Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. et Mme I... E... ont demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2013.
Par un jugement n° 1807792 du 16 février 2021, le tribunal administratif de Marseille a prononcé la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales résultant de la réduction en base du revenu fiscal imposable de M. et Mme E... au titre de l'année 2013 à hauteur de 94 897 euros et a rejeté le surplus de leur demande.
Procédure devant la Cour :
Par une requête et des mémoires, enregistrés les 15 avril 2021, 21 décembre 2021, 6 janvier 2022, 17 février 2022 et 14 mars 2022, M. et Mme E..., représentés par Me Dutel, demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement du 16 février 2021 du tribunal administratif de Marseille en tant qu'il a rejeté le surplus de leur demande ;
2°) de prononcer la décharge, en droits et intérêts de retard, des impositions restant en litige ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- la proposition de rectification du 30 novembre 2016 fait état d'" éléments connus du service en matière de taxe d'habitation " s'agissant des biens immobiliers situés quartier Les Devenceaux et Devestre à Trets et ceux situés à Meyreuil que l'administration s'est abstenue de communiquer ;
- l'administration devra justifier de la régularité et de l'effectivité de la mise en recouvrement des impositions en litige par la production devant la Cour, des copies intégrales des rôles concernés (ainsi que les états matrices), les décisions d'homologation, l'ensemble des actes et pièces compatibles avec le caractère écrit de la procédure justifiant de la régularité des délégations et subdélégations, de leur publication ; à défaut de communication de ces documents, la Cour devra prononcer la décharge des impositions en litige ;
- l'administration ne justifie pas de l'homologation régulière du rôle, qui est un rôle général ou à tout le moins collectif, conformément aux articles 1658 du code général des impôts et 351 de l'annexe III audit code ;
- concernant l'immeuble " La Beauvalle " situé à Aix-en-Provence :
° la déduction d'une somme de 40 410,33 euros de leurs revenus fonciers, calculée au prorata de leurs parts sociales sur une base de dépense totale évaluée à 121 231 euros, correspondant à des travaux de rénovation de l'immeuble et non à des travaux de reconstruction, est justifiée ; ils produisent une facture de la société à responsabilité limitée (SARL) Dem Creation n° 201322 du 30 août 2013 d'un montant total de 60 189 euros et rapportent la preuve des paiements correspondants dans leur totalité, dont la copie d'un chèque de 10 000 euros ; c'est à tort que le tribunal a considéré que la dépense n'était justifiée qu'à hauteur de 15 653 euros, après application du prorata de leurs parts sociales ;
° si la SARL Dem Creation a cessé son activité le 30 juin 2013, la facture produite se rapporte à des travaux réalisés antérieurement à cette cessation d'activité et à des règlements en majorité intervenus antérieurement à cette cessation d'activité et, en tout état de cause, antérieurement à la clôture de la liquidation de ladite société ;
° la circonstance que ladite facture comporterait un taux de taxe sur la valeur ajoutée erroné ne peut leur être opposée ;
° la déduction des intérêts d'emprunt à hauteur de 4 877,31 euros et des frais d'assurance à hauteur de 1 072,68 euros est, contrairement à ce qu'a estimé le tribunal, justifiée ;
- concernant l'ensemble immobilier situé quartier Devenceaux et Devestre à Trets :
° le montant des recettes locatives déterminé par l'administration est surestimé ;
° le tribunal a commis une erreur : les loyers s'établissent à 18 700 euros, et non 20 700 euros, pour la maison de 170 m² et à 10 200 euros et non 11 474 euros, pour celle de 70 m² ;
° s'agissant de la location des six appartements, les loyers s'établissent à 18 760 euros dès lors que seuls deux appartements ont été loués pendant toute l'année 2013 ;
° le montant total des recettes locatives des biens situés à Trets s'établit à 60 540 euros ;
° quant aux charges déductibles, ils justifient du règlement de la somme de 3 000 euros à M. L., entrepreneur ;
- concernant l'ensemble immobilier " Le Canet de Meyreuil " situé à Meyreuil :
° le montant des revenus fonciers déterminé par l'administration est surestimé et procède d'une erreur dès lors notamment qu'ils occupaient en 2013 la maison principale de 124 m² et que celle de 106 m² a été mise à la disposition gratuite de Mme L. ;
° la déduction des sommes de 9 536 euros au titre des dépenses de rénovation et de 9 000 euros au titre des frais d'assainissement est justifiée au regard des factures produites, alors même qu'elles n'indiquent pas l'adresse du chantier ;
° a minima, ils sont fondés à déduire des frais engagés pour un branchement au réseau collectif des eaux usées à hauteur de 56 % de la somme de 9 000 euros conformément à la doctrine administrative ;
° la déduction des intérêts d'emprunt à hauteur de 11 425 euros est justifiée, ainsi que l'a jugé le tribunal ;
- concernant l'immeuble situé au 42 boulevard Marius Brémond aux Pennes-Mirabeau :
° la déduction de leurs revenus fonciers des dépenses correspondant au paiement de travaux et à l'achat de matériaux est justifiée par la production notamment d'une facture de la SARL Dem Creation n° 201310 du 16 mai 2013 ;
