Vu la requête, enregistrée le 28 décembre 2006 et complétée par mémoire enregistré le 30 novembre 2007, présentée pour M. André X, demeurant ..., par Me Laubin, avocat ;
M. X demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0400739 en date du 9 novembre 2006 par lequel le Tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1996 et 1997 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions litigieuses ;
Il soutient :
- que le tribunal administratif n'a pas répondu au moyen relatif à la déduction des charges et des amortissements ;
- que la procédure d'imposition est irrégulière dès lors que les impositions litigieuses ont été mises en recouvrement préalablement à l'émission et à la communications de l'avis de la commission départementale, alors par ailleurs que la commission départementale était saisie d'une question de fait et qu'en tout état de cause l'exclusion des questions de droit du domaine de compétence de la commission départementale ne repose sur aucun fondement légal ;
- que, subsidiairement, c'est à tort que les premiers juges ont rejeté sa demande en déduction de l'investissement effectué par la SNC Lamentin au motif que son activité n'était pas industrielle, des honoraires facturés par la société Coprifi au motif qu'il n'était pas apporté d'élément suffisamment précis sur la nature et l'existence des prestations concernées, et des amortissements pratiqués au titre de 1996 au motif qu'il n'était pas apporté de précision utile sur la date d'achèvement et la mise en service de l'immeuble en cause et au titre de1997 au motif que la SNC Lamentin n'établissait pas avoir comptabilisé les amortissements dans les délais légaux ;
- qu'en tout état de cause, la déduction de l'investissement devait être opérée au titre de l'année 1996 sur le fondement de l'article 156-I bis du code général des impôts si elle ne pouvait l'être au titre de l'année 1995 ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire en défense, enregistré le 29 juin 2007, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique, qui précise faire droit aux conclusions relatives à la réintégration des amortissements déduits au titre de l'année 1997 et conclut au rejet du surplus des conclusions de la requête ;
Il soutient qu'il y a lieu de faire droit à la demande relative à la déduction des amortissements au titre de l'année 1997 dès lors que ceux-ci ont bien été déclarés et que les autres moyens énoncés par le requérant ne sont pas fondés ;
Vu l'ordonnance du président de la 1ère chambre de la cour, fixant la clôture de l'instruction au 28 décembre 2007 à 16 heures ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 17 janvier 2008 :
- le rapport de M. Vincent, président,
- et les conclusions de Mme Steinmetz-Schies, commissaire du gouvernement ;
Considérant que la SNC Lamentin, soumise au régime fiscal des sociétés de personnes, a fait l'objet d'un vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 1995, 1996 et 1997, à la suite de laquelle, s'agissant de ces deux derniers exercices, l'administration a remis en cause la déduction des investissements qu'elle avait opérée sur le fondement des dispositions alors en vigueur de l'article 238 bis HA du code général des impôts ainsi que de certaines charges et amortissements ; que la SNC Lamentin compte parmi ses associés la SARL Aranne, qui a elle-même opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes, et dont M. et Mme X sont les deux seuls associés ; que M. X demande la décharge de l'impôt sur le revenu auquel son épouse et lui ont été assujettis au titre des années 1996 et 1997 consécutivement au redressement des bases d'imposition de la SNC Lamentin, à proportion des droits détenus par la SARL Aranne dans le capital de cette société ;
Sur l'étendue du litige :
Considérant que, par une décision en date du 10 août 2007 postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux de la Moselle a prononcé le dégrèvement, à concurrence d'une somme de 20 653 € en droits, de l'impôt sur le revenu auquel M. X a été assujetti au titre de l'année 1997 ; que les conclusions de la requête de M. X relatives à cette imposition sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;
Sur la régularité du jugement attaqué :
Considérant, qu'en admettant même que ce moyen ait été clairement exprimé, le tribunal administratif a, contrairement a ce que soutient le requérant, répondu au moyen tiré de ce que la commission départementale des impôts aurait été compétente pour se prononcer sur le litige l'opposant à l'administration fiscale portant sur le caractère déductible de charges et d'amortissements ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors applicable : « Lorsque le désaccord persiste sur les redressements notifiés, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis…de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévus à l'article 1651 du code général des impôts… » ; qu'aux termes de l'article L. 59 A du même livre, dans sa rédaction alors en vigueur : « La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient :
