Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
La société à responsabilité limitée (SARL) AES a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer, d'une part, la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos de 2009 à 2013 et, d'autre part, celle des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2014.
Par un jugement n° 1701724 du 26 avril 2019, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande.
Procédure devant la Cour :
Par une requête et un mémoire, enregistrés les 24 juin 2019 et 6 novembre 2019, la SARL AES, représentée par Me Albert, demande, dans le dernier état de ses écritures, à la Cour :
1°) d'annuler ce jugement du 26 avril 2019 du tribunal administratif de Marseille ;
2°) de prononcer la décharge des impositions en litige ;
3°) de prononcer la nullité de la mise en oeuvre de la procédure de distribution et des revenus distribués sur le fondement de l'article 111 C du code général des impôts au titre des années 2009 à 2013 ;
4°) de prononcer la nullité des deux avis de mise en recouvrement des 11 août 2016 et 28 juillet 2016 ;
5°) de mettre à la charge de l'Etat, outre le remboursement des frais exposés, la somme de 2 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- le tribunal administratif a fait une application erronée des dispositions de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales dès lors que, par sa réclamation préalable du 13 septembre 2016, elle a bien contesté les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée et les pénalités correspondantes, qui ont été mis à sa charge au titre des années 2012 à 2014 ;
- en application des dispositions de l'article L. 199 C du livre des procédures fiscales, elle avait la possibilité de présenter dans son mémoire du 19 septembre 2018 des conclusions et des moyens nouveaux ; c'est à tort que le tribunal administratif a refusé d'examiner les éléments de contestation relatifs à la vérification de comptabilité de la société au titre des exercices clos de 2012 à 2014 ; il a ainsi méconnu le principe du contradictoire établi par l'article L. 5 du code de justice administrative ;
- la mise en oeuvre du droit de communication par le service vérificateur au titre des années 2009 à 2011 est irrégulière ; à cet égard, la proposition de rectification du 20 octobre 2015, qui est dès lors insuffisamment motivée, omet de mentionner l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, ce qui contrevient aux dispositions de la doctrine fiscale référencée BOI-CF-PGR-30-10-20171004, § 200 ; elle n'a pas été informée de la possibilité de demander copie des documents obtenus à ce titre par l'administration pour en prendre connaissance et pouvoir en discuter dans le cadre de la procédure contradictoire ; elle a ainsi été privée d'une garantie fondamentale liée aux droits de la défense, ce que confirme le § 210 de la doctrine précitée ; cette irrégularité de procédure entraîne ainsi la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre des années 2009 à 2011 ;
- dès lors que la proposition de rectification est irrégulière pour le motif ci-dessus exposé, le délai de reprise visé à l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales ne pouvait être appliqué et le service vérificateur a méconnu les droits de la défense ; elle se prévaut à cet égard de la doctrine fiscale référencée BOI-CF-IOR-10-30 et BOI-CF-IOR-10-40 aux termes desquelles la proposition de rectification ne doit pas être entachée d'irrégularité ;
- elle a été privée de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; le service vérificateur n'a pas motivé l'incompétence de cette commission, laquelle était compétente, par ailleurs, en application des dispositions de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales ; le tribunal administratif a commis une erreur d'appréciation en considérant que la demande de saisine ne portait que sur les rectifications opérées au titre des années 2009 à 2011 alors qu'elle portait également sur les opérations de contrôle relatives aux années 2012 et 2013 ; il a commis une erreur de droit au regard des dispositions des articles L. 59, L. 59 A et L. 59 B du livre des procédures fiscales ;
- les avis de mise en recouvrement des 28 juillet 2016 et 11 août 2016, qui omettent certaines mentions obligatoires, sont irréguliers au regard de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales et du § 60 de la doctrine publiée au Bulletin officiel des finances publiques (BOFIP) sous la référence BOI-REC-PREA-10-10-20 du 1er août 2018.
Par des mémoires en défense, enregistrés les 3 octobre et 14 novembre 2019, le ministre de l'action et des comptes publics demande à la Cour de rejeter la requête de la SARL AES.