° la déduction des intérêts d'emprunt et des frais d'assurance à hauteur de 7 004 euros est justifiée, ainsi que l'a jugé le tribunal ;
- concernant l'immeuble situé à Seyne-les-Alpes :
° l'administration fiscale n'était pas fondée à requalifier les revenus fonciers tirés de la location de cet immeuble en bénéfices industriels et commerciaux, dès lors qu'ils n'ont pas mis en location des appartements meublés, et se sont bornés à signer avec leur fille un contrat de location de logements nus le 26 mai 2011 et que ce bail et son avenant ont reçu exécution ;
° la déduction des intérêts d'emprunt et des frais d'assurance à hauteur de 29 529 euros est justifiée ;
- concernant l'immeuble situé quartier de Rives Hautes à Fuveau :
° la déduction de leurs revenus fonciers des dépenses correspondant au paiement de travaux et à l'achat de matériaux est justifiée dès lors qu'ils produisent une facture de la SARL Dem Creation n° 201326 du 28 décembre 2013, des preuves de paiement, ainsi que des factures pour l'achat de matériaux ;
° la déduction des intérêts d'emprunt et des frais d'assurance à hauteur de 6 159 euros est justifiée ;
- concernant l'immeuble situé à Rians, le montant des revenus fonciers déterminé par l'administration est surestimé dès lors que seul un des deux appartements était occupé en 2013, et s'élève ainsi à 5 483 euros.
Par des mémoires en défense, enregistrés les 24 septembre 2021, 21 janvier 2022, 10 et 25 février 2022 et 24 mars 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement intervenu en cours d'instance, pour le surplus, au rejet de la requête et par la voie de l'appel incident, à la réintégration aux bases imposables à l'impôt sur les revenus et aux prélèvements sociaux, de la somme totale de 59 765 euros.
Il fait valoir que :
- un dégrèvement d'un montant total de 5 210 euros a été accordé le 13 septembre 2021 ;
- concernant la décharge accordée en première instance, M. et Mme E... n'ont pas justifié de la nature des travaux réalisés par la SARL Dem Création concernant les immeubles situés à Aix-en-Provence dénommé " La Beauvalle " et à Fuveau permettant de considérer que les dépenses correspondantes constituent une charge déductible ; au demeurant, les factures produites ont été établies les 30 août et 28 octobre 2013 alors que la société a cessé son activité le 30 juin de la même année ;
- si la Cour devait considérer que les revenus issus de la location des appartements situés à Seyne-les-Alpes ne pouvaient être imposés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, il sollicite, par voie de substitution de base légale, une imposition dans la catégorie des revenus fonciers ;
- pour le surplus, les moyens de la requête ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus, au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Carotenuto,
- et les conclusions de M. Ury, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. M. et Mme E... ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces à l'issue duquel l'administration les a assujettis, selon la procédure de taxation d'office en application des articles L. 16 et L. 73 du livre des procédures fiscales, à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l'année 2013, à raison de la réévaluation de leurs revenus fonciers et du rejet de certaines charges déductibles. Le service a également qualifié les recettes tirées de la location des appartements dont ils sont propriétaires à Seyne-les-Alpes de bénéfices industriels et commerciaux au motif que M. et Mme E... s'étaient livrés à une activité de location meublée. M. et Mme E... relèvent appel du jugement du 16 février 2021 par lequel le tribunal administratif de Marseille a partiellement rejeté leur demande tendant à la décharge, en droits et majorations, des suppléments d'impôts auxquels ils ont été ainsi assujettis. Le ministre, par la voie de l'appel incident, demande la réformation du jugement en tant qu'il a partiellement donné satisfaction aux contribuables s'agissant des immeubles, dont ils sont propriétaires, situés à Aix-en-Provence et à Fuveau.
Sur l'étendue du litige :
2. Par une décision du 13 septembre 2021, postérieure à l'introduction de la requête d'appel, l'administration fiscale a prononcé le dégrèvement des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux pour un montant total, en droits et intérêts de retard, de 5 210 euros au titre de l'année 2013. Les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet.
Sur le surplus des conclusions à fin de décharge :
En ce qui concerne la méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales :
3. Aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. ".
4. Les requérants soutiennent que la proposition de rectification du 30 novembre 2016 fait état, s'agissant des biens immobiliers situés quartier Les Devenceaux et Devestre à Trets et ceux situés à Meyreuil, d'" éléments connus du service en matière de taxe d'habitation " que l'administration s'est abstenue de communiquer. Toutefois, ces documents ne procèdent pas de l'exercice par l'administration de son droit de communication auprès de tiers et, en tout état de cause, les requérants n'en ont pas demandé la communication avant la mise en recouvrement des impositions en litige. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales doit être écarté.
