| France, Cour administrative d'appel de Paris, 9ème chambre, 15 septembre 2016, 14PA01384

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

L'association Créative Caméra Altermédia a demandé au Tribunal administratif de Paris la décharge des cotisations d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2008, 2009 et 2010, ainsi que des pénalités correspondantes.

Par un jugement nos 1222174/1-2 et 1304815/1-2 du 28 janvier 2014, le Tribunal administratif de Paris a rejeté ses demandes.

Procédure devant la Cour :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 28 mars 2014 et le 25 février 2015, l'association Créative Caméra Altermédia, représentée par Me Royaï, demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement du 28 janvier 2014 du Tribunal administratif de Paris ;

2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités litigieuses ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- le jugement attaqué est irrégulier, dès lors que le tribunal n'a pas visé le mémoire en réplique qu'elle a présenté en première instance, le 19 décembre 2013 ;

- le tribunal n'a pas répondu aux moyens ainsi qu'aux conclusions présentées dans son mémoire en réplique du 19 décembre 2013 ;

- il n'a pas pris en considération les pièces communiquées à l'appui de ce mémoire ;

- s'il y a eu un débat avec le vérificateur lors des opérations de contrôle, il a été mené avec une personne qui, à la date des opérations de contrôle, n'était pas la dirigeante de l'association et ne bénéficiait d'aucun mandat l'habilitant à la représenter ;

- la proposition de rectification qui lui a été adressée n'est pas suffisamment motivée, dès lors que le service vérificateur n'a pas indiqué que sa comptabilité était impropre à servir de base à l'établissement de l'impôt sur les sociétés ;

- le service a considéré à tort que la déléguée générale de l'association en assurait la gestion de fait ;

- Mme A...ne pouvait être regardée comme dirigeant de fait de l'association au regard des énonciations du paragraphe 41 de l'instruction administrative 4 H 5-06 du 18 décembre 2006 ;

- elle a suffisamment établi le caractère désintéressé de sa gestion ; le versement de rémunérations à Mme A...ne remet pas en cause le caractère désintéressé de sa gestion, dès lors que les conditions prévues par l'article 207 et par le 1° du 7 de l'article 261 du code général des impôts ont été respectées ;

- selon la décision de rescrit du 4 novembre 2008 n° 2008/25 ASSOC, le recours à un directeur salarié, qui peut participer à titre consultatif au conseil d'administration, n'est pas de nature à remettre en cause le caractère désintéressé de la gestion de l'organisme, même s'il dispose de pouvoirs étendus pour la gestion quotidienne de l'association, dès lors que le conseil d'administration détient un pouvoir de nomination et de révocation du directeur et en fixe la rémunération ;

- le service a intégré à tort dans son résultat imposable trois factures d'honoraires établies par Mme A...pour des travaux de graphisme et de post production d'une oeuvre vidéo, alors ces honoraires ne correspondent pas aux missions rémunérées par le contrat de travail dont celle-ci était titulaire ;

- le service a intégré à tort dans son résultat imposable les frais relatifs à son siège social, alors qu'elle a suffisamment établi avoir une utilisation effective des locaux en cause dans le cadre de son activité.

Par un mémoire en défense, enregistré le 20 août 2014, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par l'association requérante ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Stoltz-Valette,

- les conclusions de M. Blanc, rapporteur public,

- et les observations de Me Royaï, avocat de l'association Créative Caméra Altermédia.

1. Considérant que l'association Créative Caméra Altermédia, qui est une association reconnue d'intérêt général, dont l'objet est de favoriser l'emploi et l'accès aux techniques numériques, a fait l'objet au cours de l'année 2011 d'une vérification de comptabilité au titre des exercices clos en 2008, 2009 et 2010 ; qu'à la suite de cette vérification, l'administration fiscale, selon une procédure de redressement contradictoire, a, d'une part, assujetti l'association à l'impôt sur les sociétés en estimant que celle-ci ne pouvait être regardée comme un organisme sans but lucratif dont la gestion serait désintéressée au sens du 1° du 7 de l'article 261 du code général des impôts et a, d'autre part, intégré dans le résultat imposable de l'association le montant d'honoraires versés à sa déléguée générale, MmeA..., ainsi que des frais relatifs au siège social de l'association, au motif que ces dépenses n'étaient pas justifiées ; que l'association Créative Caméra Altermédia fait appel du jugement du 28 janvier 2014, par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté ses demandes tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2008 à 2010 en conséquence de ces rectifications ;

