| France, Cour administrative d'appel de NANTES, 1ère chambre, 16 avril 2024, 23NT01146

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. B... a demandé au tribunal administratif de Nantes de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 et 2016.

Par un jugement n° 1909166 du 24 février 2023, le tribunal administratif de Nantes a rejeté la demande de M. B....

Procédure devant la cour :

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 20 avril 2023, 4 décembre 2023 et

28 février 2024, M. et Mme B..., représentés par Me Lefeuvre, demandent à la cour :

1°) d'annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge sollicitée ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article

L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- le jugement du tribunal est entaché d'inexactitude matérielle des faits ;

- les dispositions de l'article L. 53 du livre des procédures fiscales n'ont pas été respectées en ce qui concerne la SCI Beau Rivage ;

- la proposition de rectification du 28 février 2018 adressée à la SCI Mar 2 n'est pas motivée dans la mesure où elle ne fait pas mention de l'année 2016 alors qu'ils sont soumis à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2016 ;

- la proposition de rectification du 12 juin 2018 qui leur a été adressée est insuffisamment motivée ;

- il y a prescription du droit de reprise compte tenu de la cession par M. B... de ses parts de la SCI Beau Rivage à la SCI Mar 2 en 2012 ; le contrat de vente du 31 janvier 2012 est parfait ; le crédit vendeur figure dans l'acte authentique de 2012 ;

- le service n'a pas procédé au rejet de la comptabilité de la SCI beau Rivage ; une attestation de l'expert-comptable de la SCI Mar 2 indique que M. B... a indiqué une créance de 364 626 euros au 31 décembre de l'exercice 2016 ;

- les sommes litigieuses ne sont pas des revenus de capitaux mobiliers dans la mesure où la distribution ne provient pas d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés mais d'une société de personnes qui n'a pas opté pour l'imposition à l'impôt sur les sociétés ; les sommes perçues par M. B... en 2015 et 2016 sur son compte courant dans la SCI Beau Rivage constituent de simples remboursements de ses créances (ancien compte-courant d'associé et crédit vendeur) qui ne peuvent imposées ;

- les sommes prélevées correspondent à des remboursements du compte courant d'associé que M. B... détenait dans la comptabilité de la SCI Beau Rivage, soit 168 423 euros en 2015 et 53 359 euros en 2016, et à un crédit vendeur qu'il a accordé à la SCI Mar 2, soit 80 441 euros ;

- l'administration aurait dû utiliser les dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales pour regarder l'acte de cession des parts de la SCI Beau Rivage par M. B... à la SCI Mar 2 comme un abus de droit.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 18 octobre 2023, 15 février 2024 et 29 février 2024, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme B... ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Geffray,

- les conclusions de M. Brasnu, rapporteur public,

- et les observations de Me Lefeuvre, représentant M. et Mme B....

Considérant ce qui suit :

1. Les SCI Beau Rivage et Mar 2, exerçant toutes les deux une activité de location de locaux à usage d'habitation, ont fait l'objet respectivement d'un constat sur place et, d'une vérification de comptabilité au cours desquels le service a constaté, d'une part, un résultat évalué d'office de la SCI Mar 2 au titre de l'exercice clos en 2015 pour un montant de 388 000 euros qu'il a regardé comme un revenu distribué et, d'autre part, le prélèvement par M. B... sur son compte courant dans la SCI Beau Rivage de la somme de 168 423 euros en 2015 et de celle de 133 800 euros en 2016 en conséquence de la vente de l'immeuble détenu par la SCI Beau Rivage. Par une proposition de rectification du 12 juin 2018, l'administration a estimé que les sommes ainsi prélevées de 168 423 euros et de 133 800 euros en 2015 et 2016 devaient être regardées comme des rémunérations occultes sur le fondement des dispositions du c) de l'article 111 du code général des impôts imposables entre les mains de M. et Mme B.... M. B... a demandé au tribunal administratif de Nantes la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 et 2016. Par un jugement du 24 février 2023, dont M. et Mme B... relèvent appel, le tribunal administratif a rejeté la demande de M. B....