Il fait valoir que les moyens invoqués par l'appelante ne sont pas fondés.
Par lettre du 10 août 2020, la Cour a, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, informé les parties de ce que l'arrêt était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de l'irrecevabilité des conclusions tendant à la " nullité de la mise en oeuvre de la procédure de distribution et des revenus distribués sur la base de l'article 111 c du code général des impôts " au titre des années 2009 à 2013 ainsi que celles tendant à la nullité des deux avis de mise en recouvrement des 11 août 2016 et 28 juillet 2016.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Bernabeu,
- et les conclusions de Mme Courbon, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. La SARL AES, qui exploite une casse automobile, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre des exercices clos en 2012 et 2013, étendue jusqu'au 31 décembre 2014 en matière de taxe sur la valeur ajoutée, à l'issue de laquelle l'administration lui a notifié, par proposition de rectification du 20 octobre 2015, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée. La SARL AES relève appel du jugement du 26 avril 2019 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos de 2009 à 2013 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2014. Elle demande également à la Cour de prononcer, d'une part, " la nullité de la mise en oeuvre de la procédure de distribution et des revenus distribués sur la base de l'article 111 c du code général des impôts " au titre des années 2009 à 2013 ainsi que, d'autre part, la nullité des deux avis de mise en recouvrement des 11 août 2016 et 28 juillet 2016.
I. La recevabilité de certaines conclusions présentées en appel par la SARL AES :
2. Les conclusions de la société AES tendant à la " la nullité de la mise en oeuvre de la procédure de distribution et des revenus distribués sur la base de l'article 111 c du code général des impôts " au titre des années 2009 à 2013 ainsi qu'à la nullité des deux avis de mise en recouvrement des 11 août 2016 et 28 juillet 2016 constituent, d'une part, une demande nouvelle, irrecevable en appel. D'autre part, il ne relève pas de l'office du juge de l'impôt, qui statue comme juge du plein contentieux et peut prononcer la décharge des impositions en litige, de prononcer la nullité de la procédure d'imposition, à supposer même que certains actes soient entachés d'irrégularités. Par suite, de telles conclusions doivent être rejetées comme irrecevables.
II. La régularité du jugement contesté :
En ce qui concerne l'irrecevabilité de certaines conclusions retenue par les premiers juges :
3. Il résulte du deuxième alinéa de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales que le demandeur ne peut contester devant le tribunal administratif des impositions différentes de celles qu'il a visées dans sa réclamation préalable.
4. En outre, il résulte des dispositions du troisième alinéa du même article que les vices de forme prévus aux a, b, et d de l'article R. 197-3 peuvent, lorsqu'ils ont motivé le rejet d'une réclamation par l'administration, être utilement couverts dans la demande adressée au tribunal administratif. Aux termes de l'article R. 197-3 du même livre : " Toute réclamation doit à peine d'irrecevabilité : / a) Mentionner l'imposition contestée ; / b) Contenir l'exposé sommaire des moyens et les conclusions de la partie ; (...) / d) Etre accompagnée soit de l'avis d'imposition, d'une copie de cet avis ou d'un extrait du rôle, soit de l'avis de mise en recouvrement ou d'une copie de cet avis, soit, dans le cas où l'impôt n'a pas donné lieu à l'établissement d'un rôle ou d'un avis de mise en recouvrement, d'une pièce justifiant le montant de la retenue ou du versement. "
5. En l'espèce, la SARL AES a formé, par courrier du 13 septembre 2016, une réclamation préalable qui, certes, en page de garde, cite deux avis de mise en recouvrement, l'un daté du 11 août 2016 concernant la taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2014, et l'autre daté du 28 juillet 2016 concernant l'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos de 2009 à 2013. Cependant, la société, après avoir exposé que la procédure suivie par le service était entachée d'irrégularité, conclut clairement de la manière suivante : " En conséquence, notre société sollicite la décharge des droits, majorations et intérêts mis à sa charge au titre des années 2009, 2010 et 2011 " et rappelle précisément les sommes mises à sa charge en matière d'impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée, pour