| France, Cour administrative d'appel de Paris, 2ème chambre, 11 décembre 2013, 12PA04592

Vu la requête, enregistrée le 23 novembre 2012, présentée pour la société à responsabilité limitée (SARL) Polykim, dont le siège est 11 rue des Halles à Paris (75001), représentée par son gérant en exercice, par MeA... ; la société Polykim demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 1112780 du 25 septembre 2012 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2005 et 2006, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période allant du 1er janvier 2005 au 30 décembre 2006, ainsi que des pénalités y afférentes et de l'amende qui lui a été infligée sur le fondement de l'article 1759 du code général des impôts au titre des années 2005 et 2006 ;

2°) de prononcer la décharge sollicitée ;

3°) de mettre à la charge de l'État le versement de la somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

....................................................................................................................

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 27 novembre 2013 :

- le rapport de Mme Mielnik-Meddah, premier conseiller,

- et les conclusions de M. Egloff, rapporteur public ;

1. Considérant que la société Polykim, qui exploite un fonds de commerce de bar-restaurant et plus spécifiquement de restauration asiatique avec karaoké, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2006 à la suite de laquelle le service, après avoir rejeté sa comptabilité comme irrégulière et non probante, a procédé à la reconstitution de son chiffre d'affaires selon la procédure de redressement contradictoire ; que la société Polykim relève appel du jugement du 25 septembre 2012 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2005 et 2006, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période allant du 1er janvier 2005 au 30 décembre 2006, ainsi que des pénalités y afférentes et de l'amende qui lui a été infligée sur le fondement de l'article 1759 du code général des impôts au titre des années 2005 et 2006 ;

Sur la régularité du jugement :

2. Considérant qu'il ressort des termes du jugement attaqué que, contrairement à ce que soutient la société Polykim, les premiers juges, en considérant que la totalité des sommes regardées comme des revenus distribués, " y compris les montants correspondant aux droits de taxe sur la valeur ajoutée non reversés, sont des recettes qui n'ont été ni mises en réserve, ni incorporées au capital et avaient ainsi le caractère de revenus distribués, en vertu des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts ", ont nécessairement répondu aux moyens tirés de ce que le "profit sur le Trésor", lequel en l'espèce correspond exclusivement à des droits éludés de taxe sur la valeur ajoutée collectée, ne constitue pas un revenu distribué au sens des articles 109 -1 1° et 110-1 du code général des impôts et qu'il en va de même, en cas de réintégration dans les bases de l'impôt sur les sociétés, d'une somme égale aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée non déductible ; que, par suite, le moyen tiré d'une omission à statuer ne peut qu'être écarté ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

3. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) " ; qu'aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition " ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile ;

4. Considérant qu'il ressort de l'instruction que la proposition de rectification en date du 5 juillet 2008 adressée à la gérante de la société Polykim indique, en des termes précis, les éléments qui ont conduit le service à rejeter la comptabilité présentée comme dépourvue de valeur probante et détaille les caractéristiques de la méthode, dite des liquides, employée par l'administration pour reconstituer le chiffre d'affaires et le bénéfice de la société, en rappelant les différentes phases de cette reconstitution et les calculs intermédiaires reproduits en annexe ; que la même proposition de rectification comporte également, s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée, de l'impôt sur les sociétés et de la contribution additionnelle à cet impôt, les indications factuelles et de droit fondant les redressements relatifs à la période allant du 1er janvier 2005 au 30 décembre 2006, tant dans leur principe que dans leur montant ; que les indications relatives à la méthode de calcul de ces rappels, quelle que soit la pertinence de la méthode de reconstitution tant du chiffre d'affaires imposable à la taxe sur la valeur ajoutée que du bénéfice, étaient suffisamment précises pour que la contribuable puisse formuler utilement ses observations, ce qu'elle n'a d'ailleurs pas manqué de faire le 29 juillet 2008 ; que la société Polykim n'est dès lors pas fondée à soutenir que la proposition de rectification ne serait pas conforme aux prescriptions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales et que les premiers juges auraient fait une inexacte application de cet article, alors même que ladite proposition n'indique pas le détail des charges qui viendraient en déduction des recettes reconstituées, ni les motifs pour lesquels le service n'a pas appliqué un montant de charges sur ces recettes, ni aucun pourcentage de perte sur les solides ;

5. Considérant que, si la société Polykim soutient que, faute pour les rappels de taxe sur la valeur ajoutée non déductible de constituer des revenus distribués au sens des articles 109-1 1° et 110-1 du code général des impôts, elle n'a pas été mise à même de répondre à la mise en demeure, prévue à l'article 117 du code général des impôts, d'en désigner les bénéficiaires, il résulte de l'instruction qu'aucun rappel de taxe sur la valeur ajoutée déductible ne lui a été assigné au titre de la période allant du 1er janvier 2005 au 30 décembre 2006 et que, comme il a été mentionné au point 2, les rappels relatifs au "profit sur le Trésor" mis à sa charge correspondent exclusivement à des droits éludés de taxe sur la valeur ajoutée collectée ; que, dans ces conditions, elle ne peut valablement se prévaloir d'un prétendu vice de procédure ;

