicables pour les salariés et dirigeants d'entreprises ".
20. Il résulte de l'instruction, et en particulier du point II-1 de la proposition de rectification du 22 décembre 2010, que M. C..., lors de l'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, a lui-même indiqué posséder des comptes courants dans plusieurs sociétés, dont la SAS Groupe second marché, que l'intéressé a fourni des copies des extraits de ces comptes courants " 455 " des années 2007 et 2008 mentionnant des apports de la société GSM Consulting de 24 198,20 euros en 2007 et de 63 604,85 euros en 2008 et, enfin, que le service a seulement imposé les sommes qui étaient inscrites au crédit de ce compte courant. Le requérant n'apporte aucun élément de nature à justifier que ces sommes auraient en réalité été inscrites sur un compté " dédié " aux remboursements de frais ni même que ces sommes correspondraient à des remboursements de frais. La circonstance que la société GSM a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle ni son compte courant d'associé ni le poste comptable relatif aux remboursements de frais et débours n'aurait été remis en cause reste par elle-même, compte tenu du principe d'indépendance des procédures, sans incidence sur le bien-fondé des rectifications litigieuses.
21. Les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés ont, par application des dispositions des articles 108 et 109 du code général des impôts, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Le requérant, qui ne produit aucun élément de preuve contraire, n'est dès lors pas fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration a imposé les sommes inscrites au crédit du compte courant de la SAS Groupe second marché dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.
22. En second lieu, M. C... soutient que les crédits bancaires figurant en annexe II de la proposition de rectification du 22 décembre 2010, pour des montants de 143 924 euros en 2007 et 102 523 euros en 2008, ne sont pas imposables dans la catégorie des revenus mobiliers dès lors qu'ils correspondent à des remboursements de frais d'indemnités kilométriques.
23. Il résulte de l'instruction que, lors des entretiens avec le supérieur hiérarchique du vérificateur et de l'interlocuteur départemental, M. C... a produit un certain nombre de documents qui ont conduit l'administration à constater que l'intéressé avait justifié que, sur les 143 924 euros de crédits bancaires inscrits en 2007, 30 613 euros correspondaient à des remboursements de frais. Devant le juge de l'impôt, M. C... a seulement produit des tableaux relatifs à des déplacements effectués entre novembre 2006 et avril 2008 ainsi que quelques factures, d'ailleurs illisibles pour la plupart, de péages et d'achat d'essence. Il n'a en revanche justifié ni que les seuls documents produits au cours de l'instance étaient différents de ceux qu'il avait déjà transmis au cours des opérations de contrôle ni, en tout état de cause, que les déplacements qu'il allègue avoir effectués ont été réalisés dans un cadre professionnel et qu'il a personnellement pris à sa charge chacun de ces déplacements. Le requérant n'est dès lors pas fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration a imposé les sommes de 113 311 euros en 2007 et 102 523 euros en 2008 dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.
24. Il résulte de l'ensemble de ce qui précède que M. C... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires en litige.
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
25. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de la somme que demande M. C... au titre des frais qu'il a exposés et qui ne sont pas compris dans les dépens.
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. C... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. D... C...et au ministre de l'action et des comptes publics.
Copie en sera adressée à la direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris (pôle fiscal parisien 1).
Délibéré après l'audience du 8 juin 2018 à laquelle siégeaient :
- Mme Heers, président de chambre,
- M. Auvray, président assesseur,
- M. Boissy, premier conseiller,
Lu en audience publique le 22 juin 2018.
Le rapporteur,
L. BOISSYLe président,
M. HEERSLe greffier,
F. DUBUY
La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics, en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
N° 17PA02608 2
