Vu la requête, enregistrée le 3 mars 2005, présentée pour Mme Geneviève X demeurant ..., par Me Maréchal ; Mme X demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 9713334 - 9713335 - 9713338 en date du 4 janvier 2005 du Tribunal administratif de Paris en tant qu'il a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1989 à 1994, ainsi que des pénalités y afférentes ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 28 novembre 2007 :
- le rapport de M. Magnard, rapporteur,
- et les conclusions de Mme Evgenas, commissaire du gouvernement ;
Considérant que par le présent recours Mme X fait appel du jugement du Tribunal administratif de Paris en date du 4 janvier 2005 en tant qu'il n'a que partiellement fait droit à sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1989 à 1994, ainsi que des pénalités y afférentes ;
Sur la régularité du jugement attaqué :
Considérant que les premiers juges n'ont pas répondu au moyen, qui leur était soumis, relatif à l'imputation des déficits réalisés par la SCI La Pergola dont les contribuables étaient associés ; qu'il y a par suite lieu d'annuler le jugement attaqué en tant qu'il rejette les conclusions de Mme X relatives aux cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et à la contribution sociale généralisée auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1989 à 1991, seules concernées par ce moyen ; qu'il y a lieu d'évoquer sur ce point et de statuer immédiatement sur les conclusions relatives aux impositions précitées présentées par Mme X devant le Tribunal administratif de Paris ;
Sur l'étendue du litige :
Considérant que par décisions en date du 10 novembre 2006 et du 20 avril 2007, postérieures à l'introduction de la requête d'appel, le directeur des services fiscaux de la Seine-Saint-Denis a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence des sommes de 2 032,45 euros, 13 884 euros, 12 365,75 euros, 5 785,59 euros et 3 266,83 euros, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et à la contribution sociale généralisée auxquelles Mme X a été assujettie au titre, respectivement, des années 1989, 1990, 1992, 1993 et 1994 ; que les conclusions de Mme X relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;
Sur la procédure d'imposition :
Considérant en premier lieu qu'aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : « Sont taxés d'office : 1° A l'impôt sur le revenu les contribuables qui n'ont pas déposé dans le délai légal la déclaration d'ensemble de leurs revenus ... » ; qu'aux termes de l'article L. 67 dudit livre : « La procédure de taxation d'office prévue aux 1° ... de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une première mise en demeure » ;
Considérant qu'il est constant que M. et Mme X n'ont pas déposé dans les délais légaux la déclaration d'ensemble de leurs revenus au titre des années 1990 à 1994 et n'ont pas déféré aux mises en demeure que l'administration leur a adressées, au titre de chacune de ces années, en application des dispositions combinées des articles L. 66 et L. 67 précités du livre des procédures fiscales ; que les mises en demeure adressées à M. et Mme X les invitaient à souscrire la déclaration détaillée de leurs revenus et précisaient l'année au titre de laquelle cette déclaration était exigée ; qu'aucune disposition législative ou réglementaire n'impose à peine d'irrégularité que la mise en demeure adressée à un contribuable en application de l'article L. 67 du livre des procédures fiscales mentionne la date à laquelle la déclaration devait être souscrite, les textes prescrivant l'obligation déclarative et le service auquel la déclaration devait être adressée ; que la requérante ne saurait, en tout état de cause, utilement invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, la circonstance que ces mises en demeure ne comporteraient pas toutes les indications préconisées par la documentation administrative de base 13 L. 1511 qui est relative à la procédure d'imposition et ne comporte par suite aucune interprétation du texte fiscal au sens dudit article L. 80 A ; que l'administration était, dès lors, en droit de mettre en oeuvre la procédure de taxation d'office ;
