France, Cour administrative d'appel de Paris, 7ème chambre, 08 juillet 2016, 13PA04417

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société BNP Paribas a demandé au Tribunal administratif de Paris la restitution de la somme de 204 937 915 euros correspondant à une partie de l'impôt sur les sociétés qu'elle a acquitté au titre des années 1999 à 2003.

Par une ordonnance n° 0803463 du 4 octobre 2013, le président de la 2ème chambre de la

1ère section du Tribunal administratif de Paris a rejeté la requête de la société BNP Paribas.

Procédure devant la Cour :

Par une requête enregistrée le 6 décembre 2013 et des mémoires enregistrés les

1er avril 2015, 12 juin 2015 et 15 juin 2016, la société BNP Paribas, représentée par Me Austry et MeA..., demande à la Cour :

1°) d'annuler l'ordonnance n° 0803463 du 4 octobre 2013 par laquelle le président de la

2ème chambre de la 1ère section du Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la restitution de la somme de 204 937 915 euros correspondant à une partie de l'impôt sur les sociétés qu'elle a acquitté au titre des années 1999 à 2003 ;

2°) de prononcer la restitution de cette somme ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 10 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

S'agissant de la régularité de l'ordonnance attaquée :

- c'est à tort que le tribunal a rejeté sa demande comme tardive ; en effet, le motif d'irrecevabilité qui lui a été opposé n'était pas manifeste, au sens des dispositions du 4° de

l'article R. 222-1 du code de justice administrative ; il appartenait au premier juge, pour considérer avec certitude sa requête comme tardive, de recueillir au préalable ses observations ; il résulte d'ailleurs de la jurisprudence du Conseil d'Etat que seule l'omission de présenter une réclamation préalable constitue un motif d'irrecevabilité manifeste ;

- ses réclamations présentées les 22 décembre 2004, 22 décembre 2005 et

18 décembre 2006, en vue respectivement de la restitution d'une partie de l'impôt sur les sociétés acquitté au cours des années 2002, 2003 et 2004, à raison des dividendes perçus de 2001 à 2003, sont recevables au regard des dispositions du b) de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales ; en outre, sa réclamation présentée le 22 décembre 2004 en vue de la restitution d'une partie de l'impôt sur les sociétés acquitté à raison des dividendes qui lui ont été distribués en 2000 est recevable, au regard de la proposition de rectification du 27 novembre 2003, sur le fondement de l'article R. 196-3 dudit livre ; enfin, sa réclamation présentée le 17 décembre 2004 au titre de l'exercice clos en 1999 est recevable au regard des dispositions, dans leur version alors applicable, de l'article L. 190 et du c) de l'article R. 196-1 de ce livre, dès lors que l'arrêt rendu le

7 septembre 2004 par la Cour de justice des Communautés européennes dans l'affaire

Petri Manninen (aff. C-319/02) a révélé l'incompatibilité du système français, alors en vigueur, de l'avoir fiscal et du précompte, avec la libre circulation des capitaux garantie par le Traité ;

S'agissant du bien-fondé de la demande en restitution :

- elle déclare se désister de ses conclusions relatives à l'année 1999, ainsi que de ses conclusions relatives aux années 2000 à 2003 à hauteur de 17 858 611 euros correspondant aux avoirs fiscaux attachés à certains dividendes distribués par des sociétés italiennes ;

- il ne s'agit pas en l'espèce d'une demande en restitution d'un précompte mobilier, puisque les dividendes qui lui ont été reversés au titre des exercices en cause l'ont été par des filiales dans lesquelles elle ne détient que des participations très minoritaires ; ainsi, sa demande était présentée en vue d'une restitution d'une partie de l'impôt sur les sociétés acquitté au titre de ces exercices, à raison de l'avoir fiscal auquel ouvrent droit ces mêmes dividendes ; dès lors, les solutions des arrêts Ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique c/ Sociétés Accor et Rhodia rendus par le Conseil d'Etat le 10 décembre 2012 ne sont pas pleinement applicables ;

- les exigences probatoires du Conseil d'Etat sont disproportionnées au regard de la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne ; il résulte de la jurisprudence de la Cour que tout document permettant de justifier, de façon claire et précise, de l'éligibilité des distributions en cause à l'avoir fiscal, présente une valeur probante suffisante ; à cet égard, les éléments d'information qu'elle a pu recueillir sur la base de données Bloomberg suffisent à attester du caractère régulier des distributions dont elle a bénéficié ; en outre, du fait de son statut d'actionnaire minoritaire, il ne peut être exigé d'elle la justification du montant de l'impôt acquitté par la filiale lui ayant distribué des dividendes ; il s'agit en effet d'une information confidentielle que seul un actionnaire majoritaire peut obtenir ; enfin, rien ne s'oppose à ce que l'avoir fiscal bénéficie aux dividendes distribués au cours des cinq années précédant l'exercice considéré ; il ne saurait ainsi être exigé des sociétés ayant présenté une réclamation, au regard des principes d'effectivité et d'équivalence du droit de l'Union européenne, la production de justificatifs au-delà du délai légal de conservation ;