1° Lorsque le désaccord porte soit sur le montant du bénéfice industriel et commercial, du bénéfice non commercial, du bénéfice agricole ou du chiffre d'affaires, déterminé selon un mode réel d'imposition, soit sur la valeur vénale des immeubles, des fonds de commerce, des parts d'intérêts, des actions ou des parts de sociétés immobilières servant de base à la TVA…2° Lorsqu'il s'agit de différends portant sur l'application du 1° du 1 de l'article 39 et du 2 de l'article 111 du code général des impôts relatifs aux rémunérations non déductibles pour la détermination du bénéfice des entreprises industrielles ou commerciales, ou du 5 de l'article 39 du même code relatif aux dépenses que ces mêmes entreprises doivent mentionner sur le relevé prévu à l'article 54 quater du code précité » ;
Considérant que la circonstance que la commission départementale des impôts, saisie par la SNC Lamentin, n'ait rendu son avis que postérieurement à la mise en recouvrement des impositions litigieuses ne serait de nature à entacher d'irrégularité la procédure d'imposition qu'au cas où celle-ci aurait été compétemment saisie ; qu'il résulte des dispositions précitées que, contrairement à ce que soutient le requérant, la commission départementale n'est pas compétente pour se prononcer sur des questions de droit ; qu'à l'époque des faits, la commission départementale n'était pas davantage compétente pour se prononcer sur les faits susceptibles d'être pris en compte pour l'examen d'une question de droit ; que posent à juger une question de droit tant le litige portant sur le caractère déductible de frais généraux et d'amortissements que la question consistant à apprécier si les conditions mises à l'application du régime de déduction des investissements par les dispositions alors en vigueur de l'article 238 bis HA du code général des impôts étaient réunies en l'espèce ; qu'ainsi le moyen doit être écarté ;
Sur le bien-fondé de l'imposition :
En ce qui concerne le droit au bénéfice des dispositions de l'article 238 bis HA du code général des impôts :
Considérant que la SNC Lamentin a déduit de ses résultats de l'exercice clos en 1995 l'investissement réalisé pour un montant de 30 196 289 F, consistant en l'achat par acte du
18 décembre 1995 d'une parcelle de terrain sur le territoire de la commune du Lamentin (Martinique) ainsi que d'un bâtiment auprès de l'EURL Groupe immobilier, sur le fondement des dispositions de l'article 238 bis HA du code général des impôts, dans leur rédaction alors applicable ; que, par arrêt n° 06NC00850 rendu ce jour, la cour a confirmé le bien-fondé du redressement opéré par l'administration au motif que l'activité en cause ne relevait pas d'une activité industrielle éligible au bénéfice de ces dispositions ; qu'à supposer même que la remise en cause de cette déduction ait comporté une incidence sur l'imposition du requérant au titre des années 1996 et 1997, il y a lieu en tout état de cause pour la cour d'écarter le moyen tiré du bénéfice de ces dispositions par les mêmes motifs que ceux précisés dans ladite décision ; qu'il s'ensuit que doit être également écarté le moyen articulé à titre subsidiaire par le requérant tiré des dispositions transitoires prévues à l'article 156-I-1° bis du code général des impôts, lesquelles permettent le report de la déduction du déficit ou de la fraction de déficit provenant de l'exploitation d'immeubles ayant donné lieu à déclaration d'ouverture de chantier avant le 1er janvier 1996, dès lors que ces dispositions n'ont pas pour effet de permettre la déduction d'investissements n'entrant pas dans le champ des dispositions précitées de l'article 238 bis HA du code général des impôts ;
En ce qui concerne les frais et charges :
Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : « Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (…) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (…) » ; que si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ;
Considérant qu'en vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis ; que la seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense ; que le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration ;
Considérant, en premier lieu que la SNC Lamentin a comptabilisé en charges deux factures d'honoraires établies par la société Coprifi pour un montant de 372 800 F au titre de chacune des années en litige, et dont le libellé mentionnait « frais de gérance Coprifi » ; que l'administration a refusé d'admettre la déduction de ces honoraires au motif que la société n'avait pas apporté d'éléments permettant d'apprécier la réalité du service rendu et l'existence d'une contrepartie, en l'absence notamment de production de documents extra-comptables faisant apparaître le mode de calcul de la rémunération des intervenants, la nature précise, détaillée et chiffrée de leurs prestations et l'importance effective des moyens mis en oeuvre par catégorie de travaux effectués pour le compte de la SNC Lamentin ;
