Vu la requête, enregistrée le 5 septembre 2006, présentée pour M. Michel X, élisant domicile 7 boulevard Emile Augier à Paris (75016), par Me Lepage ; M. X demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 9911673/2 en date du 29 juin 2006 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, au prélèvement social de 1 %, à la contribution complémentaire de 1 % et à la contribution sociale généralisée auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1993 et des pénalités dont ces cotisations ont été assorties ;
2°) de prononcer la décharge de ces cotisations et de ces pénalités ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le Pacte international relatif aux droits civils et politiques ;Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 1er février 2008 :
- le rapport de M. Dalle, rapporteur ;
- les observations de Me Fourmon pour M. X ;
- et les conclusions de Mme Isidoro, commissaire du gouvernement ;
Sur la régularité du jugement attaqué :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X a cédé les titres qu'il détenait dans les sociétés Kookaï et Kookoo sans avoir déclaré au service des impôts la
plus-value d'un montant de 29 646 000 F réalisée lors de ces cessions ; qu'il relève appel du jugement par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, au prélèvement social de 1 %, à la contribution complémentaire de 1 % et à la contribution sociale généralisée auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1993, à la suite d'un contrôle sur pièces ;
Considérant que, comme le soutient le requérant, le tribunal n'a pas répondu aux moyens par lesquels il faisait valoir que le service n'avait pas tenu compte d'un avoir fiscal de 525 000 F pour le calcul des droits supplémentaires d'impôt sur le revenu mis à sa charge et des pénalités afférentes à ces droits et n'avait pas justifié de l'homologation régulière des rôles d'impôt sur le revenu et de contribution sociale généralisée ; que le jugement attaqué doit par suite être annulé ; qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée devant le tribunal administratif par M. X ;
Sur l'étendue du litige :
Considérant que, par une décision en date du 10 mai 2007, postérieure à l'introduction de la requête d'appel, le directeur des services fiscaux de Paris Nord a prononcé le dégrèvement, en droits, à hauteur de la somme de 525 000 F (80 036 euros), de la cotisation d'impôt sur le revenu mise à la charge de M. X au titre de l'année 1993 ; que les conclusions de la demande sont donc, dans cette mesure, devenues sans objet ;
Sur le surplus des conclusions de M. X :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant, en premier lieu, qu'il résulte des dispositions de l'arrêté du 24 mai 1982 alors en vigueur que la direction des vérifications nationales et internationales assure : « c) La vérification, en tant que de besoin, et quel que soit le lieu de leur domicile, de la situation fiscale des dirigeants des entreprises vérifiées et de toutes personnes subordonnées ou interposées ; sont considérés comme tels : les propriétaires, les gérants et administrateurs, les directeurs et les personnes qui, exerçant des activités non commerciales, prêtent à ces entreprises un concours exclusif et permanent ; les autres entreprises appartenant à un même groupe d'intérêt que l'une des entreprises considérées ; toute personne susceptible d'avoir des relations d'intérêt, directes ou indirectes, avec l'une des entreprises vérifiées » ;
Considérant qu'en 1993, année au cours de laquelle la cession de droits sociaux litigieuse est réputée avoir été réalisée, M. X était associé des sociétés Kookoo et Kookai et par suite « propriétaire » et en « relation d'intérêts », au sens des dispositions précitées, avec ces sociétés, dont il n'est pas contesté qu'elles avaient fait l'objet d'une vérification de comptabilité menée par des agents de la direction des vérifications nationales et internationales ; que ces agents étaient compétents, par suite, pour effectuer le contrôle sur pièces de l'intéressé, dont procèdent les impositions litigieuses ;
Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable en l'espèce : « L'administration adresse au contribuable une notification de redressements qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation » ;