- elle a mené d'importants travaux de recherche pour justifier de la réalité et de la régularité des distributions ainsi que du taux et du montant d'impôt acquitté par ses filiales dans d'autres Etats membres de l'Union européenne ; il est précisé que les distributions ayant bénéficié à sa filiale

BNP Paribas Arbitrage - qui représentent en définitive plus de 98,5 % du montant de l'avoir fiscal dont elle sollicite l'octroi - proviennent de sociétés cotées soumises à une réglementation stricte, si bien que le caractère régulier de celles-ci doit être présumé et que les données issues de la base Bloomberg revêtent une valeur probante suffisante ; pour les autres filiales, les justificatifs peuvent provenir d'autres sources ; elle présente par ailleurs un descriptif des activités des sociétés distributrices afin de justifier de leur assujettissement à l'impôt sur les sociétés dans l'Etat membre considéré ;

- la banque étant une banque de stature internationale, les titres sont placés chez des dépositaires qui peuvent à leur tour s'adresser à d'autres dépositaires ; qu'ainsi, les demandes de l'administration équivalent à exiger une preuve impossible ;

- le cabinet Ernst et Young a adressé à chaque société distributrice une demande concernant le niveau d'imposition des distributions ; l'absence de réponse démontre que la preuve exigée par l'administration est impossible à apporter ; l'imposition acquittée apparaît distinctement au niveau de la société consolidante qui correspond la plupart du temps, s'agissant de sociétés cotées, à l'entité distributrice ; en tout état de cause, le tableau annexé au rapport d'expertise mentionne pour un certain nombre de distributions un " impôt sur les sociétés statutaire " ;

- certaines solutions issues des décisions rendues le 10 décembre 2012 par le Conseil d'Etat apparaissent en contrariété avec la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne ; il résulte de la jurisprudence européenne que l'impôt acquitté par les sous-filiales doit être pris en compte ; cette jurisprudence fait en outre obstacle à l'instauration d'un mécanisme fiscal d'imputation déterminé par l'impôt acquitté à l'étranger ; par ailleurs, la Cour n'a pas pris position sur l'opposabilité de la déclaration de précompte posée par la haute juridiction administrative ; il conviendrait, sur le fondement de l'article 267 du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, de saisir la Cour de justice de l'Union européenne d'une demande de décision préjudicielle sur ces trois questions, qui posent une difficulté sérieuse et sont déterminantes pour la solution du litige ;

- son droit à percevoir un crédit d'impôt italien au titre des actions italiennes détenues par sa filiale, BNP Arbitrage, dans le cadre de son activité de trading, a été reconnu par une juridiction italienne dans une décision du 19 juillet 2013 ; en revanche, dès lors que le droit à un tel crédit est exclu par le droit italien s'agissant de l'activité de prêt-emprunt, les dividendes qui lui ont été reversés dans ce cadre n'ont pas à faire l'objet d'une limitation ; la transaction en date

du 26 septembre 2014 conclue entre la filiale BNP Arbitrage et l'administration fiscale italienne confirme que la filiale n'était pas en droit de réclamer au Trésor italien les crédits d'impôt attachés aux dividendes perçus dans le cadre d'opérations de prêt-emprunt ; il en résulte que seuls 41,14 % des distributions étaient éligibles au crédit d'impôt italien ;

- en ce qui concerne le montant du crédit d'impôt, il n'y a pas de raison de limiter l'avoir fiscal en fonction du taux d'impôt effectivement supporté dans l'Etat membre considéré ; en effet, au vu des informations publiées par le Conseil des prélèvements obligatoires, les sociétés cotées ont en France un taux effectif d'imposition de 13 % qui ne correspond ainsi pas au taux nominal, si bien que l'avoir fiscal auquel donnait droit la distribution de dividendes par des filiales établies en France ne dépendait pas de l'impôt effectivement acquitté sur le territoire ; en tout état de cause, la méthode de calcul du service est spécifique au système du précompte alors qu'il s'agit simplement en l'espèce d'une demande tendant à la restitution d'une partie de l'impôt sur les sociétés qu'elle a acquittée au titre des exercices litigieux ; de surcroît, ce mécanisme de calcul est contraire au droit de l'Union européenne ;

- la Commission européenne a engagé une procédure d'infraction contre la France à l'encontre des décisions du Conseil d'Etat sur lesquelles l'administration se fonde pour rejeter les demandes de restitution.