Considérant toutefois qu'il résulte de ce qui vient d'être dit que, dès lors que la SNC Lamentin a produit une facture régulière correspondant à des prestations dont la déductibilité par nature n'est pas contestée, l'administration ne saurait, en admettant même qu'elle ait sollicité la production de tels éléments d'information complémentaires et ne se soit pas bornée à attendre que la SNC Lamentin les produise spontanément, fonder en droit la réintégration des dépenses litigieuses sur la circonstance que l'entreprise n'aurait pas ou insuffisamment répondu à ses demandes d'explication ; que, dans ses observations en réponse aux redressements qui lui ont été notifiés,
M. X a précisé que les honoraires versés à la société Coprifi correspondaient à la rémunération de la gérance exercée par cette société au cours des années 1996 et 1997 et notamment à la mise à disposition du personnel administratif et comptable de cette société ; que, devant les premiers juges, M. X a apporté diverses précisions sur la nature des prestations fournies, en indiquant que celles-ci comprenaient le suivi juridique et administratif de la SNC, et en particulier l'organisation des assemblées et la gestion des loyers, la tenue de la comptabilité et le dépôt des déclarations fiscales ainsi que le suivi des procédures de contrôle fiscal, toutes opérations que la SNC Lamentin, dépourvue de toute structure à cet effet, eût été dans l'incapacité d'accomplir elle-même ; qu'à supposer de telles précisions insuffisantes à justifier de ces honoraires, il est constant que l'administration n'a ni devant le tribunal administratif ni devant la cour fourni d'éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense ; qu'il s'ensuit que M. X doit être regardé comme ayant justifié du caractère déductible des charges litigieuses et est ainsi fondé à demander de ce chef la réduction de l'impôt sur le revenu mis à sa charge à due concurrence de la part détenue par la SARL Aranne dans le capital de la SNC Lamentin ;
En ce qui concerne les amortissements :
Considérant qu'aux termes de l'article 39-1 du code général des impôts : « Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant…2° …Les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation.. » ;
Considérant que, sauf dispositions contraires, un équipement n'est susceptible d'être amorti qu'à compter de la date de sa mise en service ; que, par suite, sauf usages au sens contraire, lorsque cette dernière a lieu au cours d'un exercice, la première annuité d'amortissement correspondante ne peut être imputée à cet exercice qu'en proportion de la durée d'utilisation de l'équipement au cours dudit exercice ;
Considérant que l'administration a estimé que les investissements pratiqués au titre de l'exercice clos en 1996 par la SNC Lamentin et relatifs aux matériels acquis le 29 décembre 1995 auprès de l'EURL Groupe immobilier ne pouvaient donner lieu à amortissement, au prorata de la durée restant à courir jusqu'à la clôture de l'exercice, qu'à compter du 9 décembre 1996, date de délivrance d'un certificat de conformité par la commune ; qu'il n'est pas établi que la mise en service de ces équipements aurait été antérieure à cette date ; que si le requérant fait valoir que les amortissements réalisés selon le mode dégressif peuvent être pratiqués à compter de la date d'acquisition des équipements, il résulte de l'instruction que, contrairement à ce que soutient le requérant, les amortissements litigieux ont été pratiqués suivant la méthode linéaire ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Strasbourg ne l'a pas déchargé du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1996 et 1997 à concurrence de l'incidence sur son imposition personnelle de la réintégration dans les résultats de la SNC Lamentin des honoraires versés à la société Coprifi ;
D É C I D E :
Article 1er : A concurrence d'une somme de 20 653 €, en ce qui concerne l'impôt sur le revenu auquel M. X a été assujetti au titre de l'année 1997, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête.
Article 2 : Les bases d'imposition à l'impôt sur le revenu auquel M. X a été assujetti au titre des années 1996 et 1997 sont réduites à concurrence de l'incidence sur son imposition personnelle de l'admission en charges déductibles des résultats de la SNC Lamentin des honoraires versés à la société Coprifi.
Article 3 : M. X est déchargé de l'impôt sur le revenu mis à sa charge au tire des années 1996 et 1997 à concurrence de la réduction de base d'imposition prononcée par l'article 2
ci-dessus.
Article 4 : Le jugement du Tribunal administratif de Strasbourg en date du 9 novembre 2006 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X est rejeté.
Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à M. André X et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique.
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06NC01657
