| France, Cour administrative d'appel de Paris, 9ème chambre, 05 mars 2015, 13PA04781

Vu la requête, enregistrée le 24 décembre 2013, présentée pour Mme H...J..., demeurant..., par Me Ohana, avocat ; Mme J... demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 1210539 du 4 novembre 2013 du Tribunal administratif de Paris en tant qu'il n'a pas entièrement fait droit à ses conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2005, 2006 et 2007 ;

2°) de prononcer cette décharge ;

3°) de mettre une somme de 5 000 euros à la charge de l'Etat au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

Elle soutient que :

- la SCP n'a pas reçu l'avis de vérification du 24 septembre 2008 et la charte du contribuable vérifié joint à cet avis ;

- la SCP n'a pas reçu la proposition de rectification du 19 décembre 2008 relative à l'exercice clos en 2005 ;

- la SCP n'a pas reçu la proposition de rectification du 29 juillet 2009 relative aux exercices clos en 2006 et 2007 ;

- le tribunal n'a pas répondu au moyen selon lequel la SCP n'a pas reçu ces propositions de rectification ;

- la SCP n'a pas reçu les réponses aux observations du contribuable en date des 9 avril 2009 et 21 octobre 2009 ;

- la SCP n'a pas reçu les courriers de l'administration, datés des 16 juin 2009, 3 juillet 2009, 21 octobre 2009, 22 février 2010, 17 mars 2010 et 26 mai 2010 ;

- la SCP n'a pas reçu l'avis de la CDI du 13 janvier 2011 et un courrier daté du 18 février 2011, modifiant les conséquences financières annexées à cet avis ;

- la SCP n'a pas reçu le courrier du 10 mai 2011, l'informant des suites de la rencontre avec l'interlocuteur départemental ;

- elle n'a pas reçu les propositions de rectifications et les réponses aux observations du contribuable qui lui étaient personnellement destinées ;

- la somme de 100 000 euros, créditée le 29 juillet 2005 sur un compte bancaire de la SCP, correspond à un apport effectué par l'un des associés, MeF..., au profit de la SCP ;

- les sommes de 22 129 euros, 47 840 euros et 50 000 euros créditées respectivement les 26 août 2005, 24 mai 2005 et 25 octobre 2005 sur les comptes bancaires de la SCP n'ont pas le caractère de recettes et n'ont fait que transiter par la société dans le cadre d'une opération de cession de parts ;

- le chèque de 10 000 euros encaissé le 1er juin 2006 par la SCP correspond à un remboursement partiel de frais avancés par la SCP à la société CPL ;

- le chèque de 27 000 euros encaissé le 9 juillet 2007 par la SCP correspond au remboursement partiel, par la société 2 MA, d'une avance de 35 000 euros, qui lui avait été consentie par MeF..., pour le compte de la société Decolaq ;

- le chèque de 23 349,31 euros encaissé le 11 décembre 2006 par la SCP correspond à une avance consentie par Mme A...à la SCP ;

- le chèque de 20 000 euros encaissé le 28 décembre 2007 par la SCP, émis par Mme B..., était destiné à l'achat d'un bien immobilier ;

- le chèque de 100 000 euros encaissé le 4 septembre 2006 par la SCP correspond à une indemnité de séquestre, versée au cabinet d'avocats dans l'attente du règlement d'un litige commercial ;

- les chèques de 47 255 euros, 28 097 euros et 28 099 euros, encaissés les 6, 24 et 26 juillet 2006 par la SCP, correspondent à l'achat de matériels informatiques par les sociétés Space Telecom et Rycka Ingenierie ;

- les pénalités pour manquement délibéré mises à sa charge sont injustifiées dès lors que l'administration n'établit pas qu'elle aurait intentionnellement dissimulé des revenus et qu'elle ne conteste que le caractère probant de l'existence de prêts consentis à la SCP ou de l'existence de comptes de tiers ;

Vu le mémoire en défense, enregistré le 27 juin 2014, présenté par le ministre des finances et des comptes publics ; il conclut au rejet de la requête ; il fait valoir qu'aucun des moyens de la requérante n'est fondé ;

Vu le jugement attaqué ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 12 février 2015 :

- le rapport de M. Dalle, président,

- les conclusions de Mme Oriol, rapporteur public,

- et les observations de Me Ohana, avocat de MmeJ... ;