Vu les mémoires en défense enregistrés les 28 mai 2014 et 27 mai 2015, présentés par le ministre des finances et comptes publics, qui conclut au rejet de la requête ;

Il soutient que les moyens de la société requérante ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le traité instituant la Communauté économique européenne, devenue la Communauté européenne ;

- le traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de commerce ;

- l'arrêt C-446/04 du 12 décembre 2006 de la Cour de justice des Communautés européennes et les arrêts C-310/09 du 15 septembre 2011 et C-35/11 du 13 novembre 2012 de la Cour de justice de l'Union européenne ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Cheylan, premier conseiller,

- les conclusions de M. Rousset, rapporteur public,

- les observations de Me Austry, avocat de la société BNP Paribas,

- et les observations de M. B... administrateur des finances publiques, pour le ministre des finances et des comptes publics.

Une note en délibéré, enregistrée le 27 juin 2016, a été présentée par Me Austry pour la société BNP Paribas.

1. Considérant que la société BNP Paribas SA, société tête de groupe d'intégration fiscale, ainsi que certaines de ses filiales intégrées, ont perçu, au titre des exercices 1999 à 2003, des dividendes versés par des sociétés dont elles étaient actionnaires et qui étaient établies dans d'autres Etats membres de la Communauté européenne, dividendes qui ne relevaient pas du régime fiscal des sociétés mères ; qu'elle n'a pas pu bénéficier, à l'occasion de ces distributions, de l'avoir fiscal prévu par les dispositions alors applicables de l'article 158 bis du code général des impôts qui réservaient le bénéfice de ce crédit d'impôt aux seuls dividendes de source française ; que la société BNP Paribas SA, en sa qualité de société mère du groupe intégré, a sollicité par voie de réclamation la restitution de l'impôt sur les sociétés acquitté à raison des dividendes ci-dessus mentionnés ; que devant le refus implicite opposé par l'administration fiscale, la société BNP Paribas SA a saisi le Tribunal administratif de Paris de demandes tendant à la restitution d'une somme globale de 241 078 001 euros au titre de l'impôt sur les sociétés acquitté pour les exercices 1999 à 2003 ; que la société BNP Paribas SA relève appel de l'ordonnance du 4 octobre 2013 par laquelle le président de la 2ème chambre de la 1ère section du Tribunal administratif de Paris a rejeté ses demandes ;

Sur le désistement partiel :

2. Considérant que la société BNP Paribas SA a indiqué, dans son mémoire du

1er avril 2015, se désister, d'une part, de ses conclusions relatives à l'année 1999, d'autre part, de ses conclusions relatives aux années 2000 à 2003 à hauteur d'un montant de 17 858 611 euros correspondant aux avoirs fiscaux attachés à certains dividendes distribués par des sociétés italiennes ; que ce désistement est pur et simple ; qu'il y a lieu d'en donner acte ;

Sur la régularité de l'ordonnance attaquée :

3. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article R. 222-1 du code de justice administrative : " (...) les présidents de formation de jugement des tribunaux (...) peuvent, par ordonnance : (...) 4º Rejeter les requêtes manifestement irrecevables, lorsque la juridiction n'est pas tenue d'inviter leur auteur à les régulariser (...) " ; qu'aux termes de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales : " Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexes à ces impôts, doivent être présentées à l'administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle, selon le cas : / (...) b) Du versement de l'impôt contesté lorsque cet impôt n'a pas donné lieu à l'établissement d'un rôle ou à la notification d'un avis de mise en recouvrement ; / c) De la réalisation de l'événement qui motive la réclamation. (...) " ; que l'article R. 196-3 du livre des procédures fiscales dispose : " Dans le cas où un contribuable fait l'objet d'une procédure de reprise ou de rectification de la part de l'administration des impôts, il dispose d'un délai égal à celui de l'administration pour présenter ses propres réclamations. " ;