Considérant que, par notification de redressements en date du 27 août 1996, complémentaire à une notification du 15 septembre 1995, l'administration a confirmé à M. X que la plus-value de 29 646 000 F qu'il avait réalisée lors de la cession des titres des sociétés Kookoo et Kookai serait soumise à l'impôt sur le revenu, au prélèvement social de 1 % et à la contribution sociale généralisée de 2,4 % et lui a également indiqué que les revenus de capitaux mobiliers perçus par lui en 1993, qui n'avaient pas été initialement imposés au prélèvement social de 1 %, à la contribution complémentaire de 1 % et à la contribution sociale généralisée de 2,4 %, dès lors qu'en raison d'un déficit déclaré par l'intéressé dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, sa cotisation d'impôt sur le revenu de l'année 1993 était inférieure au seuil de mise en recouvrement de 400 F alors prévu par l'article 1657-1 bis du code général des impôts, supporteraient ces contributions ; que cette motivation était suffisamment explicite pour permettre au contribuable de présenter utilement ses observations, même si les textes prévoyant que les contribuables dont la cotisation d'impôt sur le revenu est inférieure au montant mentionné au 1 bis de l'article 1657 ne sont pas assujettis aux contributions et prélèvements sociaux susmentionnés n'étaient pas cités ; qu'aucun principe ni aucun texte n'oblige l'administration à indiquer dans la notification de redressements les textes dont elle entend faire application et sur les fondements desquels les redressements sont établis ; que si le requérant reproche à l'administration de ne pas avoir précisé dans la notification de redressements quel montant de revenus de capitaux mobiliers serait soumis à ces contributions et prélèvements, il ne résulte pas de l'instruction et il n'est pas allégué que les revenus de capitaux mobiliers perçus et déclarés par M. X au titre de 1993 n'auraient pas, dans leur ensemble, été soumis aux contributions et prélèvements susmentionnés, si le seuil minimum de perception défini à l'article 1657-1 bis du code général des impôts avait été atteint ; que, dans ces conditions, l'administration pouvait, comme elle l'a fait, se contenter d'indiquer dans la notification de redressements la nature et le motif du redressement relatif aux revenus de capitaux mobiliers et n'était pas tenue de préciser en outre le montant desdits revenus, dès lors que celui-ci coïncidait avec le montant déclaré par le contribuable ; que le requérant ne peut pas se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales de l'instruction administrative 13 L-1513 du 1er avril 1995, qui a trait à la procédure d'imposition ;
Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte de la comparaison des notifications de redressements, de l'extrait de rôle délivré à M. X et de l'avis d'imposition dont il a été destinataire que la somme de 15 750 F incluse dans la somme totale à payer de 8 195 372 F, figurant sur l'extrait de rôle et sur l'avis d'imposition, correspond à la contribution complémentaire à l'impôt sur le revenu égale à 1 % du montant des revenus de capitaux mobiliers non soumis au prélèvement libératoire, alors prévue par l'article 204 A du code général des impôts ; que la somme de 472 218 F mentionnée sur l'extrait de rôle correspond au montant total exigible au titre du prélèvement social de 1 %, assis sur les plus-values et profits soumis à l'impôt sur le revenu à un taux proportionnel ainsi que sur les revenus de capitaux mobiliers, alors prévu à l'article 1600-0 F du code général des impôts ; qu'aucune disposition législative ou réglementaire alors en vigueur ne s'opposait à que ces deux contributions sociales fussent recouvrées par le même rôle que celui de l'impôt sur le revenu et ce bien que la cotisation de prélèvement social n'était pas seulement assise, comme celle de l'impôt sur le revenu, sur la plus-value réalisée par M. X mais également sur les revenus de capitaux mobiliers perçus par l'intéressé et que la cotisation de contribution complémentaire n'était assise que sur ces revenus de capitaux mobiliers ; qu'aucune disposition légale n'obligeait l'administration à faire apparaître distinctement, sur le rôle en cause, les bases de chacun de ces trois impôts ; que le requérant ne peut se prévaloir à cet égard de l'instruction codificatrice de la comptabilité publique du 1er mars 1995 95-027-A1, qui ne contient pas d'interprétation de la loi fiscale au sens de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales et n'est pas une instruction « publiée dans les conditions prévues par l'article 9 de la loi du 17 juillet 1978 », au sens de l'article 1er du décret n° 83-1025 du 28 novembre 1983 ;
