Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. C... A... a demandé au tribunal administratif de Strasbourg de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015.
Par un jugement n° 2002689 du 15 février 2022, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté cette demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête enregistrée le 18 avril 2022, M. A..., représenté par Me Arséguet, demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement ;
2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités contestées ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- l'administration fiscale étant parfaitement informée de l'exercice de son activité de négoce de véhicules d'occasion en Allemagne, qu'il a déclarée depuis sa création en 2003 laquelle n'a donc rien d'occulte, elle ne saurait soutenir l'avoir découverte au cours de l'examen de sa situation fiscale personnelle ayant porté sur les années 2013 et 2014 ; en conséquence, elle ne saurait se prévaloir de l'article L. 47 C du livre des procédures fiscales ; dès lors c'est en le privant des garanties propres aux vérifications de comptabilité que le service a taxé d'office la taxe sur la valeur ajoutée litigieuse ;
- l'administration fiscale ayant admis le caractère régulier de son activité commerciale en Allemagne lors d'un précédent examen de sa situation fiscale personnelle, il est fondé à se prévaloir de cette prise de position formelle sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ;
- c'est en méconnaissance de l'article L. 47 B du livre des procédures fiscales que l'administration a examiné les relevés de son compte exclusivement professionnel ouvert au Crédit Mutuel ;
- en l'absence d'activité occulte, la pénalité du c du 1 de l'article 1728 du code général des impôts n'est pas fondée.
Par un mémoire en défense enregistré le 12 octobre 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement convoquées à l'audience publique.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Agnel ;
- les conclusions de Mme Mosser, rapporteure publique ;
- et les observations de Me Arséguet, représentant M. A....
Considérant ce qui suit :
1. M. C... A... a fait l'objet d'un examen de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2014 et 2015. Estimant que l'intéressé avait exercé en France une activité occulte de négoce de véhicules automobiles d'occasion, l'administration lui a notifié le 5 avril 2018 les bases qu'elle entendait retenir afin de le taxer d'office sur le fondement du 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales à la taxe sur la valeur ajoutée due au titre de ces opérations. M. A... a refusé ces rectifications et le service a maintenu sa position par lettre du 25 juin 2018. Les droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée assortis de la pénalité de 80 % pour activité occulte ont été mis en recouvrement le 14 septembre 2018. La réclamation de M. A... a été rejetée 31 janvier 2020. M. A... relève appel du jugement du 15 février 2022 par lequel le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et majorations.
Sur le principe de l'imposition en France d'une activité occulte de négoce automobile :
2. D'une part, aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. - Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ". Aux termes de l'article 256 bis du même code : " I. - 1° Sont également soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les acquisitions intracommunautaires de biens meubles corporels effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie lorsque le vendeur est un assujetti agissant en tant que tel et qui ne bénéficie pas dans son Etat du régime particulier de franchise des petites entreprises ". Aux termes de l'article 258 du même code : " I. - Le lieu de livraison de biens meubles corporels est réputé se situer en France lorsque le bien se trouve en France :/ a) Au moment de l'expédition ou du transport par le vendeur, par l'acquéreur, ou pour leur compte, à destination de l'acquéreur ;/ b) Lors du montage ou de l'installation par le vendeur ou pour son compte ;/ c) Lors de la mise à disposition de l'acquéreur, en l'absence d'expédition ou de transport ". Aux termes de l'article 298 sexies du même code : " I. - Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les acquisitions intracommunautaires de moyens de transport neufs effectuées par des personnes mentionnées au 2° du I de l'article 256 bis ou par toute autre personne non assujettie. / II. - Est exonérée de la taxe sur la valeur ajoutée la livraison par un assujetti d'un moyen de transport neuf expédié ou transporté sur le territoire d'un autre Etat membre de la Communauté européenne. / III. - 1. Sont considérés comme moyens de transport : (...) les véhicules terrestres à moteur d'une cylindrée de plus de 48 centimètres cubes ou d'une puissance de plus de 7,2 kilowatts, destinés au transport de personnes ou de marchandises (...) / 2. Sont considérés comme moyens de transport neufs :/ (...) b. les véhicules terrestres dont la livraison est effectuée dans les six mois suivant la première mise en service ou qui ont parcouru moins de 6 000 kilomètres ". Aux termes de l'article 287 du même code : " 1. Tout redevable de la taxe sur la valeur ajoutée identifié conformément aux dispositions combinées des articles 286 ter et 286 ter A est tenu de remettre au service des impôts dont il dépend et dans le délai fixé par arrêté une déclaration conforme au modèle prescrit par l'administration/ (...) 2. Les redevables soumis au régime réel normal d'imposition déposent mensuellement la déclaration visée au 1 indiquant, d'une part, le montant total des opérations réalisées, d'autre part, le détail des opérations taxables. La taxe exigible est acquittée tous les mois ".