Sur la régularité du jugement du tribunal administratif de Nantes :

2. Eu égard à l'office du juge d'appel, qui est appelé à statuer, d'une part, sur la régularité de la décision des premiers juges et, d'autre part, sur le litige qui a été porté devant eux, dans l'hypothèse où le tribunal administratif aurait commis, comme le soutient l'association, une erreur de fait susceptible d'affecter la validité de la motivation du jugement dont le contrôle est opéré par l'effet dévolutif de l'appel, cette erreur de fait reste, en tout état de cause, sans incidence sur la régularité du jugement.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

3. En premier lieu, aux termes de l'article L. 53 du livre des procédures fiscales :

" En ce qui concerne les sociétés dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société, la procédure de vérification des déclarations déposées par la société est suivie entre l'administration des impôts et la société elle-même. (...) "

4. Il résulte de l'instruction que la SCI Beau Rivage a souscrit le 28 juillet 2016 une déclaration de résultat au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2015 dans laquelle ont été, déterminées la quote-part de revenus fonciers pour les associés relevant de l'impôt sur le revenu, soit 22 705 euros, et, d'autre part, la quote-part de bénéfices industriels et commerciaux de la SCI Mar 2 relevant de l'impôt sur les sociétés, soit la somme de 396 620 euros. La SCI Beau Rivage a fait l'objet d'un examen sur place pour la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016 à l'issu duquel l'administration a seulement mis à la charge de cette société une amende d'un montant de 5 000 euros en l'absence de présentation du fichier des écritures comptables de l'exercice clos au 31 décembre 2015. Toutefois, la proposition de rectification adressée à la SCI Beau Rivage a mentionné deux prélèvements opérés par M. B... sur le compte courant d'associé qu'il détenait auprès de la SCI Beau Rivage au titre des années 2015 et 2016. Le service a estimé que M. B... avait prélevé sur son compte courant les sommes de 168 423 euros en 2015 et de 133 800 euros en 2016 correspondant à une partie des liquidité dégagées lors de la cession en septembre 2015 de l'immeuble inscrit à l'actif de la SCI Beau Rivage alors même que

M. B... n'était plus associé de cette société civile depuis le 31 janvier 2012. Ces éléments constatés à l'occasion du contrôle sur place des comptes bancaires et des comptes d'associés de la SCI Beau Rivage ont été portés à la connaissance de cette société et de M. et Mme B... par deux propositions de rectification du 12 juin 2018. Il suit de là que le moyen tiré de ce que les dispositions de l'article L. 53 du livre des procédures fiscales ont été méconnues en ce qui concerne la SCI Beau Rivage doit être écarté.

5. En second lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) ". Selon l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article

L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée (...) ".

6. M. et Mme B... soutiennent que la proposition de rectification du 28 février 2018 adressée à la SCI Mar 2 n'est pas motivée dans la mesure où elle ne fait pas mention de l'année 2016 alors que le foyer fiscal de M. et Mme B... a été soumis à l'impôt sur le revenu pour les années 2015 et 2016. Toutefois, le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la proposition de rectification adressée à la SCI Mar 2 est inopérant pour apprécier le caractère suffisant de motivation de la proposition de rectification du 12 juin 2018 adressée aux époux B... alors au demeurant que cette dernière proposition de rectification reprend les motifs de droit et de fait qui qualifient une quote-part de résultat de l'exercice 2015 de la SCI Mar 2 déterminé en tenant compte de 99,98 % du produit de la vente de l'immeuble appartenant à la SCI Beau Rivage, de revenus distribués en 2015 et 2016 au profit de M. B... sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts.

7. Contrairement à ce que soutiennent M. et Mme B..., la proposition de rectification du 12 juin 2018 qui leur a été adressée est suffisamment motivée dès lors qu'elle reprend les motifs en fait et en droit concernant une présomption de distribution du résultat de la SCI Mar 2 au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2015, détaille les motifs en fait et en droit qui ont permis au service de considérer que M. B... a indûment perçu pour les années 2015 et 2016 une part significative du produit de la vente de l'immeuble appartenant à la SCI Beau Rivage le 26 septembre 2015 qui devait être imposé chez son associée à 99,98 %, la SCI Mar 2 au titre de l'exercice clos en 2015 et que les montants de 168 423 euros pour 2015 et de 133 800 euros pour 2016 indûment perçus par M. B... constituent un avantage occulte en application du c de l'article 111 du code général des impôts. De plus, les dates et les montants prélevés par

M. B... sont indiqués dans cette proposition de rectification tant pour l'année 2015 que pour celle de 2016. Le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, qui prévoient l'obligation de motiver les propositions de rectification, doit donc être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions supplémentaires :

En ce qui concerne la prescription :

8. Aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. (...) ".

9. M. et Mme B... soutiennent que l'article 169 alinéa 1er du Livre des procédure fiscale s'oppose à la taxation des prélèvements du compte courant ouvert au nom de M. B... dans les écritures de la SCI Beau Rivage dès lors que pour fonder son redressement le service se réfère à des faits intervenus au cours de l'année 2012 qui est prescrite. Toutefois, il résulte de l'instruction que le service a seulement analysé les mentions de l'acte de cession des parts sociales de la SCI Beau Rivage à la SCI Mar 2 par M. B... en date du 31 janvier 2012 selon lesquelles le compte courant de ce dernier dans la SCI Beau rivage aurait été conservé après la cession de ses parts sociales. Ainsi, le service n'a pas méconnu le droit de reprise en se fondant sur des faits intervenus au cours d'une année prescrite dès lors qu'il n'est pas contesté que le compte courant d'associé de M. B... figurait toujours au passif du bilan d'ouverture et à la clôture des années 2015 et 2016 dans les écritures de la SCI Beau Rivage alors même que M. B... n'était plus l'associé de cette SCI depuis le 31 janvier 2012. L'administration a donc pu procéder sans méconnaitre les dispositions du 1er alinéa de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales à l'examen des comptes bancaires et des comptes d'associés de la SCI pour considérer que

M. B... avait appréhendé en 2015 et 2016 sur son compte courant une partie des liquidités dégagées lors de la cession de l'immeuble alors même qu'il n'était plus associé de la SCI Beau Rivage depuis le 31 janvier 2012. En outre, la proposition de rectification du 12 juin 2018 adressée à M. et Mme B... ayant été notifiée le 14 juin 2018, soit avant l'expiration le 31 décembre 2018 du délai de reprise de trois ans, le droit de reprise à l'égard des années 2015 et 2016 a été régulièrement exercé par l'administration.

En ce qui concerne les sommes imposées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers :

10. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; (...). ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés ". Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes. (...) c. Les rémunérations et avantages occultes ; (...). ".

11. Les sommes réintégrées par l'administration dans le résultat imposable d'une société ayant fait l'objet d'un redressement ne peuvent être regardées comme des revenus distribués au sens de ces dispositions que dans la mesure où elles ont été effectivement appréhendées par leur bénéficiaire et ne sont pas demeurées investies dans la société. Ces revenus sont présumés distribués à la date de clôture de l'exercice au terme duquel leur existence a été constatée, sauf si le contribuable ou l'administration apporte des éléments de nature à établir que la distribution a été, en fait, soit postérieure, soit antérieure à cette date. Il appartient en principe à l'administration, lorsque le contribuable a régulièrement contesté les rectifications, d'apporter la preuve de l'existence et du montant de ces distributions ainsi que de leur appréhension.

12. Pour mettre à la charge de M. B... les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux litigieuses, l'administration fiscale a relevé que les rectifications des bénéfices imposables de la SCI Mar 2 dans le cadre de la mise en œuvre d'une taxation d'office constituaient une distribution dès lors que ces bénéfices rectifiés n'avaient pas été affectés aux réserves ni incorporés au capital de la SCI Mar 2 mais désinvestis puisqu'ils ont bénéficié à M. B... qu'elle a considéré comme le maître de la SCI Mar 2 en qualité gérant de fait qui les a appréhendés indûment par le biais de son compte courant ouvert au nom de

M. B... dans les écritures de la SCI Beau Rivage.

13. Il résulte de l'instruction que la cession par laquelle la SCI MAR 2 a acquis au cours de l'année 2012 les titres de la SCI Beau Rivage par l'intermédiaire d'un crédit-vendeur accordé à la SCI MAR 2 par M. B... alors associé et gérant de droit de la SCI Beau Rivage, dont le dernier terme devait intervenir en 2031, la SCI Mar 2 ayant par ailleurs contracté un emprunt bancaire d'un montant de 200 000 euros afin de financer cette même opération d'acquisition de titres. A l'occasion de la vente par la SCI Beau Rivage de l'immeuble situé rue de la tour d'Auvergne à Nantes pour un montant de 560 000 euros, une somme de 174 711 euros a été prélevée sur ce prix de vente pour rembourser l'emprunt bancaire de la SCI Mar 2. Il est constant que le solde du produit de cette cession immobilière dont le produit devait être versé principalement à la SCI Mar 2 en sa qualité d'associé majoritaire de la SCI Beau Rivage, a été appréhendé en deux fois par M. B....

14. En premier lieu, il résulte de l'instruction que M. B... disposait d'une procuration sur les comptes bancaires de la SCI Mar 2, dont le siège était établi à son domicile, et s'est toujours comporté à l'égard des tiers, dont l'administration fiscale, comme le représentant de la société. L'administration fiscale a donc pu, à bon droit, considérer que M. B... était gérant de fait de la SCI Mar 2 et donc avoir la libre disposition des fonds susceptibles d'être encaissés par cette société.

