| France, Cour administrative d'appel de Paris, 9ème chambre, 01 juin 2017, 16PA00423

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société par actions simplifiée Made In K a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2009, 2010 et 2011 et des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er avril 2010 au 31 mars 2011 et des pénalités dont ces impositions supplémentaires ont été assorties.

Par un jugement n° 1412092/1-1 du 25 novembre 2015, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête, enregistrée le 29 janvier 2016, la société Made In K, représentée par MeD..., demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 1412092/1-1 du 25 novembre 2015 du Tribunal administratif de Paris ;

2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités en litige ;

3°) de mettre une somme de 3 000 euros à la charge de l'Etat au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- le jugement est irrégulier faute pour le Tribunal d'avoir communiqué à l'administration le mémoire produit par elle le 5 novembre 2015 et faute d'avoir répondu à trois moyens qu'elle soulevait dans ce mémoire ;

- la réponse aux observations du contribuable est insuffisamment motivée ;

- elle justifie par les pièces qu'elle verse au dossier que les frais de transport, d'hôtel et de cadeaux réintégrés dans ses résultats ont été exposés dans son intérêt ;

- la facture Oc Travel du 16 septembre 2008 correspond à des repérages à Phuket en Thailande, préalables à des séances de photos de mode ;

- les frais d'hôtel exposés à Deauville étaient utiles à son activité dès lors qu'elle cherchait à s'adjoindre les services de Mme C...pour bénéficier de son expérience dans le domaine de la mode et que certains de ses clients et des chefs d'entreprise du secteur de la mode et du luxe résident à Deauville ;

- l'administration a méconnu la documentation administrative de base 4 C-457 n° 3 et 4, mise à jour au 30 octobre 1997 ;

- s'agissant des dépenses inscrites au compte courant, elle a produit lors de sa réclamation des pièces établissant leur caractère professionnel ;

- s'agissant des rectifications correspondant à l'annulation des deux produits et à la facture Charlotte Stockdale, elle va démontrer leur mal-fondé ;

- les pénalités pour manquement délibéré sont insuffisamment motivées ;

- s'agissant de l'amende prévue à l'article 1788 A du code général des impôts, les opérations au titre desquelles elle a été autorisée à déduire la taxe sur la valeur ajoutée n'ont fait l'objet d'aucune mention ou de déclaration de TVA en France.

Par un mémoire en défense, enregistré le 5 octobre 2016, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu'aucun des moyens de la société requérante n'est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Dalle,

- les conclusions de M. Blanc, rapporteur public,

- les observations de Me K'Jan, avocat de la société Made In K.

1. Considérant que la société Made In K, qui exerce une activité d'agence de publicité et de communication, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle ont été mis à sa charge des suppléments d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2009, 2010 et 2011 ainsi qu'un rappel de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er avril 2010 au 31 mars 2011 ; qu'ont également été mises à sa charge la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue à l'article 1729 du code général des impôts et l'amende, prévue au 4 de l'article 1788 A du même code ; que, par la présente requête, elle relève appel du jugement en date du 25 novembre 2015, par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande en décharge de ces impositions et pénalités ;

Sur la régularité du jugement attaqué :

2. Considérant qu'aux termes de l'article R. 611-1 du code de justice administrative : " (...) La requête, le mémoire complémentaire annoncé dans la requête et le premier mémoire de chaque défendeur sont communiqués aux parties avec les pièces jointes (...)./ Les répliques, autres mémoires et pièces sont communiqués s'ils contiennent des éléments nouveaux " ; que la société Made In K, qui a produit un troisième mémoire en réplique devant le Tribunal le 5 novembre 2015, sept jours avant l'audience prévue le 12 novembre 2015, soutient que le jugement est irrégulier faute pour le Tribunal d'avoir communiqué ce mémoire à l'administration ; que, cependant, si des pièces justificatives nouvelles étaient jointes à ce mémoire, il ne ressort d'aucune des pièces du dossier de première instance que le Tribunal, qui a visé dans son jugement le mémoire du 5 novembre 2015, ne les aurait pas examinées ; que, par ailleurs, dès lors que le tribunal a rejeté les conclusions en décharge de la société Made In K, l'absence de communication des pièces en cause à l'administration fiscale n'a pu préjudicier aux droits de cette dernière, ni à ceux de la société ; qu'ainsi, cette méconnaissance de l'obligation posée par l'article R. 611-1 du code de justice administrative ne saurait entacher la procédure d'irrégularité ;