En ce qui concerne l'homologation du rôle :
5. Aux termes de l'article 1658 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " Les impôts directs et les taxes assimilées sont recouvrés en vertu soit de rôles rendus exécutoires par arrêté du directeur général des finances publiques ou du préfet, soit d'avis de mise en recouvrement. / Pour l'application de la procédure de recouvrement par voie de rôle prévue au premier alinéa, le représentant de l'Etat dans le département peut déléguer ses pouvoirs aux agents de catégorie A placés sous l'autorité des directeurs départementaux des finances publiques ou des responsables de services à compétence nationale, détenant au moins un grade fixé par décret en Conseil d'Etat. La publicité de ces délégations est assurée par la publication des arrêtés de délégation au recueil des actes administratifs de la préfecture ". Aux termes de l'article 351 de l'annexe III au code général des impôts : " En application de l'article 1658 du code général des impôts, les rôles d'impôts directs et taxes assimilées sont rendus exécutoires : / 1° Par arrêté du directeur général des finances publiques, s'agissant des rôles généraux d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux recouvrés comme en matière d'impôt sur le revenu / 2° Par arrêté du préfet, s'agissant des autres rôles ". Aux termes de l'article 376-0 bis de l'annexe II au même code : " Le grade mentionné au second alinéa de l'article 1658 du code général des impôts est celui d'administrateur des finances publiques adjoint ".
6. Il résulte des pièces produites à l'instance par l'administration que les impositions en litige ont été mises en recouvrement par le rôle n° 927, émis le 5 septembre 2017, homologué le 7 septembre suivant par Mme F... D..., administratrice des finances publiques adjointe qui bénéficiait, comme tous les collaborateurs du directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône ayant au moins le grade d'administrateur des finances publiques adjoint requis par les dispositions énoncées au point précédent, d'une délégation de pouvoir qui lui avait été consentie par un arrêté du préfet de la région Provence-Alpes-Côte d'Azur, préfet des Bouches-du-Rhône, du 10 février 2017 et qui a fait l'objet, conformément à l'exigence posée par le dernier alinéa de l'article 1658 du code général des impôts, d'une publication le 16 février suivant au n° 13-2017-032 spécial du recueil des actes administratifs de la préfecture des Bouches-du-Rhône. Les requérants, qui se bornent à contester la régularité du caractère exécutoire du rôle n° 927 et de son homologation, font valoir que les impositions ont été mises en recouvrement suivant un rôle général et que le directeur général des finances publiques était compétent pour le rendre exécutoire. Le rôle n° 927 " contrôle fiscal sur pièces et autres impositions " incluant les impositions mises à la charge de M. et Mme E..., comprend une liste de trésoreries et services des impôts des particuliers, dont celui des contribuables, Aix-Sud, et ne constitue pas un rôle général. En outre, l'administration produit un extrait de " la liste des contribuables imposés au(x) rôle(s) 927 " sur lequel figure les montants d'imposition en litige ainsi que le nom des requérants. Par ailleurs, la circonstance que l'arrêté de délégation n'a pas été publié par voie d'affichage dans des lieux accessibles et ouverts au public est sans incidence sur la régularité de la procédure, l'article 1658 du code général des impôts n'exigeant pas une telle formalité de publicité. Par suite, le ministre apporte la preuve que Mme D... était dûment habilitée à signer l'homologation du rôle dont s'agit par un arrêté préfectoral régulièrement publié. Le moyen tiré de l'irrégularité de l'homologation du rôle émis pour assurer le recouvrement des impositions en litige doit ainsi être écarté.
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
7. D'une part, aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". En vertu de l'article R. 193 du même code, le contribuable doit démontrer le caractère exagéré de l'imposition.
8. Les revenus fonciers de M. et Mme E... ont été évalués d'office sur le fondement du 3° de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales. Par suite, en application des dispositions de l'article L. 193 du même livre, il appartient aux requérants de démontrer le caractère exagéré des impositions demeurant en litige.