aboutir à un total, à dégrever selon elle, de 103 367 euros, ce qui correspond aux montants rectifiés au titre des années 2009 à 2011. La circonstance avancée par la requérante que les deux avis de mise en recouvrement précités étaient joints à sa réclamation n'est ainsi pas de nature à établir qu'elle aurait nécessairement entendu contester l'ensemble des impositions y figurant dès lors que sa réclamation était très explicite sur le dégrèvement sollicité. Enfin, la société appelante ne saurait utilement soutenir que " l'inclusion des rectifications à l'impôt sur les sociétés et les rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre des années 2012 à 2014, dans un mémoire précédemment soumis par la société devant le tribunal administratif de Marseille constitue une régularisation de sa réclamation initiale, l'élément déterminant étant l'identité de motivation pour tous les exercices 2009 à 2014 " dès lors qu'un tel mémoire présenté devant le tribunal administratif n'a pu avoir pour effet de régulariser l'absence de réclamation préalable relative aux impositions concernées, laquelle n'est pas assimilable à un vice de forme au sens des dispositions précitées des articles R. 197-3 et R. 200-2 du livre des procédures fiscales. Ainsi, il résulte de l'instruction que, contrairement à ce que soutient la SARL AES, sa réclamation préalable ne visait que les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 31 décembre 2009, 2010 et 2011, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2011 ainsi que les pénalités correspondantes. Dès lors, les conclusions présentées devant le tribunal administratif de Marseille, tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ainsi que des pénalités correspondantes qui ont été mis à la charge de la SARL AES au titre des années 2012 à 2014, étaient irrecevables. Par suite, les premiers juges n'ont pas entaché leur jugement d'irrégularité en rejetant, pour ce motif, ces conclusions aux fins de décharge.
En ce qui concerne les autres moyens invoqués par l'appelante :
6. Aux termes de l'article L. 5 du code de justice administrative : " L'instruction des affaires est contradictoire ". La société appelante soutient qu'en application des dispositions de l'article L. 199 C du livre des procédures fiscales, elle avait la possibilité de présenter dans son mémoire du 19 septembre 2018 des conclusions et des moyens nouveaux et que c'est à tort que le tribunal administratif a refusé d'examiner les éléments de contestation relatifs à la vérification de comptabilité de la société au titre des exercices clos de 2012 à 2014. En l'espèce, le jugement du tribunal administratif a bien visé le mémoire enregistré au greffe du tribunal le 19 septembre 2018, qui a été, au demeurant, communiqué, et le moyen tiré de l'irrégularité de la vérification de comptabilité en ce que le service a méconnu l'article L. 47 du livre des procédures fiscales en étendant son contrôle au-delà des années visées dans l'avis de vérification du 9 février 2015, auquel il répond au considérant 6. Si la société fait valoir que, dans ce mémoire complémentaire elle a formulé des conclusions additionnelles dirigées contre les impositions mises à sa charge au titre des exercices clos les 31 décembre 2012, 2013 et 2014 ainsi que de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014, les premiers juges les ont visées et y ont répondu au point 2 de leur jugement. Enfin, la possibilité de faire valoir tout moyen nouveau prévue à l'article L. 199 C ne peut s'exercer que " dans la limite du dégrèvement sollicité ", c'est-à-dire celui qui a fait l'objet de la réclamation préalable, laquelle était circonscrite en l'espèce, aux montants rectifiés au titre des années 2009 à 2011, ainsi qu'il a été exposé au point 5 du présent arrêt. Par suite, la société AES n'est pas fondée à soutenir que le tribunal administratif aurait omis à tort de prendre en considération son mémoire enregistré le 19 septembre 2018 et aurait, dans cette mesure, méconnu le principe du contradictoire.
7. Il appartient au juge d'appel non d'apprécier le bien-fondé des motifs par lesquels le juge de première instance s'est prononcé sur les moyens qui lui étaient soumis mais de se prononcer directement sur les moyens invoqués dont il est saisi dans le cadre de l'effet dévolutif de l'appel. Pour demander l'annulation du jugement attaqué, la société appelante ne peut donc utilement se prévaloir des erreurs de droit ou d'appréciation que les premiers juges auraient commises dans l'application de certaines dispositions du livre des procédures fiscales.