Sur la régularité du jugement attaqué :

2. Considérant, en premier lieu, que contrairement à ce que soutient l'association Créative Caméra Altermédia, il ressort des visas du jugement attaqué que son mémoire en réplique, enregistré le 19 décembre 2013 par le greffe du tribunal, a été visé et analysé par le tribunal administratif ;

3. Considérant, en deuxième lieu, qu'en rejetant, à l'article 1er du jugement attaqué, l'intégralité des deux requêtes de l'association, le tribunal administratif a répondu à l'ensemble des conclusions dont l'association l'avait saisi ;

4. Considérant, en troisième lieu, qu'après avoir rappelé les dispositions de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales, le tribunal administratif a considéré aux termes des points 5 et 6 du jugement attaqué que le moyen invoqué par l'association, selon laquelle elle aurait été privée d'un débat oral et contradictoire avec l'agent vérificateur, n'était pas fondé, dès lors que Mme A..., qui devait être regardée comme la gérante de fait de l'association, avait donné procuration au cabinet comptable de l'association pour la représenter pour l'ensemble des opérations de vérification ; que l'association requérante n'est, dès lors, pas fondée à soutenir que tribunal administratif n'aurait pas répondu au moyen tiré de l'irrégularité des opérations de vérification dont elle se prévalait ;

5. Considérant, en quatrième et dernier lieu, que si l'association requérante fait valoir que le tribunal n'aurait pas pris en considération les pièces communiquées à l'appui de son mémoire du 19 décembre 2013, cette circonstance, à la supposer établie, n'entache pas d'irrégularité le jugement attaqué ; il appartient seulement à la Cour, dans le cadre de l'effet dévolutif de l'appel, de se prononcer à nouveau sur les prétentions des parties en tenant compte de l'ensemble des pièces du dossier et en substituant, le cas échéant, sa propre appréciation du litige à celle retenue par le tribunal ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

6. Considérant que l'association requérante reproche au vérificateur d'avoir mené un débat oral et contradictoire avec Mme A...qui, à la date des opérations de contrôle, n'était plus dirigeante de l'association ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que l'association Créative Caméra Altermedia a recruté MmeA..., son ancienne présidente, en tant que réalisatrice et déléguée générale aux fins de " développer l'ensemble des projets, des actions et autres missions définis par l'association ainsi que leur organisation et leur mise en place, que ce soit des productions cinématographiques ou des actions de recherche " ; que le contrat de travail dont était titulaire Mme A... l'avait chargée " de gérer l'association, de diriger et d'animer l'équipe de l'association " ; que l'assemblée générale ordinaire du 25 janvier 2010 lui a donné pouvoir d'engager tout acte administratif, juridique et financier propre à la gestion de l'association ; qu'elle avait procuration sur les comptes bancaires de l'association, dont le siège social était, par ailleurs, sa résidence principale ; qu'ainsi, MmeA..., qui s'est d'ailleurs présentée lors de la procédure de vérification de comptabilité de l'association comme étant la représentante légale de l'association, doit être regardée comme en ayant été la dirigeante de fait, avec laquelle le vérificateur a pu régulièrement engager un débat oral et contradictoire ; qu'en outre, MmeA..., en vertu des pouvoirs que lui avaient conférés l'assemblée générale ordinaire de l'association, avait qualité pour la représenter au cours de la vérification de comptabilité ;

7. Considérant que dans le cas où la vérification de comptabilité d'une société a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, il appartient au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat, soit avec les mandataires sociaux, soit avec leurs conseils, préposés ou mandataires de droit et de fait ;

8. Considérant qu'il ressort des termes de la proposition de rectification du 20 juin 2013 que la première intervention du vérificateur a eu lieu au siège de l'association, 44, rue de Montmorency, à Paris et que les opérations suivantes se sont déroulées à la demande de MmeA..., dans les locaux de l'association, 13, rue Fontaine à Saint-Denis, puis, dans le cabinet d'expertise comptable de l'association ; qu'ainsi, celle-ci n'établit pas avoir été privée d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur ;

9. Considérant que les énonciations des paragraphes n° 41 à 43 de la documentation administrative 4 H 5-06 du 18 décembre 2006 relative à la gestion de fait ne comportent pas, en tout état de cause, une interprétation de la loi fiscale qui serait différente de celle dont il est fait application ;