Considérant, en quatrième lieu, que, s'agissant de l'extrait de rôle relatif à la contribution sociale généralisée, aucune disposition légale ou réglementaire n'impose à l'administration de mentionner sur ce document le taux d'impôt proportionnel appliqué à la base imposable ainsi que le taux effectif de pénalité ;
Considérant, en cinquième lieu, qu'aux termes de l'article L. 104 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable en l'espèce : « Les comptables du Trésor chargés du recouvrement des impôts directs délivrent aux personnes qui en font la demande un extrait de rôle (…) dans les conditions suivantes : a) pour les impôts directs d'Etat (…) ces documents ne peuvent être délivrés que dans la mesure où ils concernent le contribuable lui-même » ; qu'en réponse à une demande de M. X, l'administration lui a transmis les extraits des deux rôles établis d'une part, en matière d'impôt sur le revenu, de prélèvement social et de contribution complémentaire, d'autre part, en matière de contribution sociale généralisée ; que ces extraits étaient accompagnés d'un feuillet récapitulant les sommes mises en recouvrement pour l'ensemble des contribuables concernés par le rôle considéré et sur lequel figuraient la formule exécutoire et la signature du directeur des services fiscaux ; que si le requérant fait valoir que l'administration ne justifie pas par la production de ces pièces de l'homologation des rôles et s'il semble ainsi soutenir que les feuillets ne correspondent pas aux extraits de rôle, ses allégations ne sont assorties d'aucun commencement de justification et sont infirmées par les mentions respectives des extraits et des feuillets ;
Considérant, en sixième lieu, qu'il ne résulte pas de l'instruction que ces rôles auraient comporté des erreurs et que les montants de 8 195 372 F et 1 133 322 F mis en recouvrement respectivement au titre de l'impôt sur le revenu et de la contribution sociale généralisée excéderaient ceux résultant de la notification de redressements du 15 septembre 1995 et de la notification complémentaire rectificative du 27 août 1996 ; qu'il suit de là que M. X n'est pas fondé à soutenir que la procédure d'imposition serait entachée d'irrégularités substantielles, au sens de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales, de nature à entraîner la décharge de l'ensemble des impositions et pénalités auxquelles il a été assujetti ;
Considérant, en dernier lieu, que les vices dont seraient entachés les avis d'imposition et notamment le fait que ceux-ci ne mentionneraient pas le taux de l'intérêt de retard ni le montant des pénalités de mauvaise foi sont sans incidence sur la régularité et le bien-fondé des impositions ;
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions en litige :
Considérant que le requérant qui, dans son mémoire déposé devant la cour le 5 septembre 2006, reproche au tribunal d'avoir statué ultra petita en statuant sur le bien-fondé des impositions en litige alors qu'il avait accepté le redressement dans son principe doit être regardé comme ayant renoncé aux moyens ayant trait au bien-fondé des impositions, qu'il avait exposés dans sa demande enregistrée au greffe du tribunal le 16 juin 1999 ;
En ce qui concerne les pénalités :
S'agissant de la motivation et du bien-fondé des pénalités pour mauvaise foi :
Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au règlement du litige : « 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (…) » ;
Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'administration a motivé en droit et en fait les pénalités de mauvaise foi mises à la charge de M. X ;
Considérant, en deuxième lieu, que le ministre se prévaut de l'arrêt en date du