1. Considérant que Mme J...est la gérante et l'associée à hauteur de 50 % de la société civile professionnelle d'avocats " Aulibe IstinF... ", laquelle a fait l'objet, en 2008 et 2009, d'une vérification de comptabilité portant sur les années 2005, 2006 et 2007 ; qu'à l'issue de cette vérification, l'administration a mis à sa charge des compléments d'impôt sur le revenu au titre des années 2005, 2006 et 2007, procédant, d'une part, du rehaussement des résultats de la société civile professionnelle, d'autre part, de la minoration du quotient familial déclaré par l'intéressée ; que, par jugement du 4 novembre 2013, le Tribunal administratif de Paris a fait droit aux conclusions de Mme J...tendant à la décharge de la fraction des impositions supplémentaires correspondant à la remise en cause du quotient familial et rejeté le surplus des conclusions en décharge ; que Mme J...relève appel de ce jugement en tant qu'il a rejeté ce surplus ;

Sur la régularité du jugement attaqué :

2. Considérant que le Tribunal administratif a omis de répondre au moyen, qui n'était pas inopérant, tiré de l'absence de notification, à la société civile professionnelle, des propositions de rectification des 18 décembre 2008 et 29 juillet 2009, qui lui avaient été adressées à l'issue de la vérification de comptabilité ; qu'il y a lieu, en conséquence, d'annuler le jugement attaqué en tant qu'il a rejeté les conclusions de Mme J...tendant à la décharge des impositions supplémentaires découlant du rehaussement des résultats de la société civile professionnelle et de statuer immédiatement sur ces conclusions par voie d'évocation ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

3. Considérant que la requérante soutient que la SCP Aulibe Istin F...n'a pas reçu l'avis de vérification du 24 septembre 2008, ni la charte du contribuable vérifié ; que, cependant, l'administration verse au dossier une copie de l'avis de réception postal du pli contenant l'avis de vérification ; que cet avis de réception mentionne le 26 septembre comme date de présentation et est revêtu d'un cachet dont Mme J...indique elle-même qu'il est celui de la SCP Aulibe IstinF... ; que, dans ces conditions, celle-ci doit être regardée comme ayant reçu l'avis de vérification ; qu'en admettant que ce cachet ne puisse être assimilé à une " signature ", au sens de la réglementation postale invoquée par la requérante, l'irrégularité qui en résulterait n'aurait pas un caractère substantiel et serait sans incidence sur la validité de la notification de l'avis de vérification ; que, par ailleurs, dès lors que la SCP est réputée avoir reçu l'avis de vérification, lequel mentionnait que figurait en pièce jointe un exemplaire de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié et que Mme J...ne prétend pas que l'enveloppe ne contenait que l'avis de vérification, la SCP doit être regardée comme ayant reçu également la charte ;

4. Considérant qu'il ressort d'un courrier du 19 janvier 2009 adressé par la SCP au vérificateur, dans lequel elle demande un délai de réponse supplémentaire de trente jours, que la société a effectivement reçu la proposition de rectification du 19 décembre 2008, relative à l'année 2005 ; qu'il ressort également des termes d'un courrier du 28 août 2009, adressé par elle au vérificateur, qu'elle a reçu la proposition de rectification du 29 juillet 2009, relative aux années 2006 et 2007 ; que l'administration produit les avis de réception postaux attestant d'une distribution à la SCP, les 10 avril 2009 et 22 octobre 2009, des plis contenant les réponses aux observations du contribuable en date des 9 avril 2009 et 21 octobre 2009 ; que le moyen tiré de ce que la SCP Aulibe Istin F...n'aurait pas reçu ces propositions de rectification et ces réponses aux observations du contribuable doit, dès lors, être écarté ;

5. Considérant que la requérante soutient que la SCP Aulibe Istin F...n'a pas reçu les courriers des 16 juin 2009, 3 juillet 2009, 21 octobre 2009, 22 février 2010, 17 mars 2010 et 26 mai 2010, par lesquels l'administration a respectivement proposé un rendez-vous à la gérante pour l'entretien de synthèse, communiqué à la SCP des pièces qu'elle demandait, proposé un entretien dans le cadre d'un recours hiérarchique, informé la SCP des suites de ce recours hiérarchique, répondu à la réponse de la SCP sur cette information et corrigé une erreur de calcul mentionnée dans cette information ; que l'administration verse au dossier les pièces attestant de la notification régulière de ces courriers ou de la réception effective de ces courriers par la SCP ; qu'en tout état de cause, ces démarches n'étant prévues par aucun texte, la circonstance que la SCP n'aurait pas reçu ces courriers ne saurait, en tant que telle, constituer une irrégularité ;