4. Considérant que les réclamations au titre des exercices clos en 2001, 2002 et 2003 ont été présentées respectivement le 22 décembre 2004, le 22 décembre 2005 et le 18 décembre 2006, avant l'expiration du délai général de réclamation prévu par les dispositions précitées de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales ; qu'il est constant que la société BNP Paribas SA a été destinataire, le 27 novembre 2003, d'une notification de redressements portant sur ses bénéfices imposables à l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2000 ; qu'en vertu des dispositions précitées de l'article R. 196-3 du livre des procédures fiscales, la société BNP Paribas SA, société mère intégrante, disposait d'un délai courant jusqu'au 31 décembre 2006 pour présenter une réclamation ; qu'ainsi, la réclamation présentée le 20 décembre 2004 en vue de la restitution d'une partie de l'impôt sur les sociétés acquitté au titre de l'exercice clos en 2000 n'était pas tardive ; que, dès lors, c'est à tort que, par l'ordonnance attaquée, le président de la 2ème chambre de la 1ère section du Tribunal administratif de Paris a rejeté, en raison de leur tardiveté et par application des dispositions précitées du code de justice administrative, les demandes de première instance de la société

BNP Paribas SA présentées au titre des exercices 2000 à 2003 ;

5. Considérant, en second lieu, que la société requérante soutient entrer dans les prévisions du c de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales, à raison de l'arrêt rendu le

7 septembre 2004 par la Cour de justice des Communautés européennes dans l'affaire C-319/02 ; que, toutefois, seules les décisions de la Cour de justice de l'Union européenne retenant une interprétation du droit de l'Union qui révèle directement une incompatibilité avec ce droit d'une règle applicable en France sont de nature à constituer le point de départ du délai dans lequel sont recevables les réclamations motivées par la réalisation d'un tel événement, au sens et pour l'application du c de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales, et de la période sur laquelle l'action en restitution peut s'exercer en application de l'article L. 190 du même livre ; qu'en principe, tel n'est pas le cas d'arrêts de la Cour de justice concernant la législation d'un autre

Etat membre, sous réserve, notamment, de l'hypothèse dans laquelle une telle décision révélerait, par l'interprétation qu'elle donne d'une directive, la transposition incorrecte de cette dernière en droit français ;

6. Considérant que, statuant sur les questions préjudicielles soumises par une juridiction de Finlande concernant la compatibilité de la législation de cet Etat membre relative à l'imposition des dividendes avec les articles 56 et 58 du traité instituant la Communauté européenne relatifs à la liberté de circulation des capitaux, la Cour de justice des Communautés européennes a, par l'arrêt du 7 septembre 2004 rendu dans l'affaire Petri Manninen C-319/02, dit pour droit que " les articles

56 CE et 58 CE s'opposent à une réglementation en vertu de laquelle le droit d'une personne assujettie à l'impôt à titre principal dans un Etat membre au bénéfice de l'avoir fiscal en raison des dividendes qui lui sont versés par des sociétés anonymes est exclu lorsque ces dernières ne sont pas établies dans cet Etat " ; qu'à supposer même que cet arrêt, qui concerne la législation finlandaise, puisse être regardé comme démontrant la non-conformité avec la liberté de circulation des capitaux des dispositions litigieuses de l'article 158 bis du code général des impôts, la Cour de justice a retenu une interprétation identique des articles 56 et 58 du traité à celle exposée dans l'affaire Verkooijen C-35/98 jugée le 6 juin 2000 auquel elle renvoie d'ailleurs aux points 23 et 49 de son arrêt du 7 septembre 2004 ; qu'ainsi, cet arrêt ne peut pas être regardé comme ayant révélé une incompatibilité avec le droit de l'Union d'une règle applicable en France ; que, par suite, la société requérante ne saurait se prévaloir de cet arrêt, qui ne constitue pas un événement au sens du c) de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales, pour soutenir que sa réclamation, présentée le

17 décembre 2004, tendant à la restitution de l'impôt sur les sociétés acquitté au titre de l'exercice clos en 1999, n'était pas tardive ; qu'il ne résulte pas de l'instruction et qu'il n'est pas allégué que l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 1999 aurait fait l'objet d'une procédure de rectification avant l'expiration du délai de reprise dont dispose l'administration à cet effet ;

7. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le président de la 2ème chambre de

la 1ère section du Tribunal administratif de Paris a entaché son ordonnance du 4 octobre 2013 d'une irrégularité en tant qu'il rejette, en raison de leur tardiveté, les demandes de première instance de la société BNP Paribas SA présentées au titre des exercices 2000 à 2003 ; qu'il y a lieu, dans cette mesure, de prononcer l'annulation de ladite ordonnance et de statuer immédiatement sur cette partie des demandes par la voie de l'évocation ;

Sur les conclusions en restitution présentées devant le tribunal par la société

BNP Paribas au titre des exercices 2000 à 2003 :