21 janvier 1999, confirmé le 15 mars 2000 par la Cour de Cassation, par lequel la cour d'appel de Paris statuant en matière correctionnelle a condamné pour fraude fiscale M. X ainsi que deux autres associés des sociétés Kookai et Kookoo en se fondant notamment sur le fait, expressément constaté, que les prévenus étaient des hommes d'affaires avisés et entourés de conseillers compétents, qui avaient nécessairement connaissance de la législation applicable et qu'ils avaient par suite délibérément dissimulé les gains provenant de la cession de leurs titres ; que les faits constatés par une décision devenue définitive de la juridiction répressive et qui constituent le support nécessaire de cette décision ne peuvent plus être discutés devant la juridiction administrative ; que l'administration établit par suite la mauvaise foi du contribuable ;
Considérant, en troisième lieu, que la règle « non bis in idem » énoncée par l'article 14 § 7 du pacte international relatif aux droits civils et politiques ne trouve à s'appliquer que dans le cas où une même infraction pénale ayant déjà donné lieu à un jugement définitif de condamnation ou d'acquittement ferait l'objet d'une nouvelle poursuite et, le cas échéant, d'une condamnation devant ou par une juridiction répressive ; que par suite, cette règle ne peut être utilement invoquée par M. X ;
S'agissant du montant des pénalités :
Considérant que le moyen tiré de ce que les pénalités mises en recouvrement par le rôle supplémentaire d'impôt sur le revenu seraient excessives à hauteur de 8 072 F ne peut qu'être rejeté dès lors que le taux global de pénalités de 51,25 % mentionné sur le rôle doit être appliqué à l'ensemble des droits simples correspondant à la plus-value litigieuse et aux revenus de capitaux mobiliers et non pas, comme le soutient le contribuable, aux seuls droits simples résultant de l'imposition de la plus-value ;
Considérant, en revanche, qu'il résulte des dispositions alors applicables des articles 1727 et 1729 du code général des impôts que les intérêts de retard s'appliquent aux sommes mises à la charge du contribuable ou dont le versement a été différé et que les pénalités de mauvaise foi sont calculées à partir des droits mis à la charge du contribuable ; qu'il résulte de l'instruction et qu'il n'est pas contesté en l'espèce que M. X dont la base d'imposition de l'année 1993 comprenait des dividendes d'un montant de 1 575 000 F, aurait été en mesure de pouvoir déduire de sa cotisation à l'impôt sur le revenu de l'année 1993 et de la contribution complémentaire à cet impôt une somme de 525 000 F correspondant à l'avoir fiscal attaché à ces dividendes, s'il avait déclaré en temps utile la plus-value réalisée lors de la cession des titres des sociétés Kookoo et Kookai ; que les impositions dont il a différé le versement s'élèvent par suite à la somme de 4 234 110 F, correspondant à la différence entre les cotisations d'impôt sur le revenu et de contribution complémentaire mises à sa charge à la suite du redressement litigieux, soit la somme de 4 759 110 F, et l'avoir fiscal susmentionné de 525 000 F ; que, par ailleurs, l'administration a admis que les droits devant être mis à la charge du contribuable devaient être diminués du montant de l'avoir fiscal et a limité en conséquence à 4 234 110 F le redressement en matière d'impôt sur le revenu et de contribution complémentaire, en procédant au dégrèvement susmentionné de 525 000 F ; que le requérant est fondé dès lors à demander que les pénalités de mauvaise foi et les intérêts de retard mis à sa charge soient calculés sur la somme de 4 234 110 F et non, comme ils l'ont été, sur celle de 4 759 110 F ;
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions de M. X, présentées sur le fondement de l'article L 761-1 du code de justice administrative ;
D E C I D E :
Article 1er : Le jugement du Tribunal administratif de Paris en date du 29 juin 2006 est annulé.
Article 2 : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la demande de M. X à concurrence de la somme de 525 000 F (80 036 euros) en ce qui concerne les cotisations à l'impôt sur le revenu et à la contribution complémentaire de 1% mises à la charge de l'intéressé au titre de l'année 1993.
Article 3 : Les pénalités de mauvaise foi et les intérêts de retard dont sont assortis les droits d'impôt sur le revenu et de contribution complémentaire de 1 % mis à la charge de M. X au titre de l'année 1993 sont réduits en conséquence de la réduction de 525 000 F (80 036 euros) du montant des droits servant au calcul de ces pénalités.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la demande et de la requête de M. X est rejeté.
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N° 06PA03244