Considérant, en deuxième lieu, que la situation de taxation d'office dans laquelle se sont ainsi trouvés les intéressés au titre des années 1992 à 1994 n'a pas été révélée à l'administration par l'examen contradictoire de l'ensemble de leur situation fiscale personnelle à laquelle elle a procédé ; que, par suite, le moyen tiré de ce que le service ne pouvait procéder à un tel examen en l'absence de déclarations de revenus est en tout état de cause sans influence sur la régularité de la procédure suivie pour les redressements opérés au titre desdites années ; qu'en outre, et contrairement à ce que soutient Mme X, les dispositions de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales ne font pas obstacle à ce qu'un contribuable qui n'a pas souscrit de déclarations de revenus fasse l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle ;
Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : « les bases ou les éléments servant au calcul des impositions d'office sont portés à la connaissance du contribuable, trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions, au moyen d'une notification qui précise les modalités de leur détermination. » ; que les notifications de redressement en date du 22 décembre 1993 au titre de l'année 1990 et du 21 décembre 1994 au titre de l'année 1991 sont conformes aux dispositions précitées en ce qui concerne les redressements relatifs aux pensions d'invalidité et font explicitement référence s'agissant des bénéfices non commerciaux et des plus-values à long terme à des notifications précédemment ou simultanément adressées aux contribuables, lesquelles comportent les bases d'imposition ainsi que les modalités de leur détermination ; que Mme X n'est par suite pas fondée à se prévaloir de l'irrégularité des notifications en cause ;
Considérant enfin que le moyen selon lequel les redressements envisagés dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée au titre des années 1992 à 1994 auraient dû être précédés de l'envoi d'une demande de justifications prévue à l'article L. 16 du Livre des procédures fiscales est inopérant, dès lors que les contribuables étaient taxés d'office sur le fondement de l'article L. 66 et non de l'article L. 69 dudit livre ; que la circonstance que certains des revenus taxés initialement dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée aient fait l'objet par la suite d'une requalification dans une catégorie identifiée de revenus est sans influence sur la régularité de la notification initiale ;
Sur le bien-fondé de l'imposition :
Considérant qu'il incombe à Mme X, régulièrement taxée d'office en application des dispositions des articles L. 66 et L. 67 du livre des procédures fiscales, d'apporter la preuve de l'exagération des impositions mises à sa charge ;
En ce qui concerne la prescription :
Considérant qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, il y a lieu d'écarter les moyens tirés de l'irrégularité de la procédure de redressement et notamment des notifications de redressements adressées à M. et Mme X au titre des années 1992 à 1994 ; que par suite, le moyen tiré de ce qu'en conséquence de ces irrégularités, lesdites notifications ne seraient pas interruptives de prescription ne peut qu'être rejeté ;
En ce qui concerne les revenus fonciers :
Considérant qu'en vertu de l'article 28 du code général des impôts, les revenus des propriétés bâties sont imposables, dans la catégorie des revenus fonciers, à raison de « la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété » ; qu'aux termes de l'article 31 du même code : « I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1°) Pour les propriétés urbaines : a) les dépenses de réparation et d'entretien... b) les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion de frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement » ; qu'il résulte de ces dispositions que les dépenses faites par un propriétaire pour l'exécution de travaux dans son immeuble sont déductibles de son revenu, sauf si elles correspondent à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement ; que doivent être regardés comme des travaux de construction ou de reconstruction, au sens des dispositions précitées, les travaux comportant la création de nouveaux locaux d'habitation, notamment dans des locaux auparavant affectés à un autre usage, ainsi que les travaux ayant pour effet d'apporter une modification importante au gros oeuvre de locaux d'habitation existants ou les travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à une reconstruction ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction, et notamment des factures et des devis produits par Mme X, que les travaux effectués sur l'immeuble sis 12, rue de la Fraternité, à Bagnolet, au cours de l'année 1990, qui ont notamment comporté l'aménagement de sanitaires, la démolition d'un mur pour la pose d'une porte d'entrée, la démolition