9. D'autre part, aux termes de l'article 12 du code général des impôts : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année. ". Aux termes de l'article 28 du code général des impôts : " Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété. ". Aux termes du I de l'article 31 du code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur lors de l'année d'imposition en litige : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1° Pour les propriétés urbaines : a) Les dépenses de réparation et d'entretien (...) ; b) Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement (...) ; d) Les intérêts de dettes contractées pour la conservation, l'acquisition, la construction, la réparation ou l'amélioration des propriétés, (...) ". Il résulte de ces dispositions que les dépenses mentionnées au I de l'article 31 du code général des impôts précité ne peuvent être déduites du revenu foncier brut que dans la mesure où les charges alléguées sont dûment justifiées, se rapportent à des immeubles dont les revenus sont imposables dans la catégorie des revenus fonciers, sont effectivement supportées par le propriétaire et sont engagées en vue de l'acquisition et de la conservation du revenu. Les dépenses de réparation, d'entretien ou d'amélioration doivent notamment, pour être admises en déduction, avoir été effectuées par le propriétaire et avoir été réellement payées au cours de l'année d'imposition. Il appartient au contribuable de justifier de la réalité, de la consistance et, par suite, du caractère déductible de ces charges en produisant des pièces justificatives, qui peuvent être constituées de factures, de plans, de photographies et de tous autres éléments permettant d'établir avec précision la nature, le montant et la réalité des charges supportées. Par ailleurs, seuls peuvent être admis en déduction les intérêts des dettes directement engagées pour les finalités qu'elles prévoient.
S'agissant de l'immeuble " La Beauvalle " situé à Aix-en-Provence :
10. En premier lieu, M. et Mme E... ont perçu au titre de l'année 2013 des revenus générés par la location d'un immeuble situé à Aix-en-Provence, dénommé " La Beauvalle ", dont ils ne détiennent plus qu'un tiers depuis l'acte de donation consenti à leurs deux filles le 23 décembre 2009. L'administration a remis en cause le montant des charges déductibles déclaré par les requérants à hauteur de 40 410 euros, calculé sur la base d'une dépense totale de travaux de 121 231 euros. Les premiers juges ont partiellement donné satisfaction aux requérants et ont estimé qu'ils apportaient la preuve de la nature et de la réalité des dépenses déductibles à hauteur de 15 653 euros. Pour justifier le montant des dépenses exposées, les requérants produisent la facture n° 201322 établie le 30 août 2013 par la SARL Dem Creation et des photographies. Toutefois, si la facture mentionne " travaux de rénovation dans vos appartements - travaux de rénovation de façades et d'arrangements - reprise partielle d'un mur de soutènement " pour un montant global hors taxe de 50 325,25 euros, ces libellés sont insuffisamment détaillés pour déterminer avec précision les travaux entrepris. Les photographies versées au dossier ne permettent pas davantage d'apprécier la nature des travaux réalisés. En outre, si la facture indique également que des fournitures ont " été payées par le client pour un montant de 61 042 euros " aucun élément ne corrobore cette mention. Par ailleurs, il résulte de l'instruction que la SARL Dem Creation avait cessé son activité le 30 juin 2013 et qu'elle a été radiée du registre du commerce et des sociétés le 12 novembre 2013. Si les appelants font valoir que les travaux ont été réalisés avant la cessation d'activité de cette société, ils ne le justifient pas. Dans ces conditions, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la somme totale de 40 410 euros devait être admise en déduction de leurs revenus fonciers. Le ministre est, en conséquence, fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal a réduit la base d'imposition au titre de l'année 2013 à hauteur de 15 653 euros.
11. En second lieu, les requérants sollicitent la déduction de frais d'assurance à hauteur de 1 072 euros et d'intérêts à hauteur de 4 877 euros, relatifs à un emprunt contracté auprès de la Société Générale pour un montant de 245 000 euros concernant le bien " Château la Beauvalle " situé 1 rue du Docteur C... G... à Aix-en-Provence et produisent notamment une offre de prêt, un tableau d'amortissement et une attestation établie le 12 avril 2021 par la Société Générale indiquant que le prêt dont s'agit est rattaché à l'acquisition du bien immobilier situé rue du " Dr G... ". Toutefois, il résulte de l'instruction, et notamment de la copie de la première page de l'offre de prêt versée au dossier, que les requérants ont contracté ce prêt le 14 décembre 2009 dont l'objet est le " Rachat de créance, Ancien " et que l'adresse du bien identifié " Château la Beauvalle " ne correspond pas à celle mentionnée sur la déclaration de revenus fonciers des requérants au titre de l'année 2013, à savoir, " Impasse Erulin " à Aix-en-Provence. Dans ces conditions, au regard du nombre important de biens immobiliers détenus par M. et Mme E..., il n'est pas établi que les charges correspondant aux intérêts d'emprunt et aux frais d'assurance ont pour objet la conservation de l'immeuble donné en location, dénommé " La Beauvalle " à Aix-en-Provence.