3. Considérant, par ailleurs, que la requérante soutient que le tribunal a omis de répondre à trois moyens qu'elle avait soulevés dans son mémoire déposé le 5 novembre 2015 et tirés, d'une part, d'une erreur de fait et de droit commise par l'administration en ne tenant pas compte de ce que le type et le standing de son activité nécessitait des dépenses spécifiques, d'autre part, d'une prise de position formelle de l'administration en ce qui concerne la déductibilité des dépenses d'hôtel exposées à Deauville, enfin et s'agissant des redressements notifiés au titre des " cadeaux à la clientèle ", de la méconnaissance par le service de la doctrine administrative prise pour l'application des dispositions du 5 de l'article 39 du code général des impôts (documentation administrative de base 4 C-457 n° 3 et 4, mise à jour au 30 octobre 1997) ; que, cependant, l'argumentation de la société Made In K relative aux erreurs de droit et de fait commises par le service n'était pas un moyen mais un simple argument au soutien du moyen selon les dépenses d'hôtel exposées à Deauville par la société Made In K avaient été engagées dans l'intérêt de l'entreprise ; qu'en revanche, le Tribunal n'a pas visé dans son jugement, ni répondu aux moyens tirés de la prise de position formelle prise par le service relativement aux dépenses d'hôtel exposées à Deauville et de la méconnaissance de la doctrine administrative prise pour l'application du 5 de l'article 39 du code général des impôts ; qu'il y a lieu en conséquence d'annuler dans cette mesure le jugement attaqué, de statuer par voie d'évocation sur ces deux chefs de redressement et d'examiner dans le cadre de l'effet dévolutif de l'appel les autres moyens soulevés par la société Made In K ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

4. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée " ;

5. Considérant que la réponse aux observations du contribuable adressée à la société Made In K le 20 mars 2013 détaille, pour chacune des rectifications concernées, y compris celles relatives aux heures de vol et à la facture " Oc Travel ", les motifs de son maintien ou de son abandon partiel ; qu'elle répond aux principales observations présentées par la société ; qu'ainsi, et contrairement à ce que soutient la société requérante, ladite réponse doit être regardée comme suffisamment motivée ;

Sur le bien-fondé des impositions :

6. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) " ; qu'il appartient au contribuable, pour l'application de ces dispositions, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ;

7. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération (...) II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 (...) " ;

En ce qui concerne les charges non engagées dans l'intérêt de la société :

S'agissant des frais de déplacement et de séjour :

8. Considérant, en premier lieu, que la société Made In K SAS a comptabilisé en charge, au titre de l'exercice clos en 2009, la somme de 43 959,34 euros hors taxes correspondant à une facture émise par la société Oc Travel le 16 septembre 2008 à raison de " frais de déplacement et de séjour " en Thaïlande ; que la société requérante soutient que ce voyage était destiné à préparer des séances de photos de mode à Phuket en Thaïlande ; que, cependant, si elle verse au dossier quelques pièces qui tendent à établir que cette séance de photos a bien eu lieu en décembre 2008, en revanche, aucune des pièces produites ne concerne le voyage de préparation, hormis la facture elle-même, laquelle toutefois se borne à mentionner le nom d'un hôtel en Thaïlande et celui de M.B..., dirigeant de la société Made In K ; que cette facture n'est donc pas suffisante pour établir que la charge a été engagée dans l'intérêt de l'entreprise ; que la circonstance que la dépense a été partiellement réglée par M. B...est sans incidence sur le caractère non déductible de la charge dès lors qu'il est constant que la société Made In K l'a déduite entièrement, pour la détermination de son résultat imposable de l'exercice clos en 2009 ;

9. Considérant, en deuxième lieu, que le service a remis en cause la déduction, pour un montant total de 21 101 euros hors taxes au titre de l'exercice clos en 2009, de prestations hôtelières à Deauville, comptabilisées sous les libellés " MmeC... ", " KarenC... " ou " Le Fur " ; que la société requérante soutient que ces dépenses étaient utiles à son activité dès lors qu'elle cherchait à s'adjoindre les services de Mme C...pour bénéficier de son expérience dans le domaine de la mode et que certains de ses clients et des chefs d'entreprise du secteur de la mode et du luxe résident à Deauville ; que, cependant, ces seules explications générales sont insuffisantes pour établir l'intérêt des dépenses en cause pour l'entreprise, quand bien même un contrat de collaboration a été signé quelques mois plus tard entre la société Made In K et Mme A...C... ;