6. Considérant que l'administration produit un avis de réception postal du pli contenant l'avis rendu par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, lors de sa réunion du 8 novembre 2010 ; que cet avis de réception comporte le cachet de la SCP, laquelle est, par suite, réputée avoir reçu le pli, même si l'avis de réception ne mentionne pas de date de présentation ; que, par ailleurs, l'administration justifie, par la production d'un avis de réception postal, de la distribution le 23 février 2011 du pli contenant le courrier du 18 février 2011, transmettant les nouvelles conséquences financières pour l'année 2006, après avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; qu'elle justifie également par la production d'un avis de réception postal de la distribution à la SCP le 12 mai 2011 du courrier du 10 mai 2011, informant la société des suites de la rencontre avec l'interlocuteur départemental ;

7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que Mme J...a demandé à l'administration fiscale, par un courrier du 19 décembre 2008, que les notifications la concernant personnellement en tant qu'associée soient adressées au siège de la SCP ; que l'administration justifie par la production d'avis de réception postaux comportant le cachet de la SCP que les plis contenant les propositions de rectification du 22 décembre 2008 et du 29 juillet 2009, notifiant à Mme J...les conséquences pour son imposition personnelle des rehaussements apportés aux résultats de la SCP, ainsi que les réponses de l'administration, des 14 avril et 21 octobre 2009, aux observations présentées par la requérante sur ces propositions de rectification, ont bien été distribués à la SCP ; que Mme J..., qui n'apporte aucun élément de nature à établir que les cachets de la SCP auraient été apposés sur les avis de réception postaux par une personne non habilitée, est donc présumée avoir reçu ces courriers ;

8. Considérant que les doctrines administratives dont Mme J...revendique le bénéfice (réponse à M.D..., JO Sénat 17 décembre 2009 p 2960 ; D adm 13 L-1513 n° 11, 12, 21, 23 et 28 du 1er juillet 2002 ; BOI-CF-IOR-10-30) ont trait à la procédure d'imposition ; qu'elles ne sauraient, dès lors, être utilement invoquées sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

Sur le bien-fondé des impositions en litige :

9. Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " (...) la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière, lorsque le litige ou le redressement est soumis au juge " ; qu'il résulte de l'instruction et n'est pas contesté par Mme J...que la comptabilité de la SCP Aulibe Istin F...comportait de graves irrégularités ; que les impositions en litige ayant été établies conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, il appartient, en conséquence, à la requérante d'apporter la preuve de leur caractère exagéré ;

En ce qui concerne la somme de 100 000 euros créditée le 29 juillet 2005 sur un compte bancaire de la SCP :

10. Considérant que la requérante soutient que la somme de 100 000 euros créditée le 29 juillet 2005 sur un des comptes bancaires de la SCP correspond à un apport effectué au profit de cette dernière par l'autre associé, MeF..., à l'aide d'une avance qu'il aurait lui-même reçue d'un tiers, MmeE... ; que, cependant, les pièces qu'elle verse au dossier - une attestation signée par Mme E...le 1er mars 2010 et des relevés bancaires de Mme E... faisant apparaître des débits de 50 000 euros en date des 1er et 2 août 2005 - ne permettent d'établir ni que M. F...aurait effectué un virement de 100 000 euros au profit de la SCP Aulibe IstinF..., ni que Mme E...aurait versé une somme de 100 000 euros à M.F..., ni que cette somme correspondrait à une avance ; que l'administration était, par suite, en droit de réintégrer le crédit litigieux dans les recettes imposables de la SCP ;

En ce qui concerne les sommes de 22 129 euros, 47 840 euros et 50 000 euros créditées respectivement les 26 août 2005, 24 mai 2005 et 25 octobre 2005 sur les comptes bancaires de la SCP :