S'agissant des biens immobiliers situés quartier Les Devenceaux et Devestre à Trets :
12. En premier lieu, M. et Mme E... sont propriétaires à Trets de plusieurs biens dont une maison de 170 m² et une maison de 70 m². Si au terme de la proposition de rectification du 30 novembre 2016, l'administration fiscale avait évalué le loyer annuel de la maison de 170 m² à 20 700 euros pour l'année 2013, elle a réduit ce montant à 18 975 euros dans sa décision d'acceptation partielle de la réclamation des requérants. Ces derniers ayant justifié devant le tribunal d'un montant de loyer annuel de 18 700 euros, c'est à bon droit qu'une réduction en base de 275 euros leur a été accordée à ce titre. Par ailleurs, concernant le loyer de la maison de 70 m², les premiers juges ont ramené le loyer arrêté par l'administration de 11 474 euros à 10 380 euros. Si les requérants soutiennent que le loyer initialement fixé à 785 euros a été porté à 850 euros en 2013, soit 10 200 euros annuel, ils ne l'établissent pas. Par suite, ainsi que l'a jugé le tribunal, la base d'imposition devait être réduite de la somme de 1 094 euros.
13. En deuxième lieu, les requérants, propriétaires par ailleurs de six appartements, maintiennent en appel que tous les appartements n'ont pas été occupés pendant l'année 2013. Les premiers juges ont considéré que deux des appartements étaient vacants et que le revenu foncier des requérants, au titre de l'année 2013, devait être réduit à hauteur de 6 140 euros. Sont produits à l'instance des baux de location signés les 1er décembre 2005, 11 août 2010, 25 avril 2013, 17 août 2013, 7 et 30 novembre 2013, des états des lieux de sortie, ainsi que des attestations, notamment des locataires. A cet égard, celle établie par un agent de police, constatant que les appartements n° 2, 3 et 6 sont vacants au 3 janvier 2013 ne permet ni d'identifier les appartements vacants ni d'établir leur vacance au cours de l'année 2013. L'administration a déterminé, au vu des pièces produites en appel et des éléments qu'elle détenait en matière de taxe d'habitation, les recettes locatives au titre de l'année 2013. Elle a évalué, à partir d'un montant mensuel de loyer de 700 euros et les périodes de vacances, un montant total de 43 197 euros et a, en conséquence, accordé un dégrèvement en cours d'instance. Si les requérants font valoir que les montants de loyers ne sont pas identiques, ils n'établissent pas que le montant arrêté à 700 euros serait exagéré alors que les baux signés en 2013 le fixent à 700 ou 710 euros et celui signé en 2010 l'établit à 690 euros. Ils n'établissent pas davantage, compte tenu de l'absence de précision permettant d'établir une correspondance entre les appartements, objets des baux de location, et les états des lieux de sortie, que la location desdits appartements n'aurait généré, du fait de leur inoccupation pour partie en 2013, des recettes locatives qu'à hauteur de 31 640 euros.
14. En troisième lieu, les requérants soutiennent qu'ils sont fondés à déduire la somme de 3 000 euros correspondant au paiement de travaux à M. B... L. et produisent deux factures datées des 3 septembre et 10 octobre 2013, d'un montant de 1 500 euros chacune. Toutefois, ils ne justifient pas de leur paiement par la seule mention manuscrite " facture réglée en totalité (espèces) " portée sur celle du 10 octobre et concernant celle du 3 septembre, par la copie d'un chèque d'un montant de 1 500 euros établi le 8 novembre 2013 à l'ordre de M. L., accompagnée d'un extrait du compte de l'entrepreneur, en l'absence de justification d'un tel décaissement sur leurs relevés bancaires.
S'agissant de l'ensemble immobilier situé " Le Canet de Meyreuil " à Meyreuil :
15. En premier lieu, il résulte de l'instruction que M. et Mme E... sont propriétaires à Meyreuil d'un ensemble immobilier composé de quatre maisons respectivement de 124 m², 88 m², 106 m² et 34 m² ainsi que de six appartements. Le service a réintégré dans le revenu imposable des requérants le montant des revenus fonciers générés par cet ensemble immobilier, à l'exception de la maison de 88 m² et d'un appartement de 72 m², en considérant, au regard des informations obtenues du centre des impôts fonciers en matière de taxe d'habitation, que la maison de 88 m² avait été mise gratuitement à la disposition de Mme H..., la sœur de Mme E..., et que l'un des appartements était occupé par les requérants, propriétaires du bien. La seule production d'une facture EDF du 7 novembre 2013, et d'une facture du service de l'eau de Meyreuil couvrant les mois de février à septembre 2013, ne suffit pas démontrer que les requérants, comme ils le soutiennent, occupaient la maison de 124 m² et non un appartement de 72 m², dès lors que ces justificatifs n'identifient pas précisément le bien auquel ils se rapportent. Par ailleurs, M. et Mme E... ne peuvent utilement se prévaloir de leur déclaration d'impôts locaux pour démontrer que Mme H... occupait une maison de 106 m² et non la maison de 88 m², et qu'eux-mêmes s'étaient installés dans la maison de 124 m², dès lors que cette déclaration déposée le 7 juin 2010, ne permet pas de déterminer l'identité des différents occupants en 2013. En outre, s'ils font valoir que la maison de 88 m² était occupée par M. L. et que celle de 34 m² était non habitable, ils ne le justifient pas. Dans ces conditions, le service était fondé à réintégrer dans le revenu imposable de M. et Mme E... les revenus locatifs générés par l'ensemble immobilier en litige dont M. et Mme E... sont propriétaires à Meyreuil.