3. D'autre part, les articles 293 B et 302 septies A ter B du même code excluent du régime de la franchise en base et du régime simplifié d'imposition les redevables exerçant une activité occulte au sens de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales selon lequel dans sa rédaction alors applicable, l'activité occulte " est réputée exercée lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite ". Aux termes de l'article L. 176 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au présent litige : " Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle la taxe est devenue exigible conformément aux dispositions du 2 de l'article 269 du code général des impôts (...) lorsque le contribuable exerce une activité occulte. L'activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et (...) n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce ". Il résulte de ces dispositions que dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, l'administration doit être réputée apporter la preuve, qui lui incombe, de l'exercice occulte de l'activité professionnelle si le contribuable n'est pas lui-même en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ses obligations déclaratives. S'agissant d'un contribuable qui fait valoir qu'il a satisfait à l'ensemble de ses obligations fiscales dans un Etat autre que la France, la justification de l'erreur commise doit être appréciée en tenant compte tant du niveau d'imposition dans cet autre Etat que des modalités d'échange d'informations entre les administrations fiscales des deux Etats.
4. Il résulte de l'instruction que M. A..., domicilié fiscalement en France à Hattstatt (68420), dans le Haut-Rhin, a déclaré en Allemagne, le 1er mars 2003, une entreprise individuelle de négoce de véhicules terrestres à moteur d'occasion à l'enseigne " 4WD Cars ", installée dans un bureau pris en location à Breisach-am-Rhein (Bade-Wurtenberg), à proximité immédiate de la frontière française. Au demeurant, l'intéressé a déclaré les résultats provenant de cette activité au titre des années 2014 et 2015 dans la déclaration des revenus encaissés à l'étranger, modèle 2047. M. A... a expressément déclaré aux vérificateurs ayant mené la procédure d'examen de situation fiscale personnelle litigieuse ainsi que la précédente procédure ayant concerné les années 2011 et 2012, n'avoir jamais exercé d'activité commerciale en France et il n'est pas contesté qu'il n'y a jamais déposé de déclarations correspondant à une telle activité en France. Toutefois, il résulte de l'instruction et notamment de la notification des bases d'imposition du 4 avril 2018, reprenant les renseignements obtenus dans le cadre de l'assistance administrative auprès des autorités allemandes et dans le cadre du droit de communication ainsi que déclarations de M. A... au cours de la procédure, que l'intéressé n'est plus soumis aux impôts directs à raison de l'activité de l'enseigne " 4WD Cars " depuis le 1er janvier 2013 et que son numéro de taxe sur la valeur ajoutée intracommunautaire n'est plus valide depuis le 1er janvier 2011, aucune déclaration de taxe sur la valeur ajoutée n'étant déposée depuis cette date. L'enseigne " 4WD Cars " ne dispose d'aucun moyen matériel pour l'exercice d'une activité dans le local loué en Allemagne, situé dans un quartier résidentiel, aucun indice d'une telle activité n'apparaissant à cette adresse ainsi que l'a démontré une perquisition effectuée le 11 mars 2016. L'enseigne " 4WD Cars " ne dispose en Allemagne d'aucun compte bancaire ou abonnement téléphonique ou numérique. Il ressort au contraire des éléments rassemblés par l'administration et confirmés par les déclarations de l'intéressé dans le cadre de la procédure de contrôle, que l'essentiel des véhicules vendus sous l'enseigne " 4WD Cars " est acquis par M. A... auprès de fournisseurs français, Eur'Autos Services puis M. B..., et sont revendus à des clients français. Les commandes sont passées, les documents commerciaux sont établis, les transactions sont finalisées, au domicile de M. A... en France au moyen des lignes téléphoniques françaises de l'intéressé. Les véhicules sont réceptionnés au domicile de M. A... ou sont livrés par lui chez l'acquéreur. Les opérations financières correspondant à cette activité de négoce sont enregistrées dans des comptes bancaires ouverts auprès d'un établissement situé en France. Il résulte de l'ensemble de ces éléments que l'administration rapporte la preuve de l'exercice par M. A... en France d'une activité d'achat-revente de véhicules terrestres à moteur au cours de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015 le rendant passible de la taxe sur la valeur ajoutée en France. Il n'est pas contesté que M. A... n'a pas déclaré cette activité auprès d'un centre de formalités des entreprises et n'a pas déposé les déclarations de chiffres d'affaires taxable à la taxe sur la valeur ajoutée auxquelles il était tenu.