III. Le surplus des conclusions :
En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :
S'agissant de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification et de la mise en oeuvre irrégulière du droit de communication :
8. D'une part, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article. ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile. Sa régularité ne dépend en revanche pas du bien-fondé de ces motifs.
9. D'autre part, en vertu de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, l'administration fiscale a l'obligation d'informer le contribuable de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers qui ont effectivement servi à établir les redressements et de les lui communiquer s'il en fait la demande.
10. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 20 octobre 2015, régulièrement notifiée à la société AES, comporte la désignation des impôts et taxes concernés, des exercices et périodes d'imposition et de la base d'imposition correspondante. Elle énonce en outre les motifs sur lesquels l'administration a entendu se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile, alors notamment qu'elle fait référence, s'agissant des rectifications envisagées au titre des années 2009 à 2011, aux informations contenues dans les différents procès-verbaux d'audition de M. D..., gérant de la société, obtenus dans le cadre du droit de communication opéré auprès du tribunal de grande instance de Marseille. Ainsi que le fait valoir en défense l'administration, l'agent vérificateur a bien précisé, dans cette proposition de rectification, la teneur des renseignements qu'il a pu recueillir par l'exercice de son droit de communication en application des articles L. 81, L. 82 C, L. 101 et R. 81-4 du même livre, en particulier dans ses pages 5 (tableau mentionnant l'origine des pièces, leur référence et leur nature), 10 et 11 (extraits pertinents des procès-verbaux d'audition, de première comparution, d'interrogatoire et de mise en examen supplétive de M. D...) ainsi que 17 (nouvel extrait du procès-verbal de mise en examen supplétive de ce dernier). En outre, l'administration fiscale fait valoir sans être contredite que cette proposition de rectification était accompagnée, en son annexe II, de l'ensemble des copies des documents ayant servi aux rectifications en litige. Enfin, aucune disposition législative ou réglementaire n'exige, au titre de l'obligation de motiver la proposition de rectification, que soient mentionnées dans le corps d'un tel document, les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales. Par suite, et d'une part, cette proposition de rectification satisfait aux exigences des dispositions des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales. D'autre part, l'administration fiscale s'est, en l'espèce, acquittée de l'obligation prescrite par l'article L. 76 B du même livre.
S'agissant du refus de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires et de l'insuffisante motivation de cette décision de refus :
11. Aux termes de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales : " Lorsque le désaccord persiste sur les redressements notifiés, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts (...) ". Aux termes de l'article L. 59 A du même livre : " I. - La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient lorsque le désaccord porte : / 1° Sur le montant du résultat industriel et commercial, non commercial, agricole ou du chiffre d'affaires, déterminé selon un mode réel d'imposition ; / 2° Sur les conditions d'application des régimes d'exonération ou d'allégements fiscaux en faveur des entreprises nouvelles, à l'exception de la qualification des dépenses de recherche mentionnées au II de l'article 244 quater B du code général des impôts ; / 3° Sur l'application du 1° du 1 de l'article 39 et du d de l'article 111 du même code relatifs aux rémunérations non déductibles pour la détermination du résultat des entreprises industrielles ou commerciales, ou du 5 de l'article 39 du même code relatif aux dépenses que ces mêmes entreprises doivent mentionner sur le relevé prévu à l'article 54 quater du même code ; / 4° Sur la valeur vénale des immeubles, des fonds de commerce, des parts d'intérêts, des actions ou des parts de sociétés immobilières servant de base à la taxe sur la valeur ajoutée, en application du 6° et du 1 du 7° de l'article 257 du même code. / II. - Dans les domaines mentionnés au I, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut, sans trancher une question de droit, se prononcer sur les faits susceptibles d'être pris en compte pour l'examen de cette question de droit. / Par dérogation aux dispositions du premier alinéa, la commission peut se prononcer sur le caractère anormal d'un acte de gestion, sur le principe et le montant des amortissements et des provisions ainsi que sur le caractère de charges déductibles des travaux immobiliers ".