16. En deuxième lieu, M. et Mme E... font valoir que les dépenses correspondant au règlement des travaux de réparation et d'entretien exposées pour des montants de 9 536,94 euros et 9 000 euros ont le caractère de charges déductibles. Toutefois, les factures produites n'indiquent pas le lieu exact d'intervention des entreprises et ne permettent pas d'identifier les biens concernés par le chantier, maisons ou appartements, alors que les requérants occupaient eux-mêmes, ainsi qu'un membre de leur famille à titre gratuit, une partie des biens situés à Meyreuil. En outre, concernant les factures relatives à la " fourniture et la pose de gouttières et descentes aluminium ", l'attestation établie par l'entrepreneur, le 8 novembre 2021 pour les besoins de l'instance, selon laquelle les factures en litige concernent les locataires domiciliés à Meyreuil ne constitue pas un justificatif suffisant. De même, la production du titre exécutoire émis par la mairie de Meyreuil au titre de l'année 2013 ne suffit pas à établir la nature de la charge dont les requérants se prévalent. Ainsi, et en dépit des preuves de paiement versées au dossier, les requérants ne justifient pas de la déductibilité des dépenses correspondantes.
17. Enfin, les requérants font valoir qu'ils peuvent prétendre à une ventilation des dépenses en fonction des surfaces données en location et se prévalent, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la réponse ministérielle faite à la question n° 33459 de M. J..., député, et publiée au Journal officiel de l'Assemblée nationale le 22 janvier 1977 et de la doctrine référencée BOI-RFPI-DECLA-20 n° 150. Toutefois, ils n'entrent pas dans le champ d'application de ces doctrines qui concernent les " immeubles qui procurent pour partie seulement des revenus imposables dans la catégorie des revenus fonciers ".
S'agissant de l'immeuble situé 42 boulevard Marius Brémond aux Pennes-Mirabeau :
18. Il résulte de l'instruction que M. et Mme E... ont déduit de leurs revenus fonciers tirés de la location de quatre appartements situés aux Pennes-Mirabeau la somme de 36 717 euros correspondant au paiement de travaux de réparation et d'amélioration. Les premiers juges ont admis la déductibilité des dépenses pour un montant de 5 000 euros. Pour le surplus, pour justifier le montant des dépenses exposées, les requérants produisent la facture n° 201310 établie le 16 mai 2013 par la SARL Dem Creation. Toutefois, si la facture mentionne " travaux de rénovation de façades et travaux de rénovation dans vos appartements " pour un montant global hors taxe de 14 848,67 euros, ces libellés sont insuffisamment détaillés pour déterminer avec précision les travaux entrepris. En outre, si la facture indique également que des fournitures ont " été payées par [le] client " pour un montant de 18 958 euros, les pièces justificatives versées au dossier sont constituées de factures et tickets de caisse pour l'acquisition de matériaux et d'équipement auprès de différentes enseignes et aucune des factures produites ne permet d'identifier les biens immobiliers pour la rénovation desquels ces achats étaient destinés, les requérants n'étant au demeurant pas toujours mentionnés sur lesdites factures. Par suite, M. et Mme E... ne justifient pas que les dépenses restant en litige ont été exposées en vue de l'acquisition ou de la conservation de revenus fonciers.
S'agissant de l'immeuble situé à Seyne-les-Alpes :
19. En premier lieu, aux termes de l'article 35 du code général des impôts : " I. Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : (...) / 5° Personnes qui donnent en location un établissement commercial ou industriel muni du mobilier ou du matériel nécessaire à son exploitation, que la location comprenne, ou non, tout ou partie des éléments incorporels du fonds de commerce ou d'industrie (...) ".