Sur le bien-fondé de l'imposition :

En ce qui concerne le rejet de la comptabilité :

6. Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " (...) la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou le redressement est soumis au juge (...) " ;

7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, pour justifier ses recettes, la société Polykim n'a pu présenter au vérificateur que les doubles des notes de table non numérotées, lesquelles au surplus provenaient de carnets à souche utilisés simultanément ; que l'administration fait valoir que cette justification ne lui permettait pas de s'assurer que les doubles de toutes les notes émises avaient été conservés ; que l'irrégularité tenant ainsi à l'absence de présentation des pièces justificatives suffit à rejeter la comptabilité comme non probante ;

8. Considérant que, par suite, ainsi que l'ont relevé les premiers juges, l'administration, qui établit le caractère non probant de la comptabilité de la société Polykim, était en droit de l'écarter et de procéder à une reconstitution du chiffre d'affaires réalisé ;

9. Considérant que, les impositions ayant été établies conformément à l'avis émis par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires dans sa séance du 19 janvier 2009, il appartient à la société requérante, en application de l'article L. 192 précité du livre des procédures fiscales, d'établir l'exagération des bases d'imposition retenues ;

En ce qui concerne la reconstitution du chiffre d'affaires :

10. Considérant que, pour reconstituer, pour chacun des exercices vérifiés, les recettes de la société requérante, le service a appliqué la méthode dite des liquides consistant à appliquer aux achats revendus, déduction faite des invendus divers, le rapport existant entre le chiffre d'affaires total ressortant des notes clients retenues après dépouillement sur une période de référence comportant quatre mois d'exercice et le chiffre d'affaires des boissons ressortant de ces mêmes notes ; que ce faisant, l'administration a déterminé un montant de recettes totales qui a servi de base au calcul des recettes omises et de la taxe sur la valeur ajoutée ;

11. Considérant que, si la société requérante fait grief au service, sur le terrain de la loi fiscale comme sur celui de la doctrine administrative référencée DB 4-G 3343 n° 4, de ne pas avoir tenu compte de ses conditions effectives d'exploitation liées en particulier à son activité de karaoké, ainsi que des renseignements qu'elle a fournis en cours de contrôle, notamment en ce qui concerne le pourcentage correspondant aux offerts, elle ne justifie pas devant le juge de conditions d'exploitation différentes de celles retenues par l'administration fiscale, alors qu'en tout état de cause, son activité n'est pas limitée à celle de karaoké ; que, si la société Polykim fait valoir que, pour l'application de la méthode dite des liquides, l'échantillonnage retenu n'est pas significatif, dès lors qu'il est limité dans son volume et sa durée et que la période de référence choisie par le service pour la reconstitution de recettes n'est pas pertinente, elle ne le démontre pas ; qu'en tout état de cause, il résulte de l'instruction que le service a retenu une période permettant de prendre en compte les comportements des clients selon la saison, à savoir, d'une part, les périodes du mois de janvier 2005 et du 16 avril au 15 mai 2005, l'établissement ayant fait l'objet d'une fermeture administrative du 15 février au 15 avril de la même année, d'autre part, les mois de février, juin, septembre et décembre 2006 ; que, si la société requérante reproche au service de ne pas avoir pris en compte une perte sur les solides, cette absence est inhérente à la méthode des liquides et la société ne justifie d'ailleurs pas, en tout état de cause, devant le juge d'un montant de pertes sur les solides ; que, dans ces conditions, la société Polykim ne critique pas valablement la pertinence de la méthode retenue par le service qui pouvait, dans les circonstances de l'espèce, être mise en oeuvre à l'exclusion de toute autre ; qu'ainsi, la société Polykim n'établit pas, alors que la charge de la preuve lui incombe, que la reconstitution de ses recettes des exercices clos en 2005 et 2006 effectuée par le vérificateur, qui s'appuie sur des données tirées des conditions réelles d'exploitation de l'entreprise, contrairement à ce qu'elle allègue, serait viciée dans son principe ou excessivement sommaire ; que, si elle soutient que la méthode de reconstitution de recettes conduit à déterminer non un bénéfice réalisé mais un chiffre d'affaires sans prise en compte d'éventuelles charges, elle n'établit pas devant le juge de l'impôt l'existence de charges susceptibles de venir en déduction du supplément de recettes tel que déterminé par le service ; qu'il suit de là que la société Polykim, dont la comptabilité est dépourvue de valeur probante, n'établit pas le caractère exagéré des bases d'imposition reconstituées par l'administration au titre des années 2005 et 2006, y compris en ce qui concerne taxe sur la valeur ajoutée ainsi que le "profit sur le Trésor" ;