8. Considérant qu'aux termes du I de l'article 158 bis du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : " Les personnes qui perçoivent des dividendes distribués par des sociétés françaises disposent à ce titre d'un revenu constitué : (...) a) par les sommes qu'elles reçoivent de la société ; b) par un avoir fiscal représenté par un crédit d'impôt sur le Trésor (...) " ; qu'aux termes de l'article 158 ter du même code, dans sa rédaction alors en vigueur : " 1. Les dispositions de l'article 158 bis s'appliquent exclusivement aux produits d'actions, de parts sociales ou de parts bénéficiaires dont la distribution (...) résulte d'une décision régulière des organes compétents de la société. (...). " ; qu'aux termes de l'article 209 bis du même code, dans sa rédaction alors en vigueur : " 1. Les dispositions des articles 158 bis et 158 ter sont applicables aux personnes morales ayant leur siège social en France, dans la mesure où le revenu distribué est compris dans la base de l'impôt sur les sociétés dû par le bénéficiaire. (...) " ; qu'aux termes, enfin, de l'article 223 A du même code, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : " Une société peut se constituer seule redevable de l'impôt sur les sociétés dû sur l'ensemble des résultats du groupe formé par elle-même et les sociétés dont elle détient au moins 95 % du capital (...). " ;

9. Considérant qu'il résulte de ces dispositions que l'avoir fiscal constituait un crédit d'impôt que le bénéficiaire des dividendes pouvait utiliser pour le paiement de l'impôt sur les sociétés dont il était redevable, dans la mesure où ces dividendes étaient inclus dans son bénéfice imposable ; que les dispositions précitées de l'article 158 bis faisaient toutefois obstacle à l'attribution à une société passible de l'impôt sur les sociétés d'un avoir fiscal au titre de dividendes reçus de ses filiales implantées dans un autre Etat membre de la Communauté européenne et, par suite, à toute imputation sur le montant de l'impôt sur les sociétés dû à raison de ces dividendes ;

En ce qui concerne la compatibilité du dispositif de l'avoir fiscal avec le droit communautaire :

10. Considérant qu'aux termes de l'article 43 du traité instituant la Communauté européenne, repris à l'article 49 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne : " (...) les restrictions à la liberté d'établissement des ressortissants d'un Etat membre dans le territoire d'un autre Etat membre sont interdites. Cette interdiction s'étend également aux restrictions à la création d'agences, de succursales ou de filiales, par les ressortissants d'un Etat membre établis sur le territoire d'un Etat membre (...) " ; qu'aux termes du 1 de l'article 56 du traité instituant la Communauté européenne, repris à l'article 63 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne : " (...) toutes les restrictions aux mouvements de capitaux entre les Etats membres (...) sont interdites " ; qu'ainsi qu'il résulte de la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne, une législation nationale ayant vocation à s'appliquer aux seules participations permettant d'exercer une influence déterminante certaine sur les décisions d'une société et de déterminer les activités de celle-ci relève des stipulations du traité relatives à la liberté d'établissement ; qu'en revanche, des dispositions nationales qui trouvent à s'appliquer à des participations effectuées dans la seule intention de réaliser un placement financier sans intention d'influer sur la gestion et le contrôle de l'entreprise doivent être examinées exclusivement au regard de la liberté de circulation des capitaux ; que, pour apprécier si une législation relève de l'une ou l'autre de ces libertés, il y a lieu de prendre en compte l'objet de la législation en cause ;

11. Considérant qu'ainsi que la Cour de justice de l'Union européenne l'a jugé dans son arrêt C-310/09 du 15 septembre 2011 statuant sur la question préjudicielle qui lui avait été soumise par la décision n° 317075 du 3 juillet 2009 du Conseil d'Etat statuant au contentieux, la législation française sur l'avoir fiscal et le précompte était susceptible de s'appliquer non seulement aux sociétés percevant des dividendes sur la base d'une participation conférant une influence certaine sur les décisions de la filiale distributrice et permettant d'en déterminer les activités mais également à celles percevant des dividendes sur la base d'une participation minoritaire ne conférant pas une telle influence ; qu'il y a lieu, en conséquence, d'examiner la liberté invocable dans le litige au vu de la participation détenue par la société BNP Paribas SA dans le capital de ses filiales distributrices de dividendes ;

12. Considérant qu'il résulte de l'instruction et qu'il n'est pas contesté que, compte tenu de la participation fortement minoritaire détenue par les filiales intégrées de la société BNP Paribas SA dans le capital de sociétés distributrices cotées établies selon les années en Allemagne, en Belgique, au Danemark, en Espagne, en Finlande, en Grèce, en Irlande, en Italie, au Luxembourg, aux

Pays-Bas, en Pologne, au Portugal, au Royaume-Uni et en Suède, cette participation ne lui confère pas une influence certaine sur les décisions de ces filiales distributrices permettant d'en déterminer les activités ; que, par suite, la compatibilité de la législation sur l'avoir fiscal avec le droit communautaire doit, dans le présent litige, être examinée au regard de la liberté de circulation des capitaux ;