10. Considérant que l'administration n'a pris aucune position formelle à l'égard de la société Made In K, relativement aux dépenses d'hôtel exposées à Deauville, en précisant, dans le paragraphe de la réponse aux observations du contribuable du 20 mars 2013 consacré aux revenus distribués perçus par le dirigeant et unique associé de la société, que celui-ci ne serait imposé, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, qu'à hauteur de 50 % seulement des dépenses personnelles comptabilisées au compte d'attente, pour lesquelles des factures avaient été produites ;

11. Considérant, en troisième lieu, que l'administration a refusé la déduction, au titre de l'exercice clos en 2011, pour un montant total de 123 150 euros hors taxes, de frais de transport aérien ; que si la société requérante soutient que le vol du 3 juillet 2010, facturé 12 500 euros hors taxes, concernait le propriétaire d'un hôtel à Saint Tropez susceptible de devenir l'un de ses clients, elle n'apporte aucun élément de nature à établir l'existence de ces futurs liens commerciaux éventuels ; que, s'agissant des autres vols litigieux, qui auraient été destinés à deux photographes chargés de réaliser des photos pour le compte d'une société cliente, l'administration fait observer qu'aucun élément ne permet de confirmer que ces vols ont été effectués par ces deux photographes et les pièces que produit la société Made In K, à savoir trois contrats passés entre la société requérante et l'agent de ces photographes, ne constitue pas cette preuve ; que, par ailleurs, en ce qui concerne le vol Londres-Moscou effectué le 23 mars 2011 par MmeE..., il est constant que la facture n'a pas été produite ;

S'agissant des cadeaux et gratifications :

12. Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment (...) 5. Sont également déductibles les dépenses suivantes : (...) e. Les cadeaux de toute nature, à l'exception des objets de faible valeur conçus spécialement pour la publicité ; (...) Les dépenses ci-dessus énumérées peuvent également être réintégrées dans les bénéfices imposables dans la mesure où elles sont excessives et où la preuve n'a pas été apportée qu'elles ont été engagées dans l'intérêt direct de l'entreprise (...) " ; qu'il résulte des dispositions citées ci-dessus du 5 de l'article 39 du code général des impôts que les dépenses de cadeaux sont en principe déductibles ; qu'il en va cependant autrement si l'entreprise ne justifie pas de l'intérêt direct que présente, pour son activité présente ou future, l'entretien de bonnes relations avec les bénéficiaires des cadeaux ou si l'administration établit que le montant d'une dépense est excessif au regard de l'intérêt que le bénéficiaire du cadeau présente pour l'entreprise ;

13. Considérant que l'administration a refusé la déduction, au titre des exercices clos en 2009, 2010 et 2011, pour des montants respectivement de 8 524 euros, 111 500 euros et 15 750 euros, de dépenses enregistrées dans un compte " cadeaux à la clientèle " ; que ces cadeaux auraient été destinés à remercier des personnalités ayant participé à des défilés de mode organisés par la société Made In K ; que, cependant, si la société produit diverses pièces, notamment des factures, faisant état de défilés, ou mentionnant le nom de personnalités, aucune de ces pièces ne permet d'identifier les bénéficiaires des cadeaux ; que, sur le terrain de la loi fiscale, les conclusions en décharge de la société Made In K ne peuvent dès lors qu'être rejetées ;

14. Considérant, par ailleurs, que la société requérante ne peut se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la documentation administrative de base référencée 4 C 457 n°3 et 4 du 30 octobre 1997, qui ne contient aucune règle de dévolution de la charge de la preuve différente de celle résultant de la loi fiscale ;

En ce qui concerne les dépenses personnelles comptabilisées au compte d'attente :

15. Considérant que l'administration a estimé que des dépenses diverses, notamment de frais d'hôtel et de restaurant, inscrites au compte d'attente de la société Made In K constituaient des distributions au profit de M.B... ; qu'aucun redressement n'a été notifié à ce titre à la société ; qu'il s'ensuit que les moyens qu'elle soulève à cet égard sont inopérants ; qu'en admettant même que la société, qui soutient que ces charges étaient en réalité immédiatement déductibles, ait entendu demander une compensation, elle n'établit pas en réunir les conditions ;

En ce qui concerne le rattachement erroné d'une charge à l'exercice clos en 2011 et l'annulation de deux produits :

16. Considérant qu'en ce qui concerne ces redressements, la société Made In K se borne, devant la Cour, à soutenir qu'elle démontrera leur mal-fondé, ou à reprendre les moyens qu'elle avait invoqués en première instance ; qu'il y a lieu d'écarter ces moyens et conclusions par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges, en l'absence de tout élément nouveau de droit ou de fait produit en appel ;