En ce qui concerne les revenus distribués :

12. Considérant qu'en application des dispositions de l'article 47 de l'annexe II du code général des impôts, la rectification du bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés pour les exercices clos en 2005 et 2006 doit être prise en compte pour le calcul des sommes regardées comme distribuées au sens de l'article 109 du même code ;

13. Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à la suite de la vérification de sa comptabilité, la société Polykim s'est vu notifier des rappels afférents à la taxe sur la valeur ajoutée éludée sur des recettes dissimulées ; que, ces recettes devant être réputées toutes taxes comprises et étant, par suite, constitutives d'un profit sur le Trésor au titre de la taxe sur la valeur ajoutée, c'est à bon droit que le service a considéré que les revenus distribués comprenaient le montant de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux recettes omises ;

Sur les pénalités :

En ce qui concerne les pénalités pour manquement délibéré :

14. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ; que la pénalité fiscale prévue à l'article 1729 du code général des impôts est au nombre des sanctions qui doivent être motivées, en application des dispositions de l'article 1er de la loi du 11 juillet 1979 et de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales ; qu'en vertu de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales, en cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable, la preuve de la mauvaise foi ou des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration ;

15. Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que la proposition de rectification en date du 5 juillet 2008 adressée à la société Polykim expose les circonstances de fait regardées par le service vérificateur comme étant de nature à établir l'intention délibérée de cette société de se soustraire à l'impôt et indique que le montant des droits mis à la charge de la contribuable donnera lieu à l'application d'une pénalité de 40 % au titre de l'article 1729 du code général des impôts ; que ce document mentionne ainsi les considérations de droit et de fait ayant conduit à l'application des pénalités en litige et se trouve, dès lors, suffisamment motivé au sens des dispositions précitées de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales ;

16. Considérant, d'autre part, qu'en faisant valoir que l'absence de caractère probant et sincère de la comptabilité de la société Polykim, notamment l'absence de pièces justificatives de recettes, et les minorations de recettes importantes et répétées décelées au cours des exercices clos en 2005 et 2006 démontrent le caractère volontaire des infractions commises, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l'intention délibérée de la société Polykim de se soustraire à l'impôt et, par suite, du bien-fondé des pénalités litigieuses ;

En ce qui concerne l'amende prévue par l'article 1759 du code général des impôts :

17. Considérant qu'aux termes de l'article 117 du code général des impôts : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1759 " ; qu'aux termes de l'article 1759 du même code : " Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées. Lorsque l'entreprise a spontanément fait figurer dans sa déclaration de résultat le montant des sommes en cause, le taux de l'amende est ramené à

75 % " ;

18. Considérant, en premier lieu, que la société Polykim soutient que le service n'a pas valablement motivé l'application des pénalités de l'article 1759 précité du code général des impôts ; que, toutefois, en relevant que la société n'avait pas désigné les bénéficiaires des revenus réputés distribués dans le délai de trente jours suivant la demande formulée de manière explicite dans la proposition de rectification du 5 juillet 2008, l'administration a suffisamment motivé l'application de la pénalité prévue par les dispositions précitées de l'article 1759, sans que la société puisse utilement faire valoir, au soutien du moyen qu'elle invoque, la circonstance qu'il lui était impossible de répondre à cette mise en demeure ;

19. Considérant, en second lieu, que la société Polykim soutient que l'article 1759 du code général des impôts méconnaît le droit de tout accusé de se taire et de ne pas contribuer à sa propre incrimination, tel que contenu dans le droit à un procès équitable garanti par les stipulations du 1 de l'article 6 de la convention susmentionnée ;

20. Considérant qu'aux termes de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : " 1. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle (...) " ; que les dispositions précitées de l'article 1759 du code général des impôts ont pour objet et pour effet d'inciter une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés à révéler, en réponse à la demande de l'administration présentée sur le fondement de l'article 117 du même code, l'identité des bénéficiaires de l'excédent des distributions auxquelles elle a procédé ; qu'elles n'obligent pas cette personne morale à s'incriminer elle-même ; que, par suite, elles ne méconnaissent pas les stipulations du 1 de l'article 6 de la convention européenne des droits de l'homme garantissant le droit de chacun de se taire et de ne pas contribuer à sa propre incrimination ;

21. Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que la société Polykim n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; que les conclusions de sa requête tendant à l'annulation dudit jugement et à la décharge des impositions litigieuses ne peuvent, par suite, qu'être rejetées ; que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'État, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement à la société Polykim d'une somme au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de la société Polykim est rejetée.

''

''

''

''

7

N° 11PA00434

2

N° 12PA04592