Sur le bien-fondé des impositions litigieuses :

En ce qui concerne l'assujettissement de l'association requérante à l'impôt sur les sociétés :

10. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 207 du code général des impôts, dans sa version alors en vigueur : " 1. Sont exonérés de l'impôt sur les sociétés : (...) / 5° bis. Les organismes sans but lucratif mentionnés au 1° du 7 de l'article 261, pour les opérations à raison desquelles ils sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée ; (...) " ; qu'aux termes de l'article 261 : " Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : (...) / 7. (Organismes d'utilité générale) : 1° a. les services de caractère social, éducatif, culturel ou sportif rendus à leurs membres par les organismes légalement constitués agissant sans but lucratif, et dont la gestion est désintéressée. (...) / d. le caractère désintéressé de la gestion résulte de la réunion des conditions ci-après : / L'organisme doit, en principe, être géré et administré à titre bénévole par des personnes n'ayant elles-mêmes, ou par personne interposée, aucun intérêt direct ou indirect dans les résultats de l'exploitation./ Toutefois, lorsqu'une association régie par la loi du 1er juillet 1901 relative au contrat d'association, (...) décide que l'exercice des fonctions dévolues à ses dirigeants justifie le versement d'une rémunération, le caractère désintéressé de sa gestion n'est pas remis en cause si ses statuts et ses modalités de fonctionnement assurent sa transparence financière, l'élection régulière et périodique de ses dirigeants, le contrôle effectif de sa gestion par ses membres et l'adéquation de la rémunération aux sujétions effectivement imposées aux dirigeants concernés ; cette disposition s'applique dans les conditions suivantes : /l'un des organismes visés au troisième alinéa peut rémunérer l'un de ses dirigeants uniquement si le montant annuel de ses ressources, majorées de celles des organismes qui lui sont affiliés et qui remplissent les conditions leur permettant de bénéficier de la présente disposition, hors ressources issues des versements effectués par des personnes morales de droit public, est supérieur à 200 000 € en moyenne sur les trois exercices clos précédant celui pendant lequel la rémunération est versée ; (...)/L'organisme doit, en principe, être géré et administré à titre bénévole par des personnes n'ayant elles-mêmes, ou par personne interposée, aucun intérêt direct ou indirect dans les résultats de l'exploitation./(...) " ; et qu'aux termes de l'article 206 du même code : " 1. (...) sont passibles de l'impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet, (...) toutes autres personnes morales se livrant à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif. (...) " ;

11. Considérant qu'il résulte de ces dispositions que la gestion désintéressée d'une association implique en principe une gestion bénévole, sauf quand ses ressources, hors celles perçues sur des deniers publics, sont supérieures à 200 000 euros ;

12. Considérant, d'une part, qu'il est constant que Mme A..., dont il a été dit précédemment qu'elle devait être regardée comme la gérante de fait de l'association, bénéficiait d'un contrat de travail, a perçu un salaire ainsi que des honoraires de la part de l'association, laquelle prenait également en charge le loyer de son logement principal ; que, d'autre part, l'association Créative Caméra Altermédia a perçu, au titre respectivement des années 2008 et 2009, 578 869 euros et 722 368 euros de subventions qui provenaient de fonds publics, contre 10 138 euros et 8 987 euros de cotisations provenant de ses adhérents ; que les ressources financières de l'association étaient ainsi publiques à hauteur de 98,5 %, sur ces deux années ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que le montant annuel des ressources de l'association, hors ressources issues des versements effectués par des personnes morales de droit public, ait été supérieur à 200 000 euros en moyenne sur les trois exercices clos précédant celui pendant lequel une rémunération a été versée à MmeA... ; qu'ainsi, c'est à bon droit que le service a considéré que la gestion de l'association Créative Caméra Altermédia ne pouvait être regardée comme désintéressée et l'a assujettie à l'impôt sur les sociétés en application des dispositions précitées ;

13. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 80 B du même code : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : /1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal (...) " ;

