Vu le recours, enregistré le 22 septembre 2011, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat, porte-parole du Gouvernement qui demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0911260 du 25 mai 2011 par lequel le Tribunal administratif de Paris a prononcé la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. et Mme Bertrand A ont été assujettis au titre de l'année 2004 ;
2°) de remettre intégralement l'imposition contestée à la charge de M. et Mme A ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 novembre 2012 :
- le rapport de M. Magnard, rapporteur,
- les conclusions de M. Egloff, rapporteur public,
- et les observations de Me Vaysse, pour M. et Mme A ;
1. Considérant que le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat, porte-parole du Gouvernement fait appel du jugement n° 0911260 du 25 mai 2011 par lequel le Tribunal administratif de Paris a prononcé la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. et Mme A ont été assujettis au titre de l'année 2004 ;
2. Considérant que d'une part aux termes de l'article 79 du code général des impôts : " Les traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères concourent à la formation du revenu global servant de base à l'impôt sur le revenu " ; qu'aux termes de l'article 82 du même code : " Pour la détermination des bases d'imposition, il est tenu compte du montant net des traitement, indemnités et émoluments, salaires, pensions et rentes viagères ainsi que de tous les avantages en argent ou en nature accordés aux intéressés en sus des traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères proprement dits (...) " ; que d'autre part aux termes de l'article 150-0 A du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " I. 1. Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices non commerciaux et aux bénéfices agricoles ainsi que de l'article 150 UB, les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement ou par personne interposée, de valeurs mobilières, de droits sociaux (...) sont soumis à l'impôt sur le revenu lorsque le montant de ces cessions excède, par foyer fiscal, 15 000 euros par an (...) " et qu'aux termes de l'article 200 A du même code, dans sa rédaction alors applicable : " 2. Les gains nets obtenus dans les conditions prévues à l'article 150-0 A sont imposés au taux forfaitaire de 16 % (...) " ;
3. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, désireux de s'associer au projet de reprise du groupe familial B, M. A, avec deux autres personnes physiques, s'est associé au groupe Apax pour constituer, le 5 août 1999, la holding B Finance, dont il détenait directement une action sur 1,6 million et 99 919 actions via la société Osny Finance dont il est actionnaire à hauteur de 50 % et que les parties prenantes à cette opération de reprise du groupe B ont conclu un pacte d'actionnaires le 3 septembre 1999 ; qu'à la même date, le fonds commun de placement à risques (FCPR) Apax et la société en commandite d'actions (SCA) Altamir ont consenti à M. A une promesse de vente d'actions, sous option, de la société B Finance au prix unitaire de 7,62 euros ; que le 9 décembre 2004, M. A a levé l'option d'achat à hauteur de 36 719 titres et, le lendemain, 10 décembre 2004, cédé l'intégralité de ces titres, au prix unitaire de 65,778 euros ; que l'intéressé a déclaré le gain net correspondant selon le régime des plus-values de cession de titres, taxables à l'impôt sur le revenu au taux forfaitaire de 16 % alors en vigueur ; qu'à l'issue du contrôle sur pièces dont a fait l'objet le dossier fiscal de M. et Mme A, le service a remis en cause l'application du régime des plus-values et regardé le gain correspondant à l'écart entre le prix auquel M. A a pu acheter les titres le 9 décembre 2004 et la valeur de ceux-ci, vendus pour un prix unitaire de 65,778 euros le lendemain, comme constituant un complément de rémunération taxable au barème de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des traitements et salaires en application des articles 79 et 82 du code général des impôts ;
4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la promesse en cause n'a été accordée à M. A qu'en raison de sa prise de fonction de président de la société B Finance et de directeur salarié d'une filiale du groupe B ; que cette promesse stipulait que le nombre d'actions sous option pouvant ainsi être acquises par M. A serait d'autant plus grand que le taux de rentabilité interne de la société B Finance serait plus élevé ; que la levée d'option était conditionnée par l'exercice de fonctions de direction au sein du groupe pendant une période d'au moins cinq ans ; qu'ainsi, et contrairement à ce que soutient M. A, la faculté de réaliser une plus-value en procédant à une levée d'option ou d'éviter une perte en renonçant à exercer cette levée trouvait son origine dans l'existence de son contrat de travail, alors même que cette faculté lui a été consentie par les autres actionnaires du groupe dans le cadre de négociations difficiles ; que M. A, qui s'est borné à encaisser la plus-value réalisée et qui n'a supporté, en raison de la possibilité qu'il avait de renoncer à lever l'option, aucun risque en capital compte tenu du caractère modique, dans les circonstances de l'espèce, de l'indemnité d'immobilisation de 15 030 euros qui était due y compris en l'absence de levée de l'option par l'intéressé, ne saurait être regardé comme ayant réalisé un gain en capital taxable dans la catégorie des plus-values, alors même que la cession aurait été assortie d'une clause de garantie de passif ; que la circonstance que le prix d'acquisition accordé en 1999 ait été le prix du marché à cette époque est sans portée dès lors que l'avantage consenti à M. A résultait de la possibilité qui lui était donnée d'acquérir ou de ne pas acquérir les actions en cause en fonction de l'évolution de leur cours ; que c'est par suite à tort, et sans que M. A puisse utilement se prévaloir de ce qu'une deuxième promesse de vente n'a pas donné lieu à un redressement de même nature et des modalités d'imposition, inapplicables en l'espèce, des gains réalisés dans le cadre de "stock-options" et de cessions d'actions dites de "carried interest", que les premiers juges ont accordé la décharge sollicitée au motif que le gain réalisé n'était pas taxable dans la catégorie des traitements et salaires ;
5. Considérant qu'il appartient à la Cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. et Mme A tant devant elle que devant le Tribunal administratif de Paris ;
6. Considérant en premier lieu que s'agissant de sommes taxées dans la catégorie des traitements et salaires, le fait générateur de l'imposition est l'encaissement des sommes en cause ; que le produit de la plus-value litigieuse ayant été encaissé au cours de l'année 2004, M. A ne saurait utilement faire valoir qu'il procède de l'option qui lui a été accordée en 1999, année couverte par la prescription ;
7. Considérant en deuxième lieu que ni la doctrine administrative contenue à la documentation de base 5F111 à jour au 10 février 1999 définissant les sommes taxables dans la catégorie des traitements et salaires, ni la doctrine administrative contenue à la documentation de base 5F1154 à jour au 10 février 1999 qui prévoit les modalités de taxation du produit des opérations réalisées à des conditions préférentielles, doctrines dont les intimés ne sauraient utilement faire une interprétation a contrario, ne font de la loi fiscale une interprétation différente de ce qui précède ; qu'elles ne sont par suite pas invocables sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;
8. Considérant enfin que les mentions portées dans la décision de rejet de la réclamation contentieuse présentée par M. A et relatives au fait qu'une partie seulement du gain réalisé serait représentative d'un complément de rémunération ne sont en en tout état de cause, eu égard à la date de ladite décision, pas invocables sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ;
9. Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a accordé à M. et Mme A la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2004 ; qu'il y a lieu de remettre les sommes correspondantes à la charge de M. et Mme A ; que les conclusions de M. A tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent par conséquent être rejetées ;
D E C I D E :
Article 1er : Le jugement n° 0911260 du 25 mai 2011 du Tribunal administratif de Paris est annulé.
Article 2 : La cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. et Mme A ont été assujettis au titre de l'année 2004 et dont les premiers juges ont prononcé la décharge est remise à la charge des intéressés.
Article 3 : Les conclusions de M. et Mme A devant la Cour sont rejetées.
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N° 08PA04258
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N° 11PA04246