13. Considérant que, contrairement à ce que soutient la société requérante, la circonstance que le crédit d'impôt que réclame la société BNP Paribas SA ait vocation à s'imputer sur l'impôt sur les sociétés et non sur un précompte exigible est sans influence sur l'application des principes dégagés par l'arrêt précité du 15 septembre 2011 de la Cour de justice de l'Union européenne ; que l'article 63 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne relatif à la liberté de circulation des capitaux s'oppose à la législation d'un Etat membre, telle que la législation française, ayant pour objet d'éliminer la double imposition économique des dividendes et qui permet à une société d'imputer sur l'impôt sur les sociétés dont elle est redevable l'avoir fiscal attaché à la distribution de ces dividendes s'ils proviennent d'une filiale établie dans cet Etat membre, mais n'offre pas cette faculté si ces dividendes proviennent d'une filiale établie dans un autre Etat membre, dès lors que cette législation n'ouvre pas droit, dans cette dernière hypothèse, à l'octroi d'un avoir fiscal attaché à la distribution de ces dividendes par cette filiale ;

14. Considérant que, par suite, les dispositions régissant l'avoir fiscal alors en vigueur, en tant qu'elles n'avaient pas autorisé une société française à imputer, sur l'impôt sur les sociétés dont elle était redevable à raison des dividendes versés par ses filiales établies dans un autre Etat membre de la Communauté européenne, un crédit d'impôt ouvert sur le Trésor public français à raison de l'impôt effectivement acquitté par les filiales au titre des bénéfices réalisés et qu'elles ont distribués, méconnaissaient la liberté de circulation des capitaux garantie par le traité ; que, dès lors, une telle société est, sur le principe, fondée à se prévaloir d'un droit au bénéfice de l'avoir fiscal calculé de telle sorte que ces dispositions soient neutres au regard de cette liberté ; qu'une atteinte à cette liberté existe lorsque les cotisations d'impôt sur les sociétés acquittées par la société sont supérieures à celles qu'elle aurait dû verser si un tel crédit d'impôt lui avait été octroyé ; qu'il y est remédié par la restitution des sommes de nature à garantir l'application d'un même régime fiscal aux dividendes reçus de sociétés distributrices établies en France et à ceux reçus de sociétés distributrices établies dans d'autres Etats membres ;

15. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société BNP Paribas SA est fondée à se prévaloir de l'incompatibilité de la législation française avec le droit communautaire ;

En ce qui concerne les règles applicables et leur application en l'espèce :

S'agissant des conditions d'attribution d'un crédit d'impôt :

16. Considérant que, pour la détermination du montant excédentaire d'impôt sur les sociétés effectivement supporté, la société BNP Paribas SA ne peut bénéficier d'un crédit d'impôt au titre de dividendes provenant d'un autre Etat membre de la Communauté européenne qu'autant que ces distributions rempliraient les conditions posées par le droit interne à l'attribution d'un avoir fiscal ;

17. Considérant qu'il résulte des dispositions des articles 158 bis et 158 ter du code général des impôts, alors en vigueur et relatives à l'avoir fiscal, que celui-ci était exclusivement attaché aux produits distribués par une société à ses associés à titre de dividendes, en vertu d'une décision prise par l'assemblée générale de ses actionnaires ou porteurs de parts, dans les conditions prévues par les dispositions du code de commerce ; que l'octroi d'un crédit d'impôt est ainsi subordonné à la condition que les produits distribués par la filiale établie dans un autre Etat membre de la Communauté européenne aient le caractère de dividendes alloués en vertu d'une décision régulière des organes compétents de cette société ;

18. Considérant que la société BNP Paribas SA fournit des données provenant de la base d'informations financières Bloomberg accompagnées de tableaux de synthèse pour les dividendes perçus par ses filiales intégrées, mentionnant le montant du dividende brut et leur date de paiement ; qu'il n'est pas contesté que la filiale intégrée BNP Paribas Arbitrage, qui a perçu pendant les années en litige 98,5 % du montant des dividendes, ne détenait des participations que dans des sociétés cotées dont les distributions de dividendes étaient mentionnées sur la base Bloomberg ; que si ces pièces ne permettent pas de déterminer le montant exact des dividendes reçus des filiales étrangères, elles confirment néanmoins, pour une grande partie des sociétés distributrices, que ces dernières ont versé des dividendes au titre des années en litige ; que l'administration, qui se borne à indiquer que la société ne justifie pas d'une décision régulière des organes compétents de chacune des filiales, ne conteste pas utilement les premiers éléments avancés par la société concernant le caractère de dividendes des sommes reçues des sociétés établies dans d'autres Etats membres ; que, dans ces conditions, les justificatifs présentés doivent être regardés comme suffisants pour établir que les dividendes perçus par les filiales intégrées de la société BNP Paribas SA ont été alloués en vertu d'une décision régulière des organes compétents desdites sociétés ;