14. Considérant que l'association Créative Caméra Altermedia se prévaut de la décision de rescrit du 4 novembre 2008 n° 208/25 ASSOC, relative aux associations de création artistique définies comme celles qui produisent et créent des oeuvres qui peuvent réunir plusieurs artistes dans des disciplines telles que les arts plastiques, les arts de la rue, du cirque, de la danse, de la musique, du théâtre et ont un rôle d'animation de la vie sociale et culturelle ; que toutefois l'objet de l'association Créative Caméra Altermedia, prévu à l'article 2 de ses statuts, est notamment de favoriser l'emploi culturel européen et l'égalité des chances d'accès aux techniques numériques à travers différents dispositifs soutenus par les aides publiques et privées, d'animer un centre de ressources qui informe, oriente et facilite les recherches d'emploi de formation, de partenaires, soutient le développement des projets professionnels d'auteurs, metteurs en scène, techniciens, artistes jeunes professionnels diplômés ou autodidactes, par un suivi annuel, des conseils personnalisés, des évaluations de faisabilité de projets et accompagne la montée du numérique et oeuvre pour la pluralité de la production audiovisuelle, lutte contre les discriminations et pour l'éducation dans les quartiers sensibles et diffuse des oeuvres qui suscitent la rencontre entre les cultures et promeut la diversité des regards pour changer les représentations ; que cet objet ne suffit pas à faire regarder cette association comme une association de création artistique ; que, dès lors, l'association requérante ne peut utilement se prévaloir de la décision de rescrit qu'elle invoque ;

En ce qui concerne les charges intégrées dans le résultat imposable de l'association :

15. Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable pour la détermination de l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) " ;

Quant aux honoraires versés à MmeA... :

16. Considérant qu'il est constant que l'association requérante a versé à MmeA..., à trois reprises, des honoraires pour " des travaux de graphismes et de postproduction d'une oeuvre vidéo " ; que si elle soutient que ces honoraires correspondent à des travaux qui ont requis des compétences techniques particulières, qui ne relèvent pas des missions dévolues à Mme A...dans le cadre du contrat de travail salarié dont celle-ci était titulaire, il résulte toutefois de l'instruction qu'ainsi que le fait valoir l'administration fiscale, ce contrat prévoyait que Mme A... avait la charge de développer l'ensemble des projets, des actions et autres missions définis par l'association ainsi que leur organisation et leur mise en place ; que ces missions, qui étaient largement définies, n'excluaient pas les prestations artistiques et techniques ; que, pour sa part, l'association Créative Caméra Altermédia n'établit pas que les honoraires qui lui ont été versés correspondraient à des prestations qui n'auraient pas été comprises dans le contrat de travail de Mme A... et pour lesquelles celle-ci n'aurait pas déjà perçu une rémunération ; qu'ainsi, l'administration fiscale doit être regardée comme ayant suffisamment établi que les dépenses en cause étaient dépourvues de contrepartie et n'étaient pas justifiées ;

Quant aux frais relatifs au siège social de l'association :

17. Considérant que l'administration a estimé que le siège social de l'association était en réalité utilisé comme logement par MmeA... ; que l'association requérante, qui a elle-même, produit une lettre d'avoué dont il résulte qu'elle ne disposait pas en fait de son siège social, situé au 44, rue de Montmorency à Paris (75003) et qu'elle déployait son activité dans ses locaux, situés 13, de la rue Fontaine dans la commune de Saint-Denis (93200) ; que, si l'association requérante soutient par ailleurs, sans toutefois l'établir, que le local de la rue de Montmorency était néanmoins utilisé pour des soirées de présentation auprès de donateurs potentiels ainsi que pour des formations, il ne résulte pas de l'instruction que l'association utilisait pour son activité ces locaux parisiens, alors qu'il est constant qu'elle en payait le loyer ; qu'ainsi, quelle que soit la nature du bail conclu par l'association requérante pour les locaux en cause, les sommes versées par celle-ci ont été, à bon droit, intégrées par l'administration fiscale dans son résultat imposable ;

18. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que l'association Créative Caméra Altermédia n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ;

Sur les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

19. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, le versement de la somme que l'association Créative Caméra Altermédia demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de l'association Créative Caméra Altermédia est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à l'association Créative Caméra Altermédia et au ministre de l'économie et des finances.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Ile-de-France (division du contentieux est).

Délibéré après l'audience du 1er septembre 2016, à laquelle siégeaient :

- M. Jardin, président de chambre,

- Mme Notarianni, premier conseiller,

- Mme Stoltz-Valette, premier conseiller,

Lu en audience publique, le 15 septembre 2016.

Le rapporteur,

A. STOLTZ-VALETTE

Le président,

C. JARDIN

Le greffier,

C. BUOT

La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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