Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
Mme B...A...a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et des cotisations primitives de contributions sociales, ainsi que des pénalités y afférentes, auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2006.
Par un jugement n° 1417435 du 29 juin 2015, le Tribunal administratif de Paris a, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à concurrence des dégrèvements prononcés par l'administration en cours d'instance, rejeté le surplus des conclusions de sa demande.
Procédure devant la Cour :
Par une requête, enregistrée le 29 août 2015, MmeA..., représentée par MeC..., demande à la Cour :
1°) d'annuler l'article 2 du jugement n° 1417435 du 29 juin 2015 du Tribunal administratif de Paris ;
2°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et des cotisations primitives de contributions sociales, ainsi que des pénalités y afférentes, auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2006, restant en litige ;
3°) à titre subsidiaire, d'ordonner une expertise.
Mme A...soutient que :
- la société Samo, dont elle est la gérante, a été privée de débat oral et contradictoire au cours de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet ;
- le caractère contradictoire de la procédure d'imposition à l'égard de la société Samo a été méconnu, dès lors que le supérieur hiérarchique du vérificateur, signataire des propositions de rectification, et l'interlocuteur départemental n'ont pas tenu compte de ses observations, que la réponse aux observations du contribuable lui a été adressée quatre jours avant l'entretien avec l'interlocuteur départemental, que ses réclamations ont été rejetées après plus de cinq ans et peu avant une période de vacances ;
- en ce qui concerne le rejet de la comptabilité de la société Samo, si cette société ne disposait pas de bandes de caisse enregistreuse, ses recettes étaient comptabilisées quotidiennement au vu du double des notes de restaurant numérotées, issues de carnets de notes qui se suivaient ; le livre d'inventaire a pu être consulté chez son comptable ; un inventaire a été transmis à l'expert-comptable qui ne l'a pas reporté dans les comptes ;
- la reconstitution de ses recettes de la société Samo, fondée sur une méthode unique, aboutit à un résultat exagéré et est entachée d'erreurs matérielles ; l'admission partielle de ses observations montre que les éléments retenus par l'administration sont approximatifs ;
- le service n'a pas pris en compte le riz altéré lors d'un dégât des eaux et les offerts à des associations caritatives ;
- le coefficient entre le riz sec et le riz cuit doit être ramené à 2,15 ;
- les pertes s'élèvent à 25 % ;
- la portion de riz servie à chaque client est de 280 grammes ;
- le prix moyen du repas de 29,32 euros est excessif ; le dépouillement de la totalité des notes de l'année aboutit à un prix moyen de 21,33 euros ;
- un expert doit être désigné pour déterminer les quantités de riz consommées et le nombre de clients de l'année ;
- la seule qualité de maître de l'affaire ne suffit pas à la rendre bénéficiaire de revenus distribués par la société Samo, qui ne l'a pas désignée comme bénéficiaire des distributions ; l'administration n'apporte pas la preuve qu'elle a appréhendé les sommes correspondant aux recettes dissimulées de la société ; l'administration n'a pas établi que son patrimoine et son train de vie révélaient un enrichissement ;
- les manquements délibérés ne sont pas établis.
Par un mémoire en défense enregistré le 18 février 2016, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête.
Le ministre soutient que les moyens invoqués par Mme A...ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Platillero ;
- et les conclusions de M. Lemaire, rapporteur public.
1. Considérant que MmeA..., associée et gérante de la société Samo, qui exploite un restaurant de gastronomie coréenne, a reçu une proposition de rectification du 23 juin 2008, l'informant de l'imposition dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers de revenus regardés comme distribués, correspondant aux recettes dissimulées de la société reconstituées à la suite d'une vérification de comptabilité ; qu'à l'issue de la procédure contradictoire, Mme A...a été assujettie à une cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et à des cotisations primitives de contributions sociales, assorties d'intérêts de retard et de la majoration pour manquement délibéré, prévue à l'article 1729 du code général des impôts, au titre de l'année 2006 ; que Mme A...fait appel du jugement du 29 juin 2015 par lequel le Tribunal administratif de Paris, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à concurrence des dégrèvements prononcés par l'administration en cours d'instance, a rejeté le surplus des conclusions de sa demande tendant à la décharge de ces impositions et pénalités ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. Considérant qu'en raison du principe d'indépendance des procédures de rectification menées à l'encontre d'une société de capitaux, d'une part, et de ses associés, d'autre part, les irrégularités de la procédure de rectification suivie à l'encontre de la société, à les supposer établies, sont sans incidence sur l'imposition personnelle des associés au titre des revenus distribués ; que Mme A...ne peut ainsi utilement soutenir que la société Samo aurait été privée d'un débat oral et contradictoire au cours de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet et que le caractère contradictoire de la procédure d'imposition à l'égard de cette société aurait été méconnu ;