S'agissant de l'existence en l'espèce d'un crédit d'impôt :

19. Considérant que, par l'arrêt précité du 15 septembre 2011, la Cour de justice de l'Union européenne a dit pour droit que les principes d'équivalence et d'effectivité ne font pas obstacle à ce que la restitution à une société des sommes de nature à garantir l'application d'un même régime fiscal aux dividendes distribués par les filiales de celle-ci établies en France et à ceux distribués par les filiales de cette société établies dans d'autres Etats membres, soit subordonnée à la condition que le redevable apporte les éléments qu'il est le seul à détenir et relatifs, pour chaque dividende en litige, notamment au taux d'imposition effectivement appliqué et au montant de l'impôt effectivement acquitté à raison des bénéfices réalisés par les filiales installées dans les autres Etats membres, alors même que, à l'égard des filiales installées en France, ces mêmes éléments, connus de l'administration, ne sont pas exigés ; que la Cour a précisé que la production de ces éléments ne peut cependant être requise que sous réserve qu'il ne se révèle pas quasiment impossible ou excessivement difficile d'apporter la preuve du paiement de l'impôt par les filiales établies dans les autres Etats membres, eu égard notamment aux dispositions de la législation de ces Etats se rapportant à la prévention de la double imposition et à l'enregistrement de l'impôt sur les sociétés devant être acquitté ainsi qu'à la conservation des documents administratifs ; que la Cour de justice de l'Union européenne indique qu'il appartient à la juridiction nationale de vérifier si ces conditions sont satisfaites ;

20. Considérant, d'une part, qu'il appartient à une société ayant présenté une réclamation tendant à une restitution d'impôt sur les sociétés de disposer de tous les éléments de nature à justifier le bien-fondé de sa demande pendant toute la durée de la procédure ; que l'expiration du délai légal de conservation de tels documents ne peut la dispenser de cette obligation ; qu'il en va notamment ainsi pour la conservation des documents fiscaux dans les pays concernés par cette demande ;

21. Considérant, d'autre part, que le caractère quasiment impossible ou excessivement difficile de la preuve du paiement de l'impôt par les filiales établies dans les autres Etats membres s'apprécie pour chaque dividende en litige et, le cas échéant, en fonction de circonstances exceptionnelles invoquées par le redevable, de nature à justifier l'impossibilité matérielle de produire les éléments requis ; que, lorsque le redevable produit des éléments ou se prévaut de l'impossibilité matérielle de les produire, il appartient à l'administration d'apporter des éléments en sens contraire ; qu'il revient alors au juge de l'impôt de se déterminer au vu de l'instruction et d'apprécier, compte tenu de l'argumentation des parties, si, pour le dividende en litige, le redevable justifie de sa demande en restitution ;

22. Considérant que la société BNP Paribas SA fournit, en très grand nombre, des données provenant de la base d'informations financières Bloomberg, d'ailleurs non traduites pour la plupart, accompagnées de tableaux de synthèse établis par la société elle-même ; que, toutefois, ces documents ne permettent pas de déterminer, pour chacune des années en litige, l'imposition effectivement acquittée par les sociétés distributrices sur les bénéfices réalisés dans les autres Etats membres ; qu'elle produit en outre un rapport d'expertise établi le 31 mars 2015 par le cabinet

Ernst et Young qui fait apparaître l'imposition acquittée sur la base de données consolidées des groupes auxquels appartiennent les sociétés distributrices ; que la société requérante se prévaut de ce que les informations fournies, qui concernent des sociétés distributrices le plus souvent cotées, sont de ce fait nécessairement fiables ; que le rapport d'expertise précise toutefois que, pour chacun des pays source des dividendes reçus, les informations fiscales demandées, telles que la liasse fiscale des entités distributrices et l'impôt sur les sociétés payé par ces dernières, n'étaient accessibles qu'aux actionnaires majoritaires ou n'étaient accessibles ni au public, ni aux actionnaires ; qu'ainsi, il ressort des termes mêmes de ce rapport que les informations qu'il contient ne permettent pas de justifier de l'imposition effectivement acquittée sur les bénéfices ayant donné lieu aux distributions en litige ; que si la société fait valoir que le tableau annexé au rapport d'expertise mentionne pour un certain nombre de distributions le " taux d'impôt sur les sociétés statutaire local ", la mention d'un taux légal ne saurait suffire à établir le taux d'imposition effectivement appliqué ; que, par suite, la société requérante ne justifie pas du taux d'imposition effectivement appliqué à raison des bénéfices à l'origine des distributions réalisées par les sociétés installées dans les autres Etats membres ;