5. M. A... n'apporte aucun élément de nature à établir que l'activité ci-dessus analysée, ayant donné lieu aux opérations d'achat-revente dont le service a établi l'existence, aurait été accomplie en Allemagne. M. A... ne saurait utilement se prévaloir des déclarations et des obligations auxquelles il se serait conformé en Allemagne jusqu'au 31 décembre 2012 à raison d'une activité qu'il y aurait exercée, dès lors que les impositions litigieuses se rapportent à son activité de négoce automobile exercée en France au cours de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015. La circonstance qu'il aurait engagé un contentieux en Allemagne afin d'y être de nouveau imposé à raison de son activité à compter de l'année 2013 ne saurait dans ces conditions établir qu'il n'aurait pas exercé son activité en France selon les modalités établies ci-dessus. Compte tenu de ce qu'aucune opération n'a été réalisée en Allemagne et qu'il n'y dispose d'aucun établissement ou centre d'affaires, M. A... ne saurait utilement soutenir que ce serait par erreur qu'il aurait cru que ses opérations n'étaient pas taxables en France. Enfin, M. A... n'est pas fondé à soutenir qu'il s'est fait connaître auprès des autorités fiscales françaises en tant qu'exploitant d'une activité de négoce automobile sous l'enseigne " 4WD Cars " alors qu'il a déclaré aux services exercer cette activité en Allemagne et non pas en France.
6. Il résulte de ce qui précède que M. A... a exercé une activité occulte de négoce de véhicules automobiles en France au cours de la période litigieuse, passible de la taxe sur la valeur ajoutée. C'est par suite à juste titre que l'administration a estimé qu'il était assujetti en France aux impôts commerciaux à raison de cette activité.
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
7. Aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : (...) 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes ".
8. En l'absence de dépôt de ses déclarations de taxe sur la valeur ajoutée, c'est à juste titre et régulièrement, sans nécessité au préalable d'une mise en demeure de régulariser sa situation, que la taxe sur la valeur ajoutée due à raison de ces opérations a été établie d'office en application du 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales ci-dessus reproduit.
9. Aux termes de l'article L. 47 C du livre des procédures fiscales : " Lorsque, au cours d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, sont découvertes des activités occultes ou mises en évidence des conditions d'exercice non déclarées de l'activité d'un contribuable, l'administration n'est pas tenue d'engager une vérification de comptabilité pour régulariser la situation fiscale du contribuable au regard de cette activité ".
10. Il résulte de l'instruction qu'avant l'engagement de l'examen de situation fiscale personnelle de M. A..., par avis du 21 mars 2017, l'administration n'avait connaissance que des déclarations de ce dernier selon lesquelles il exerçait une activité commerciale en Allemagne et non pas qu'il exploitait cette entreprise en France. La réalité de l'exercice de son activité en France n'a été révélée au service qu'au cours des entretiens menés avec l'intéressé en cours de procédure, ses propos ayant donné lieu à l'exercice du droit de communication et à la demande d'assistance administrative internationale. Si M. A... établit que l'administration avait obtenu dans le cadre du droit de communication des renseignements fournis par les acquéreurs de ses véhicules dès avant l'engagement de la procédure d'examen de sa situation fiscale personnelle, l'administration soutient sans être contredite, et comme il ressort de la notification des bases d'imposition, que ce droit de communication concernait l'un des fournisseurs de M. A... dans le cadre de la vérification de comptabilité dont il faisait l'objet. En tout état de cause, dès lors que l'administration était en possession des éléments nécessaires à la détermination du chiffre d'affaires taxable et de la taxe déductible, elle n'était pas tenue d'engager une vérification de comptabilité. Par suite, M. A... n'est pas fondé à soutenir qu'il a été privé des garanties propres aux vérifications de comptabilité.