Sur le bien-fondé des impositions :
3. Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (...) " ; que lorsqu'un contribuable n'a pas accepté la rectification de son revenu imposable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers résultant d'une reconstitution de recettes d'une entreprise assujettie à l'impôt sur les sociétés, il appartient à l'administration fiscale d'établir l'existence, le montant et l'appréhension d'une distribution de bénéfices ;
4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la comptabilité de la société Samo a été écartée comme dépourvue de valeur probante, au motif qu'aucun inventaire ou état détaillé des stocks n'avait pu être présenté ; que, de surcroît, la société Samo a porté dans sa déclaration de résultats un stock, à la clôture de l'exercice 2006, d'un montant de 320 euros, alors qu'un contrôle inopiné réalisé le 7 mai 2007 a révélé un écart majeur entre la valeur du stock déclaré en comptabilité et le stock alors constaté ; que, par ailleurs, le vérificateur a constaté une évolution discordante des achats de riz et du chiffre d'affaires déclaré entre 2005 et 2006, les achats de riz ayant fortement augmenté alors que le chiffre d'affaires déclaré avait diminué ; que ces seuls éléments permettaient au vérificateur d'écarter comme dépourvue de valeur probante la comptabilité de la société Samo, Mme A...ne pouvant utilement se prévaloir, sans d'ailleurs apporter un quelconque élément de preuve, de prétendus manquements de l'expert-comptable de la société ; que pour procéder à la reconstitution des recettes de la société Samo, le vérificateur a déterminé les achats de riz à partir des factures d'achat et de l'exercice du droit de communication auprès des fournisseurs de la société, pour aboutir à une quantité de 6880 kilogrammes (kg) ; qu'après intervention de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires et l'examen de la réclamation préalable de la société Samo, des déductions ont été admises afin de tenir compte du riz utilisé pour la confection d'un plat, du riz consommé par le personnel et d'achats retenus à tort au titre de l'exercice 2006, pour aboutir à une quantité de riz sec utilisé de 5026 kg ; qu'après avoir retenu un coefficient entre le riz sec et le riz cuit de 2,3, un taux de consommation du personnel de 10 % et un taux de perte de 5 %, portés à 25 % après consultation de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, permettant de déterminer la quantité de riz cuit revendu, soit in fine 8670 kg, et le nombre de repas servis, soit 37 695 en estimant une portion moyenne servie de 230 grammes de riz, et en tenant compte d'un prix moyen de repas de 29,32 euros résultant de l'analyse d'un échantillon de notes couvrant deux mois et demi d'activité de la société, réduit à un prix global moyen de 27 euros en première instance, le vérificateur a reconstitué, à partir de ces éléments, les recettes réalisées par la société Samo ; que le montant des bénéfices ainsi désinvestis de la société Samo a été imposé au nom de MmeA..., en application des dispositions précitées de l'article 109 du code général des impôts ;
5. Considérant, en premier lieu, que la méthode de reconstitution des recettes précédemment décrite, qui s'appuie sur les conditions d'exploitation propres à l'entreprise, n'est ni viciée dans son principe ni excessivement sommaire, contrairement à ce que soutient MmeA... ; qu'à cet égard, le vérificateur n'était tenu par aucune disposition ou principe de recourir à plusieurs méthodes de reconstitution ; que, par ailleurs, la circonstance que des données utilisées pour la reconstitution ont été modifiées après la notification de la proposition de rectification ne saurait établir que le caractère prétendument sommaire ou approximatif de la méthode utilisée ;
6. Considérant, en deuxième lieu, d'une part, qu'il résulte de l'instruction, notamment d'un courrier du 23 mars 2006 de l'administrateur de biens en charge de l'immeuble dans lequel sont situés les locaux de la société Samo, que si des fuites d'eau en cave ont eu lieu dans la cave de l'immeuble, les désordres étaient connus de la société dès 2005 et que les travaux nécessaires pour y remédier, que la requérante s'était engagée à réaliser sans toutefois y procéder avant le dernier trimestre de l'année 2006, avaient été envisagés avant cette dernière année ; que Mme A...ne saurait dès lors sérieusement soutenir que la société Samo aurait ignoré l'existence de fuites et continué à acheter du riz pour le stocker dans la cave de son restaurant ; que, d'autre part, la seule production de deux attestations des 17 juin et 8 juillet 2008, postérieures à la proposition de rectification, ne permet pas d'établir la réalité de dons de riz qu'aurait effectués la société Samo auprès d'associations en 2006, de tels dons, qui auraient au surplus concerné du riz impropre à la consommation des clients, n'apparaissant au demeurant pas dans la comptabilisation des stocks ; que, par suite, Mme A...n'est pas fondée à soutenir que le poids du riz sec revendu devrait être ramené de 5 026 kg à 3 826 kg, compte tenu de pertes liées à un dégât des eaux, à concurrence de 700 kg, et d'offerts à des associations caritatives, à concurrence de 500 kg ;
7. Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte de l'instruction qu'au cours de la vérification de comptabilité, le vérificateur a effectué une expérience le 24 juillet 2007, en présence de l'expert comptable de la société Samo, qui a mis en évidence un coefficient de conversion du riz sec en riz cuit de 2,30 ; que, dans sa réponse du 8 novembre 2007 à la proposition de rectification, la société Samo a expressément confirmé l'exactitude de ce coefficient ; qu'en se bornant à se prévaloir, sans l'établir, du paramétrage de la machine qu'elle utilise pour la cuisson du riz, et à demander une expertise, Mme A...n'apporte aucun élément à l'appui de ses allégations selon lequel le coefficient retenu par le service, admis par la société en cours de procédure, devrait être ramené à 2,15 ;
8. Considérant, en quatrième lieu, que si Mme A...soutient que les pertes de la société Samo s'élèvent à 25 %, ce moyen est sans incidence sur les impositions restant en litige, dès lors que ce taux a été admis par le service ;
9. Considérant, en cinquième lieu, que Mme A...n'apporte aucun élément à l'appui de ses allégations selon lesquelles la portion de riz servie à chaque client serait de 280 grammes, en se bornant à soutenir que le vérificateur n'a pas effectué de mesures sur ce point au cours de la vérification de comptabilité et à demander la désignation d'un expert ; qu'elle n'est dès lors pas fondée à demander que la quantité moyenne de riz servie à chaque client soit fixée à 280 grammes ;
10. Considérant, en sixième lieu, qu'en réponse à la proposition de rectification qui lui avait été adressée, la société Samo a indiqué au vérificateur que le prix moyen d'un repas, calculé en tenant compte des tarifs spécifiques aux repas de groupe, s'élevait à 27 euros ; que ce prix moyen a été retenu par l'administration en cours de première instance ; que si Mme A...produit un tableau récapitulatif des ventes de la société Samo établi par ses soins et de nombreuses notes aux clients relatives à l'année 2006, le caractère exhaustif et probant de ce document et de ces notes, qui ne sont que manuscrites, et alors que la comptabilité de la société a été écartée comme dépourvue de valeur probante, n'est pas établi ; que, de surcroît, le ministre relève, sans être contredit, que de nombreuses incohérences affectent certaines de ces notes et que le dépouillement des notes produits aboutit à une moyenne de 69 repas servis par jour, alors que celui de l'échantillon des notes clients auquel a procédé le vérificateur aboutit à une moyenne de 92 repas ; que, dans ces conditions, et sans qu'il y ait lieu d'ordonner une expertise, Mme A...n'apporte aucun élément pertinent à l'appui de ses allégations selon lesquelles le prix moyen du repas servi par la société Samo serait de 21,33 euros, qui ne coïncide d'ailleurs pas avec celui que cette société avait pourtant expressément admis en cours de procédure ;
11. Considérant, en septième et dernier lieu, que MmeA..., qui était associée et gérante de la société Samo et détenait seule la signature du compte bancaire de cette société, reconnaît expressément dans ses écritures qu'elle était maître de l'affaire de la société Samo ; que l'appréhension par Mme A...des revenus distribués par cette société est ainsi établie, alors même qu'elle n'aurait pas été désignée comme bénéficiaire par la société Samo, en application de l'article 117 du code général des impôts, et que l'examen de sa situation fiscale personnelle n'aurait révélé aucun enrichissement personnel ni accroissement de son patrimoine ;
12. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que l'administration établit l'existence et le montant d'une distribution de bénéfices par la société Samo, ainsi que l'appréhension de ces revenus par MmeA... ; que, par suite, c'est à bon droit que Mme A...a été imposée à raison de ces distributions sur le fondement des dispositions précitées du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts ;
Sur les pénalités :
13. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration (...) entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée (...) la preuve de la mauvaise foi (...) incombe à l'administration " ;
14. Considérant que, pour appliquer à Mme A...la majoration pour manquement délibéré prévue par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts, l'administration s'est fondée sur la qualité de maître de l'affaire de MmeA..., qui ne pouvait dès lors ignorer l'importance des sommes distribuées par la société Samo qu'elle n'avait pas déclarées ; qu'en se bornant à soutenir que la société Samo n'était elle-même pas de mauvaise foi, Mme A...ne critique pas utilement les motifs retenus par l'administration, qui doit dès lors être regardée comme apportant la preuve de l'intention délibérée de Mme A...d'éluder l'impôt et, par suite, du bien-fondé de l'application de la majoration en litige ;
15. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'ordonner l'expertise demandée, que Mme A...n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté le surplus des conclusions de sa demande ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de Mme A...est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme B...A...et au ministre de l'action et des comptes publics.
Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris (pôle fiscal parisien 1).
Délibéré après l'audience du 15 juin 2017, à laquelle siégeaient :
- Mme Coiffet, président,
- M. Platillero, premier conseiller.
- Mme Larsonnier, premier conseiller.
Lu en audience publique, le 3 juillet 2017.
Le rapporteur,
F. PLATILLEROLe président,
V. COIFFETLe greffier,
N. ADOUANELa République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
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N° 15PA03474