de cloisons, la fourniture de W.C., la pose de radiateurs, la fourniture et le remplacement de l'installation électrique, le ravalement et la pose d'un faux plafond, ainsi que divers travaux de maçonnerie et de bétonnerie, ont consisté à transformer un local à usage d'entrepôt et de bureau en immeuble destiné à l'habitation ; que, par suite, ils ne constituaient pas de simples travaux d'entretien ou de réparation mais des travaux de transformation dont les dispositions précitées n'autorisaient pas la déduction ; que, par suite, l'intéressée n'est pas fondée à demander la prise en compte de ces dépenses pour le calcul de sa base imposable dans la catégorie des revenus fonciers ;
Considérant que la documentation de base 5 D 2225 n°10, aux termes de laquelle les travaux d'amélioration ont pour objet d'apporter un équipement ou un élément de confort nouveau, la documentation de base 5 D 2224 n°3, qui précise que la remise en état du gros oeuvre, des canalisations et de l'installation électrique présente le caractère de dépenses d'entretien et de réparation et la doctrine publiée sous le n°8 A 3-80, qui qualifie de travaux de reconstruction les travaux comportant une modification importante du gros oeuvre, la réalisation d‘aménagements internes importants et l‘augmentation de la surface des locaux existants ne font pas de la loi fiscale une interprétation différente de ce qui précède ; que Mme X n'est par suite pas fondée à s'en prévaloir sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du Livre des procédures fiscales ;
En ce qui concerne l'imputation des déficits réalisés par la SCI La Pergola et la SCI Les Terrasses :
Considérant qu'en se bornant à produire des déclarations de résultats des SCI susmentionnées, déclarations qui ne sont revêtues d'aucune signature et dont rien ne permet d'établir qu'elles aient été effectivement adressées à l'administration fiscale, Mme X n'établit pas l'existence des déficits réalisés par la SCI les Terrasses et par la SCI La Pergola dont elle demande l'imputation ; que par suite, elle n'apporte pas la preuve, dont, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, elle a la charge, de l'insuffisance des déficits cumulés de ces SCI pris en compte par l'administration fiscale en déduction de son revenu global des années 1990 et 1991 ; que dans ces conditions le moyen tiré de ce que l'administration se serait prévalue à tort d'un profit de vente sur stocks pour compenser le déficit de la SCI les Terrasses qui aurait été constaté au titre de l'année 1989 est en tout état de cause inopérant ;
En ce qui concerne le quotient familial :
Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article 195.3 du code général des impôts, le quotient familial est augmenté d'une demi-part pour les contribuables mariés lorsque l'un ou l'autre des conjoints est titulaire d'une pension d'invalidité pour accident de travail de 40 % ou au-dessus, ou titulaire de la carte d'invalidité prévue à l'article 173 du code de la famille et de l'aide sociale ; qu'il est constant que, durant les années en litige, Mme X n'était pas titulaire de la carte d'invalidité citée par les dispositions sus rappelées du code général des impôts ; qu'il ne résulte pas non plus de l'instruction qu'elle ait été titulaire d'une pension d'invalidité pour accident du travail de 40 % ou au-dessus ; qu'ainsi, et alors même qu'elle serait atteinte d'une invalidité de deuxième catégorie et bénéficierait à ce titre d'une pension civile d'invalidité, Mme X n'est pas fondée à demander, au titre de l'ensemble des années en litige, le bénéfice de la demi-part supplémentaire de quotient familial prévue à l'article 195. 3 du code général des impôts ;
En ce qui concerne l'imputation des déficits non commerciaux au titre de l'année 1990 :
Considérant que dans sa décision d'admission partielle de la réclamation des contribuables en date du 18 juillet 1997, l'administration a admis le déficit non commercial de 34 292 francs dont se prévalaient les contribuables au titre de l'année 1990 et accordé à ces derniers les dégrèvements correspondants ; que la circonstance que les mémoires présentés en cours d'instance par le directeur des services fiscaux puis par le ministre ne reprennent pas ce déficit ne suffisent pas à établir que les époux X auraient été surtaxés de ce chef ;
Sur les pénalités :