20. M. et Mme E... ont acquis en 2006 un ancien hôtel restaurant situé à Seyne-les-Alpes en vue de le transformer en appartements, au nombre de trente-quatre à la fin de l'année 2011, pour une mise en location nue. L'administration fiscale a toutefois considéré que les requérants avaient eux-mêmes donné en location des appartements meublés. Il résulte de la proposition de rectification du 30 novembre 2016 que le service a relevé que si M. et Mme E... avaient conclu, le 26 mai 2011, avec leur fille L. un contrat de bail d'occupation de locaux d'habitation nu, contrat modifié par un avenant du 1er juin 2012 autorisant la location d'appartements meublés et portant le loyer annuel de 25 000 à 30 000 euros, les appartements ne sont toutefois pas identifiés et ce contrat présente des incohérences sur les dates d'exigibilité des loyers, qui n'ont pas été versés par leur fille à M. et Mme E... au titre de l'année en litige. En outre, par un précédent arrêt n° 19MA03147 du 30 décembre 2021, devenu définitif, la Cour a considéré qu'au titre des années 2011 et 2012, les requérants ne justifiaient pas davantage par la production d'un extrait du relevé de compte bancaire de leur fille faisant état, à la date du 17 septembre 2012 de trois virements à leur profit d'un montant de 12 000 euros chacun, du paiement du loyer annuel qui aurait dû être réglé en application du contrat de bail conclu le 1er juin 2011. Le service a également relevé que leur fille n'était pas connue et enregistrée au répertoire Siren en 2013 et qu'elle avait effectué une réactivation de son numéro Siren en tant que loueur en meublé pour l'année 2015. Si les requérants font valoir que vingt-sept appartements ont été donnés en location nue en 2012 et 2013, ils ne l'établissent pas par la production de plans descriptifs des appartements avec des mentions manuscrites des loyers qui auraient été perçus pour chacun et qui se rapportent, en tout état de cause, aux années 2011 et 2012. Enfin, la demande de renseignements effectuée auprès de la Communauté de Communes des Pays de Seyne, en charge de la gestion de la taxe de séjour sur les locations meublées saisonnières, a permis de déterminer, grâce à la production de trois factures, que M. et Mme E... avaient proposé des locations saisonnières du 15 décembre 2012 au 15 décembre 2013. La circonstance que le service a reconnu qu'à compter de l'année 2015, postérieure à l'année en litige, les recettes tirées de la location des appartements constituaient des revenus fonciers est sans incidence sur l'imposition en litige. Au vu de ces éléments, et alors même que Mme E... a déclaré des revenus des locations meublées pour un montant de 28 000 euros au titre de l'année 2013, le service était fondé à considérer que M. et Mme E... avaient, à titre personnel, exercé une activité de loueur en meublé, et à regarder en conséquence les revenus tirés de la location des appartements situés à Seyne-les-Alpes comme des bénéfices industriels et commerciaux en application de l'article 35 du code général des impôts.
21. En second lieu, M. et Mme E... soutiennent qu'ils sont fondés à déduire des revenus tirés de la location des appartements dont ils sont propriétaires à Seyne-les-Alpes la somme de 29 529 euros au titre des intérêts d'emprunt et frais d'assurance et produisent à cette fin notamment les offres de prêts contractés avec la Société Générale, les tableaux d'amortissement et les courriers délivrés par l'établissement bancaire afférents à ces prêts immobiliers et aux intérêts et assurances payés en 2013. Toutefois, les requérants n'apportent aucun élément permettant d'identifier précisément les appartements donnés à la location et leur nombre et déterminer la part des intérêts et frais litigieux qui pourraient être déductibles.
S'agissant de l'immeuble situé quartier " Rives Hautes " à Fuveau :
22. En premier lieu, M. et Mme E... sont propriétaires, quartier " Rives Hautes " à Fuveau, de deux maisons, deux appartements neufs achevés en 2014 et d'un local à usage d'entrepôt, achevé également en 2014. L'administration a remis en cause le montant des charges déductibles déclaré par les requérants pour un montant de 128 373 euros. Les premiers juges ont partiellement donné satisfaction aux requérants et ont estimé qu'ils apportaient la preuve de la nature et de la réalité des dépenses déductibles à hauteur de 44 112 euros correspondant à la facture n° 201326 datée du 28 novembre 2013 et portant comme date manuscrite le 28 décembre 2013 établie par la SARL Dem Creation. Toutefois, si la facture mentionne " Réfection de la toiture " et " travaux de rénovation dans vos appartements " ces libellés sont insuffisamment détaillés pour déterminer avec précision la nature des travaux entrepris et les requérants n'établissent pas que les travaux de réfection de la toiture n'ont pas eu pour effet d'apporter une modification importante au gros œuvre. Les photographies versées au dossier ne permettent pas davantage d'apprécier la nature des travaux réalisés. Par ailleurs, ainsi qu'il a dit précédemment, la SARL Dem Creation a cessé son activité le 30 juin 2013 et a été radiée du registre du commerce et des sociétés le 12 novembre 2013. Si les appelants font valoir que les travaux ont été réalisés avant la cessation d'activité de cette société, ils ne le justifient pas. En outre, si la facture indique également que des fournitures ont " été payées par le client pour un montant de 84 261 " les pièces justificatives versées au dossier sont constituées de factures et tickets de caisse pour l'acquisition de matériaux et d'équipement auprès de différentes enseignes et aucune des factures produites ne permet d'identifier les biens immobiliers pour la rénovation desquels ces achats étaient destinés. Au demeurant, leur paiement n'est pas établi. Dans ces conditions, M. et Mme E... ne justifient pas que les dépenses restant en litige ont été exposées en vue de l'acquisition ou de la conservation de revenus fonciers. Le ministre est, en conséquence, fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal a réduit la base d'imposition au titre de l'année 2013 à hauteur de 44 112 euros.