Sur les majorations pour manquement délibéré :

17. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ;

18. Considérant que, contrairement à ce que soutient la société Made In K, le service a suffisamment motivé les majorations appliquées aux redressements correspondant aux charges étrangères à l'intérêt de l'entreprise, dès lors qu'il a relevé dans la proposition de rectification du 29 juin 2012, d'une part, que " Dès lors que l'engagement d'une charge constitue un acte de gestion, le caractère anormal de celui-ci, lorsqu'il consiste à imputer à l'entreprise des dépenses sans intérêt pour elle, révèle nécessairement l'intentionnalité du manquement ", d'autre part, que " Vous avez déjà fait l'objet de rehaussements sur charges non justifiées par l'intérêt de la société au titre des années 2003 et 2004 " ; que, de même, la décision d'appliquer les pénalités aux redressements correspondant aux charges comptabilisées deux fois et à l'annulation injustifiée de produits comporte une motivation dès lors que le service a relevé, d'une part, dans la proposition de rectification du 29 juin 2012 que " D'une manière générale, les contrôles fiscaux successifs auxquels vous avez été soumis au titre d'exercices antérieurs ont suffisamment caractérisé et renouvelé la teneur de vos obligations fiscales, auxquelles les manquements actuels ne peuvent arguer de l'ignorance " et, d'autre part, dans la réponse aux observations du contribuable du 20 mars 2013, que " les insuffisances relevées procèdent de votre recherche consciente d'une minoration de votre base imposable du fait de votre totale connaissance des faits et situations qui motivent les rectifications " ;

Sur l'amende prévue à l'article 1788 A du code général des impôts :

19. Considérant qu'aux termes du 4 de l'article 1788 A du code général des impôts : " Lorsqu'au titre d'une opération donnée le redevable de la taxe sur la valeur ajoutée est autorisé à la déduire, le défaut de mention de la taxe exigible sur la déclaration prévue au 1 de l'article 287, qui doit être déposée au titre de la période concernée, entraîne l'application d'une amende égale à 5 % de la somme déductible (...) " ; qu'aux termes du 1 de l'article 287 du même code : " Tout redevable de la taxe sur la valeur ajoutée est tenu de remettre au service des impôts dont il dépend et dans le délai fixé par arrêté une déclaration conforme au modèle prescrit par l'administration " ;

20. Considérant que, devant la Cour comme devant le Tribunal, la société Made In K se borne à soutenir que les opérations au titre desquelles elle a été autorisée à déduire la taxe sur la valeur ajoutée " n'ont fait l'objet d'aucune mention ou de déclaration de TVA en France " ; qu'il y a lieu d'écarter ce moyen par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges ;

21. Considérant qu'il résulte de ce qui précède, d'une part, que les conclusions présentées par la société Made In K devant le tribunal administratif, tendant à la décharge des impositions supplémentaires procédant de la réintégration dans ses résultats des dépenses d'hôtel exposées à Deauville et des dépenses de cadeaux, doivent être rejetées, d'autre part, que la société Made in K n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté le surplus de sa demande ;

Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

22. Considérant les dispositions de cet article s'opposent à ce qu'une somme soit mise à la charge de l'Etat, qui n'a pas la qualité de partie perdante dans la présente instance, en remboursement des frais exposés par la société Made In K ;

DECIDE :

Article 1er : Le jugement du Tribunal administratif de Paris n° 1412092/1-1 du 25 novembre 2015 est annulé en tant qu'il a statué sur les conclusions de la société Made In K, tendant à la décharge des impositions supplémentaires procédant de la réintégration dans ses résultats des dépenses d'hôtel exposées à Deauville et des dépenses de cadeaux.

Article 2 : Les conclusions de la société Made In K, tendant à la décharge des impositions supplémentaires procédant de la réintégration dans ses résultats des dépenses d'hôtel exposées à Deauville et des dépenses de cadeaux, sont rejetées.

Article 3 : Le surplus des conclusions d'appel de la société Made In K est rejeté.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la société Made In K et au ministre de l'action et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction nationale des vérifications de situations fiscales.

Délibéré après l'audience du 11 mai 2017 à laquelle siégeaient :

M. Jardin, président de chambre,

M. Dalle, président assesseur,

Mme Notarianni, premier conseiller,

Lu en audience publique, le 1er juin 2017.

Le rapporteur, Le président,

D. DALLE C. JARDIN

Le greffier,

C. MONGIS

La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 16PA00423