Considérant en premier lieu qu'en vertu de l'article 1728 du code général des impôts, le contribuable qui n'a pas déposé, dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure, une déclaration qu'il est tenu de souscrire encourt une majoration de 40 % des droits mis à sa charge ; qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, M et Mme X ont été régulièrement mis en demeure de déposer leur déclaration de revenu global des années 1990 à 1994 ; que les mises en demeure en cause s'étant révélées infructueuses, la pénalité susmentionnée pouvait régulièrement être mise à leur charge ;
Considérant en deuxième lieu que, n'ayant pas souscrit la déclaration d'ensemble de leurs revenus de l'année 1991 malgré la mise en demeure qui leur a été adressée en ce sens,
M. et Mme X encouraient cette majoration sur l'ensemble de leur revenu global, y compris la plus-value immobilière qu'ils avaient réalisée au titre de ladite année, et alors même qu'ils avaient déposé, dans le délai de trente jours de la mise en demeure qui leur avait été adressée à cet effet, une déclaration de plus-value ; que Mme X ne saurait utilement invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, les courriers du service de fiscalité immobilière du Raincy qui leur ont été adressés en 1994 et 1995 ; qu'en effet, il résulte en tout état de cause des dispositions combinées des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales que le droit qu'elles reconnaissent au contribuable de se prévaloir, à l'encontre de l'administration, de l'interprétation donnée par celle-ci d'un texte fiscal, a pour seul objet de lui permettre de contester le bien-fondé d'une imposition à l'établissement de laquelle l'administration a procédé en faisant usage de ses pouvoirs de contrôle et de reprise, et ne peut, en revanche, fonder une contestation du bien-fondé propre des intérêts de retard ou majorations dont a été assortie cette imposition ; que, par suite le moyen ne peut qu'être écarté ;
Considérant en troisième lieu que les dispositions de l'article 1728 du code général des impôts proportionnent les pénalités selon les agissements commis par le contribuable, en prévoyant des taux de majorations différents, selon que la déclaration tardive est effectuée spontanément, ou après mise en demeure ; qu'il appartient au juge de l'impôt, saisi d'une contestation relative à la mise en oeuvre de ces dispositions, d'une part, de vérifier la réalité du grief retenu par l'administration, d'autre part, de faire application du taux de majoration prévu en ce cas par la loi ; que les dispositions précitées ne sont ainsi pas contraires à celles du premier paragraphe de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, qui n'impliquent pas nécessairement que le juge de l'impôt dispose du pouvoir de moduler le taux de majoration pour tenir compte de la gravité de la faute commise par le contribuable ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que Mme X est seulement fondée à demander l'annulation du jugement attaqué en tant qu'il est relatif aux conclusions en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et de contribution sociale généralisée auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1990 et 1991 ; qu'il y a lieu de rejeter la demande présentée à cet effet devant les premiers juges ; que pour le surplus, Mme X n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté les conclusions de sa demande ;
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : « Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation » ; qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat à une somme de 1 500 euros sur le fondement des dispositions précitées du code de justice administrative ;
D E C I D E :
Article 1er : L'article 7 du jugement du Tribunal administratif de Paris en date du 4 janvier 2005 est annulé en tant qu'il a rejeté les conclusions de Mme X relatives aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1989 à 1991 ainsi qu'aux pénalités y afférentes.
Article 2 : Il n'y a pas lieu de statuer, à hauteur de 2 032,45 €, 13 884 €, 12 365,75 €, 5 785,59 € et 3 266,83 € sur les conclusions de Mme X relatives aux droits et pénalités respectivement mises à sa charge au titre des années 1989, 1990, 1992, 1993 et 1994.
Article 3 : Les conclusions présentées par Mme X devant le Tribunal administratif de Paris relatives aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1989 à 1991 ainsi qu'aux pénalités y afférentes et auxquelles le tribunal n'a pas fait droit sont rejetées.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de Mme X devant la cour est rejeté.
Article 5 : L'Etat versera à Mme X une somme de 1 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
N° 05PA00874 2