11. Aux termes de l'article L. 47 B du livre des procédures fiscales : " Au cours d'une procédure d'examen de situation fiscale personnelle, l'administration peut examiner les opérations figurant sur des comptes financiers utilisés à la fois à titre privé et professionnel et demander au contribuable tous éclaircissements ou justifications sur ces opérations sans que cet examen et ces demandes constituent le début d'une procédure de vérification de comptabilité ". Il résulte de ces dispositions que lorsque l'administration procède à un contrôle de comptes à usage mixte dans le cadre d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'un contribuable, puis utilise les résultats obtenus pour redresser ses revenus professionnels, un tel contrôle ne constitue par lui-même ni le début d'une nouvelle vérification de comptabilité, ni la poursuite de la vérification de comptabilité préalablement engagée.
12. Il résulte de l'instruction que le compte bancaire n° 10 278 03211 00015632345 ouvert auprès du Crédit Mutuel retraçait, outre les opérations liées à son activité de négoce de véhicules automobiles d'occasion, des opérations privées de M. A..., dont notamment le paiement de son loyer et le règlement de ses factures d'électricité, et également d'autres opérations lesquelles, eu égard à leurs libellés, présentaient nécessairement un caractère privé. La circonstance que les opérations privées n'auraient été constituées que de débits, en l'admettant établie, est sans incidence sur le fait que ce compte servait à la fois aux deux usages. Dès lors, ce compte qui retraçait à la fois des opérations privées et professionnelles était un compte mixte que le service pouvait régulièrement contrôler dans le cadre de l'examen de la situation fiscale personnelle de M. A.... Par suite, le requérant n'est pas fondé à soutenir que l'examen du compte bancaire ci-dessus mentionné ne pouvait être réalisé que dans le cadre d'une vérification de comptabilité et après la notification d'un avis de vérification.
Sur le bien-fondé des impositions :
13. M. A..., qui ne conteste pas la méthode utilisée par l'administration afin de reconstituer la taxe due à raison de son activité, entend invoquer le caractère non imposable de son activité en France en se fondant sur une prise de position formelle en ce sens de l'administration.
14. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration ". Aux termes de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable :/ 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ".
15. La circonstance qu'au cours des années antérieures à la période litigieuse, en particulier lors d'un précédent examen de sa situation fiscale personnelle, l'administration n'a pas remis en cause les déclarations de l'intéressé selon lesquelles il exerçait en Allemagne une activité commerciale d'achat-revente de véhicules, ne saurait constituer une prise de position formelle de ce que M. A... n'aurait pas exercé une telle activité taxable en France au titre de la période litigieuse du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015. Par suite, M. A... n'est pas fondé à invoquer la garantie contre les changements de doctrine.
Sur les pénalités :
16. Il résulte de ce qui a été dit ci-dessus que la taxe sur la valeur ajoutée litigieuse est due à raison de l'activité occulte exercée en France par M. A.... Par suite, c'est à juste titre que l'administration a assorti les droits supplémentaires litigieux de la pénalité de 80% prévue par le c du 1 de l'article 1728 du code général des impôts en cas d'activité occulte.
17. Il résulte de tout ce qui précède que M. A... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande. Par suite, sa requête doit être rejetée en toutes ses conclusions y compris celles tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
Article 1er : La requête de M. A... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C... A... et au ministre du budget et des comptes publics.
Délibéré après l'audience du 5 décembre 2024, à laquelle siégeaient :
M. Martinez, président de chambre,
M. Agnel, président assesseur,
Mme Brodier, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 décembre 2024.
Le rapporteur,
Signé : M. AgnelLe président,
Signé : J. Martinez La greffière,
Signé : C. Schramm
La République mande et ordonne au ministre du budget et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
La greffière,
C. Schramm
N° 22NC00956 2