11. Considérant qu'il résulte de l'instruction que les sommes en cause, enregistrées dans la comptabilité de l'exercice clos le 31 décembre 2005 de la SCP au crédit du compte client CPL, ont été débitées de ce compte au cours du même exercice, comme trois autres chèques de 317 000, 260 000 et 34 870 euros, encaissés en 2005 par la SCP et crédités au compte client CPL ; que la requérante soutient que la SCP n'a pas perçu ces sommes, qui n'ont fait que transiter par les comptes de la société à l'occasion d'une transaction entre les consorts C...et la société CPL, portant sur les parts sociales de la société Decolaq, dans laquelle la SCP a servi d'intermédiaire ; que, cependant, les justificatifs qu'elle produit - un acte de cession des parts de la société Decolaq du 25 juillet 2005 mentionnant un prix de cession de 223 080 euros et un extrait du grand-livre de la SCP faisant apparaître le versement de cette somme, en date du 25 juillet 2005, sur le compte CARPA d'Abbeville -, sont tout au plus de nature à établir que la SCP a servi d'intermédiaire pour un montant de 223 080 euros ; que l'administration a toutefois déjà admis, lors du contrôle de la SCP, que cette somme, incluse dans le crédit susmentionné de 260 000 euros, n'avait fait que transiter par la SCP et a abandonné le redressement correspondant ; que l'administration a également abandonné les redressements correspondant aux crédits de 317 000 euros et 34 870 euros ; qu'en ce qui concerne les trois crédits de 22 129 euros, 47 840 euros et 50 000 euros restant en litige, la requérante n'apporte aucun élément de nature à expliquer ou justifier qu'ils aient été débités du compte client CPL ; qu'il suit de là que l'administration était en droit de regarder ces sommes comme des recettes imposables de la SCP ;

En ce qui concerne les sommes de 10 000 euros, 23 349,31 euros et 27 000 euros créditées les 1er juin 2006, 11 décembre 2006 et 9 juillet 2007 sur des comptes bancaires de la SCP :

12. Considérant que si la requérante soutient que la somme de 10 000 euros correspond à un " remboursement partiel de frais avancés par la SCP " à la société CPL, elle n'apporte aucun élément de justification au soutien de ses allégations ; que si elle soutient que le chèque de 23 349,31 euros, émis par Mme G...A..., encaissé le 11 décembre 2006 par la SCP, correspond à une avance consentie par Mme A...à la SCP, que celle-ci aurait remboursée, en réglant en février 2007 la somme de 20 285 euros directement à la banque de Mme A...et le solde à MmeA..., elle ne fournit cependant aucune preuve de la réalité de l'avance en cause et les justificatifs qu'elle produit - la copie d'un chèque, d'un bordereau de remise de chèque et un extrait du journal des débits et crédits de la SCP - ne constituent pas la preuve des remboursements allégués à Mme A...ou à sa banque ; que la lettre adressée le 5 octobre 2006 à la société 2 MA par la société NIJA et l'extrait produit du compte courant de Me F...dans la comptabilité de la SCP ne constituent aucunement la preuve que le chèque de 27 000 euros établi par la société 2 MA à l'ordre de " Aulibé ", encaissé le 9 juillet 2007 par la SCP, correspond au remboursement partiel d'une avance de 35 000 euros consentie par Me F...à la société 2 MA pour le compte de la société Decolaq ;

En ce qui concerne le chèque de 20 000 euros encaissé le 28 décembre 2007 par la SCP :

13. Considérant que ce chèque, établi par Mme I...B..., n'a pas été comptabilisé en recettes par la SCP ; que la requérante soutient que cette somme correspond à une indemnité d'immobilisation versée par MmeB..., principale associée de la SCI Louis Gentil, en vue de l'achat d'un bien immobilier par cette société auprès de l'agence Vernier ; qu'il est constant que, devant la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires la SCP a, pour établir la réalité de cette indemnité d'immobilisation, produit une convention de séquestre du 10 janvier 2008, prévoyant que " le mandant (MmeB...) avance 20 000 euros en séquestre pour acheter un bien immobilier mis en vente par l'agence Vernier " et que " dans l'attente de cet achat éventuel, la somme est séquestrée dans la SCP Aulibe IstinF..., pour être versée à l'agence si l'affaire se fait ou restituée à MmeB..., si l'affaire ne se fait pas, déduction faite des frais " ;

14. Considérant, toutefois, que cette convention de séquestre est postérieure à l'encaissement litigieux, en date du 28 décembre 2007 ; que, par ailleurs, alors que la requérante soutient devant la Cour que l'affaire s'est conclue en 2009, elle produit une lettre du 10 janvier 2008 par laquelle la SCP transmet un chèque de 20 000 euros à l'agence Vernier, semblant indiquer que l'affaire s'est réalisée immédiatement ; qu'elle produit également des documents à en-tête de la CARPA du Val-de-Marne faisant état d'un remboursement de 15 000 euros en octobre 2009 par la SCP à MmeB..., à l'aide d'un chèque provenant de l'agence Vernier, d'où semble donc ressortir que l'opération ne s'est pas réalisée en 2009 mais qu'elle a au contraire été annulée à cette date ; que, compte tenu de ces incohérences et contradictions, Mme J...n'apporte pas la preuve qui lui incombe du caractère non imposable de la somme de 20 000 euros encaissée le 28 décembre 2007 par la SCP Aulibe IstinF... ;