15. En deuxième lieu, il résulte aussi de l'instruction et n'est pas contesté que M. et Mme B... ont procédé en 2016 à des retraits espèces et en 2015 et 2016 à des virements par débits du compte courant ouvert au nom de M. B... dans les écritures de la SCI Beau Rivage, sur le compte personnel de M. B..., sur leur compte joint et sur le compte d'une société dont

M. B... est l'associé à concurrence des sommes de 168 423 euros en 2015 et de

133 800 euros en 2016. Il est constant que M. B... n'était plus ni associé, ni propriétaire des titres de la SCI Beau Rivage depuis le 30 janvier 2012 puisqu'il a cédé à cette date les titres qu'il détenait dans la SCI Beau Rivage à la SCI Mar 2 et que celle-ci en est propriétaire depuis cette date à hauteur de 99,975 %. Il résulte en outre de l'instruction que la SCI Mar 2 détient une dette d'un montant de 445 067 euros depuis sa constitution et que le montant de cette dette n'a pas été modifié dans les écritures de la SCI Mar 2 au 31 décembre 2015. Ainsi, M. B... n'est donc pas fondé à soutenir que les sommes prélevées directement par lui dans la SCI Beau Rivage ont correspondu au remboursement de sa créance sur cession des titres qu'il détient auprès de la SCI Mar 2 alors au demeurant que lors de la cession de ses parts à la SCI Mar 2 le prix de vente de

599 850 euros incluait le solde créditeur du compte courant de M. B... dans les écritures de la SCI Beau Rivage pour un montant de 209 297 euros et qu'en outre, M. B... ne produit aucun élément tel qu'une délibération de l'assemblée générale de la SCI Mar 2 autorisant le remboursement du crédit vendeur.

16. En troisième lieu, M. B..., n'établit pas en l'état de l'instruction que les sommes qu'il a prélevée sur son compte courant aient correspondu au remboursement par la SCI Beau Rivage d'une créance dont il aurait disposé auprès de cette dernière à raison de son compte courant d'associé. Si M. B... relève que la créance en compte courant dans la SCI Beau Rivage s'explique par les écritures d'affectation des résultats réalisés entre 1996 et 2012, il n'a pas fourni les procès-verbaux d'assemblée générale afférents à ces exercices permettant d'établir l'origine et le montant du compte courant au 1er janvier 2012. De plus, ce montant ne peut être établi par l'acte notarié dès lors que les parties n'ont pas entendu détailler dans cet acte les valeurs d'actif et de passif. Enfin, si le crédit vendeur contracté à l'occasion de la cession à la SCI Mar 2 des parts détenues par M. B... dans la SCI Beau Rivage à hauteur de 80 441 euros intervenu en 2016 prévoit que le cessionnaire peut se libérer du paiement par anticipation il ne prévoit pas l'exigibilité du remboursement immédiat de la créance en cas de cession de l'immeuble mais seulement en cas d'apport en société de tout ou partie du bien. M. B... ne saurait pas davantage se prévaloir des documents comptables qu'il produit concernant le crédit vendeur et portant un solde de

445 067 euros au 1er janvier 2016 ramené à 364 626 euros au 31 décembre 2016, soit une minoration du montant de la dette de 80 441 euros ont été édités le 29 septembre 2019 et le

1er octobre 2020 postérieurement à la mise en recouvrement des impositions le 31 décembre 2018.

17. Enfin, l'administration n'a pas remis en cause l'acte authentique de cession du

31 janvier 2012 par lequel M. B... a vendu à la SCI Mar 2 ses parts de la SCI Beau Rivage. Dès lors, le moyen tiré de ce que l'administration qui n'a pas prétendu que les mentions portées dans l'acte notarié seraient fausses, ni que cet acte présenterait un caractère fictif, aurait dû utiliser les dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales relatives à l'abus de droit pour fonder ses redressements est inopérant.

18. Il suit de ce qui a été dit aux points 10 à 17 que l'administration a pu à bon droit regarder M. B... comme ayant appréhendé les sommes de 168 423 euros et de 133 800 euros devant revenir à la SCI Mar 2 sans qu'aucune contrepartie ne justifie cette appréhension et regarder la distribution ainsi effectuée au profit de M. B... comme un avantage occulte.

19. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nantes a rejeté la demande de M. B.... Par voie de conséquence, leurs conclusions relatives aux frais liés au litige doivent être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. et Mme B... est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré après l'audience du 29 mars 2024 à laquelle siégeaient :

- M. Quillévéré, président de chambre,

- M. Geffray, président-assesseur,

- M. Viéville, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 avril 2024.

Le rapporteur

J.E. GEFFRAYLe président de chambre

G. QUILLÉVÉRÉ

La greffière

H. DAOUD

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

N° 23NT01146002