23. En second lieu, l'attestation du 11 février 2014 de la Société Générale mentionnant le versement d'intérêts et de frais d'assurance, d'un montant total de 6 159 euros, au titre d'un prêt n° 809030878475 contracté le 14 décembre 2009, le tableau d'amortissement de ce prêt ainsi que l'avenant proposé le 26 mai 2015, au demeurant non signé, dont l'objet est la " recommercialisation " qui vise ledit prêt conclu le 14 décembre 2009 ne peuvent justifier une charge résultant du remboursement d'une offre de prêt faite le 11 juin 2008 et signée le 23 juin suivant pour l'acquisition d'une " maison " à Fuveau, " Rives Hautes ". Par suite, c'est à bon droit que l'administration a rejeté la déductibilité de la somme de 6 159 euros imputés sur les revenus fonciers tirés de la location des biens dont les requérants sont propriétaires à Fuveau.
S'agissant de l'immeuble situé à Rians :
24. Il résulte de l'instruction que les requérants possèdent, à Rians, deux appartements et qu'ils n'ont déclaré aucun revenu foncier au titre de l'année en litige alors que, selon les éléments en possession de l'administration, ils étaient donnés en location dont l'un à compter du 15 février 2013. L'administration a évalué le montant des recettes pour ces deux appartements en fonction des prix pratiqués pour des biens de même nature dans le même secteur géographique et a retenu un prix de 12 euros/m², soit 17 830 euros, ramené à 8,30 euros/m² compte tenu des pièces produites en appel, soit 11 106 euros, après déduction des charges constituées de la taxe foncière et des frais de gestion. L'administration a, en conséquence, prononcé un dégrèvement partiel en cours d'instance. Les requérants ne contestent pas utilement le montant de cette évaluation mais exposent que seul l'appartement situé au deuxième étage était loué en 2013, à Mme L., et que celui situé au rez-de-chaussée, n'était plus occupé à compter du 1er octobre 2007 depuis le départ d'un locataire, jusqu'à sa vente en 2020. S'il résulte des pièces produites, et notamment d'un état de sortie des lieux signé le 1er octobre 2007, que ledit bien était inoccupé à compter de cette date, les requérants ne justifient toutefois pas qu'il était toujours vacant au titre de l'année en litige par la production de pièces, dont un certificat de la mairie de Rians du 10 janvier 2013 et une attestation de l'agence immobilière SAS Immobilière du Portail, du 21 octobre 2016, indiquant que les " appartements du RDC et du 2ème étage " étaient vacants en 2013, ainsi qu'une attestation de la même agence immobilière, du 8 novembre 2021, faisant état d'un mandat de vente de l'appartement situé au rez-de-chaussée depuis août 2011 et attestant qu'en 2013, il n'avait " pas trouvé preneur ". Par suite, M. et Mme E... ne sont pas fondés à solliciter la réduction des revenus fonciers liés à ces appartements, ramenés à 11 106 euros en cours d'instance.
25. Il résulte de tout ce qui précède, d'une part, que M. et Mme E... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté le surplus de leur demande et d'autre part, que le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que ledit jugement a admis la déductibilité des revenus fonciers de M. et Mme E... des sommes de 15 653 euros et 44 112 euros, soit 59 765 euros, correspondant aux factures émises par la SARL Dem Creation. Le jugement sera réformé en ce sens.
Sur les frais liés au litige :
26. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, une somme au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.
D É C I D E :
Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête tendant à la décharge, en droits et intérêts de retard, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux pour un montant total de 5 210 euros au titre de l'année 2013.
Article 2 : Le surplus de la requête de M. et Mme E... est rejetée.
Article 3 : La somme de 59 765 euros est réintégrée dans les bases imposables à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux assignées à M. et Mme E... au titre de l'année 2013.
Article 4 : L'imposition, en droits et intérêts de retard, résultant de l'augmentation des bases imposables prononcée à l'article 3 du présent arrêt est remise à la charge de M. et Mme E....
Article 5 : Le jugement n° 1807792 du 16 février 2021 du tribunal administratif de Marseille est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme I... E... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.
Délibéré après l'audience du 29 juin 2023, où siégeaient :
- Mme Helmlinger, présidente de la Cour,
- M. Platillero, président assesseur,
- Mme Carotenuto, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 13 juillet 2023.
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N° 21MA01444