En ce qui concerne le chèque de 100 000 euros encaissé le 4 septembre 2006 par la SCP :

15. Considérant que ce chèque, émis par la société Glide Productions, n'a pas été comptabilisé en recettes par la SCP ; que la requérante soutient que cette somme a le caractère d'une indemnité de séquestre, versée à la SCP dans l'attente du règlement d'un litige ; qu'elle verse au soutien de ses dires une attestation de la société Glide Productions, une convention de séquestre et un mandat, ces trois documents étant datés du 4 septembre 2006 ; que, cependant, ils n'ont pas date certaine et il est constant que, malgré plusieurs demandes du service, la SCP n'a pu produire aucun justificatif se rapportant à cette affaire Glide Productions ; que la requérante n'établit donc pas que la somme de 100 000 euros encaissée par la SCP le 4 septembre 2006 n'aurait pas le caractère d'une recette imposable ;

En ce qui concerne les chèques de 47 255 euros, 28 097 euros et 20 099 euros, encaissés par la SCP les 6, 24 et 26 juillet 2006 :

16. Considérant que la requérante se borne à soutenir que ces chèques ont été établis par les sociétés Space Telecom et Rycka Ingenierie, en règlement d'achats de matériels informatiques et bureautiques effectués par ces sociétés auprès de la SCP ; que cette seule circonstance, toutefois, n'est pas de nature à ôter leur caractère de recettes imposables à ces règlements dès lors que les cessions de matériels dont s'agit, sur lesquelles la requérante ne fournit aucune précision, peuvent porter sur des biens de la SCP ayant le caractère d'immobilisations et qu'en vertu du 1 de l'article 93 du code général des impôts, le bénéfice non commercial à retenir dans les bases de l'impôt tient compte des gains provenant de la réalisation des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession ; que, par cette seule allégation, la requérante n'établit donc pas que les sommes susmentionnées ne constituent pas des recettes imposables ;

Sur les pénalités pour manquement délibéré :

17. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable en l'espèce : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / (...) " ;

18. Considérant que l'administration a assorti de pénalités pour manquement délibéré les compléments d'impôt sur le revenu mis à la charge de MmeJ... ; qu'en invoquant l'importance des montants éludés, leur récurrence sur les trois exercices vérifiés, le non respect de la réglementation relative à la comptabilité des avocats, résultant des articles 231 et suivants du décret n° 91-1197 du 27 novembre 1991 et la connaissance qu'avait nécessairement Mme J...de ces manquements, eu égard à sa qualité d'avocate, de gérante et d'associée à 50 % de la SCP Aulibe IstinF..., l'administration doit être regardée comme apportant la preuve du caractère intentionnel des omissions de recettes relevées et, par suite, du bien-fondé des pénalités mises à la charge de Mme J...;

19. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme J...est seulement fondée à demander l'annulation du jugement n° 1210539 du 4 novembre 2013 du Tribunal administratif de Paris, en tant qu'il a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des impositions supplémentaires découlant du rehaussement des résultats de la société civile professionnelle Aulibe IstinF... ; qu'il y a lieu de rejeter lesdites conclusions ; que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'État, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, la somme que la requérante demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;

DECIDE :

Article 1er : Le jugement n° 1210539 du 4 novembre 2013 du Tribunal administratif de Paris est, en tant qu'il a rejeté les conclusions de Mme J...tendant à la décharge des impositions supplémentaires découlant du rehaussement des résultats de la société civile professionnelle Aulibe IstinF..., annulé.

Article 2 : Les conclusions de Mme J...tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2005, 2006 et 2007, découlant du rehaussement des résultats de la société civile professionnelle Aulibe IstinF..., et ses conclusions tendant à ce qu'une somme soit mise à la charge de l'Etat sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, sont rejetées.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à Mme H...J...et au ministre des finances et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction nationale des vérifications de situations fiscales.

Délibéré après l'audience du 12 février 2015 à laquelle siégeaient :

Mme Monchambert, président de chambre,

M. Dalle, président assesseur,

Mme Versol, premier conseiller,

Lu en audience publique, le 5 mars 2015.

Le rapporteur, Le président,

D. DALLE S. MONCHAMBERT

Le greffier,

C. MONGIS

La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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