23. Considérant que la société BNP Paribas SA soutient que son statut d'actionnaire minoritaire dans des sociétés étrangères cotées rend extrêmement difficile l'obtention d'informations sur ce point ; que si la société fait valoir que le cabinet Ernst et Young a adressé à chaque société distributrice une demande concernant le niveau d'imposition des distributions qui est restée sans réponse, un défaut de coopération éventuel des sociétés disposant de ces informations, comme l'indique l'arrêt précité de la Cour de justice de l'Union européenne, ne dispense pas la société bénéficiaire des dividendes d'apporter la preuve de l'impôt effectivement acquitté par les filiales dans les autres Etats membres ; que la société requérante n'explique pas en quoi les informations relatives au taux d'imposition appliqué dans l'Etat membre d'établissement et au montant de l'impôt acquitté dans celui-ci, constitueraient, dans tout ou partie des Etat concernés, des " informations confidentielles " auxquelles elle ne pourrait pas avoir accès ; qu'elle ne fait état d'aucune démarche en vue de l'obtention d'attestations délivrées par les services fiscaux des différents Etats concernés, démarche d'ailleurs mentionnée par l'administration dans son mémoire en défense communiqué le 28 mai 2014 ; que, par suite, la société BNP Paribas SA ne peut pas être regardée comme apportant les premiers éléments de vraisemblance quant au caractère quasiment impossible ou excessivement difficile de la preuve du paiement de l'impôt par les sociétés distributrices établies dans les autres Etats membres ;

24. Considérant, par ailleurs, que la société BNP Paribas SA fait valoir que si sa filiale intégrée BNP Paribas Arbitrage s'est vue reconnaître par une juridiction italienne le droit de bénéficier d'un crédit d'impôt italien pour ses actions italiennes détenues dans le cadre de son activité de " trading ", le droit fiscal italien s'opposait à l'octroi d'un crédit d'impôt pour les actions italiennes détenues dans le cadre de son activité de " prêt-emprunt " ; que, toutefois, ainsi qu'il vient d'être dit, elle ne produit aucune pièce de nature à établir que les sociétés distributrices situées en Italie auraient acquitté effectivement un impôt au titre des bénéfices à l'origine des distributions ; que, par suite, la société BNP Paribas SA n'est pas davantage fondée à demander le bénéfice d'un avoir fiscal correspondant aux dividendes de source italienne détenues dans le cadre de son activité de " prêt-emprunt " ;

25. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de poser de questions préjudicielles à la Cour de justice de l'Union européenne, que la société BNP Paribas SA n'est pas fondée à demander la restitution des impositions en litige ;

Sur les conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article

L. 761-1 du code de justice administrative :

26. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, le versement des sommes que la société BNP Paribas SA demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : Il est donné acte du désistement de la société BNP Paribas SA concernant, d'une part, ses conclusions relatives à l'année 1999, d'autre part, ses conclusions relatives aux années 2000 à 2003 à hauteur d'un montant de 17 858 611 euros.

Article 2 : L'ordonnance n° 0803463 du 4 octobre 2013 du président de la 2ème chambre de la

1ère section du Tribunal administratif de Paris est annulée en tant qu'elle rejette, en raison de leur tardiveté, les demandes de première instance de la société BNP Paribas SA présentées au titre des exercices 2000 à 2003.

Article 3 : Le surplus des demandes présentées par la société BNP Paribas SA devant le

Tribunal administratif de Paris est rejeté, ainsi que le surplus de ses conclusions d'appel.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la société BNP Paribas SA et au ministre des finances et comptes publics.

Copie en sera adressée au directeur départemental de la direction des grandes entreprises.

Délibéré après l'audience du 24 juin 2016, à laquelle siégeaient :

- Mme Driencourt, président de chambre,

- M. Boissy, premier conseiller,

- M. Cheylan, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 8 juillet 2016.

Le rapporteur,

F. CHEYLAN Le président,

L. DRIENCOURTLe greffier,

A-L . PINTEAU La République mande et ordonne au ministre des finances et comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

N° 13PA04417

| France, Cour administrative d'appel de Paris, 7ème chambre, 08 juillet 2016, 13PA04417

Synthèse

Analyses

Composition du Tribunal

Origine de la décision