12. D'une part, lorsqu'elle intervient dans la procédure de rectification contradictoire en cas de désaccord sur le résultat des vérifications, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ne peut connaître que des matières indiquées à l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales. D'autre part, il résulte de ces dispositions que lorsqu'un contribuable demande que le désaccord qui l'oppose à l'administration et qui relève de la compétence consultative de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, soit soumis à cette commission, l'administration est tenue de la saisir et satisfait à l'obligation qui lui est ainsi faite en la saisissant régulièrement.
13. Au préalable, la SARL AES ne saurait utilement se prévaloir des dispositions de l'article L. 59 B du livre des procédures fiscales, qui concerne la compétence de la commission départementale de conciliation en matière de droits d'enregistrement ou de taxe à la publicité foncière.
14. Par ailleurs, la société appelante soutient que le litige porte nécessairement sur la reconstitution de ses recettes à laquelle l'administration a procédé et entrait ainsi dans le champ de compétence de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. Cependant, ainsi que l'administration le fait valoir en défense, il résulte de l'instruction qu'à la suite des dégrèvements opérés après les observations du contribuable et l'exercice du recours hiérarchique, ne demeuraient en litige, concernant les rectifications opérées au titre des années 2009 à 2011, que, d'une part, des questions relatives à la régularité de la procédure d'imposition ainsi que, d'autre part, l'application des pénalités prévues à l'article 1729 du code général des impôts, l'administration ayant accepté de substituer celles de 40 % pour manquement délibéré à celles de 80 % pour manoeuvres frauduleuses. Le litige n'entre ainsi pas dans le champ de compétence de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, tel que défini à l'article L. 59 A précité du livre des procédures fiscales. La société requérante n'est dès lors pas fondée à soutenir qu'en ne saisissant pas cette commission, l'administration l'aurait irrégulièrement privée d'une garantie procédurale.
15. En outre, la SARL AES ne saurait utilement se prévaloir de ce que l'administration fiscale n'a pas motivé son refus de saisir la commission précitée, aucun texte législatif ou réglementaire n'imposant à l'administration de motiver une telle décision.
16. Enfin, le moyen tiré d'un éventuel défaut de saisine de la commission concernant les rectifications affectant les exercices clos en 2012 et 2013 et la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013 doit être écarté comme inopérant, dès lors qu'ainsi qu'il a été dit au point 5 du présent arrêt, les conclusions aux fins de décharge des impositions correspondantes ont été rejetées, à bon droit par les premiers juges, comme irrecevables.
S'agissant de l'irrégularité des avis de mise en recouvrement des 28 juillet et 11 août 2016 :
17. Aux termes de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité. (...) ". Aux termes de l'article R. 256-1 du même livre : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. / (...) Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications (...) ".
18. En outre, si les actes administratifs, et notamment les avis de mise en recouvrement, doivent être pris selon les formes et conformément aux procédures prévues par les lois et règlements, un vice affectant la forme ou la procédure, suivie à titre obligatoire ou facultatif, n'est de nature à entraîner la décharge de l'imposition que s'il résulte de l'instruction qu'il a été susceptible d'exercer, dans les circonstances particulières de l'espèce, une influence sur le sens de la décision prise ou qu'il a privé l'intéressé d'une garantie ou de la possibilité de critiquer utilement les impositions mises à sa charge.
Quant à l'avis de mise en recouvrement du 11 août 2016 relatif aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée :
19. La SARL AES soutient que l'avis de mise en recouvrement du 11 août 2016 ne fait référence ni à la lettre n° 3926 du 19 janvier 2016 ni à celle du 24 mai 2016 ni à la proposition de rectification du 27 octobre 2015.
20. Il résulte de l'instruction que l'avis de mise en recouvrement du 11 août 2016 mentionne que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2014, les majorations et intérêts de retard correspondants qu'il assigne à la SARL AES, et dont il indique les montants, ont pour origine la proposition de rectification du 20 octobre 2015. Si cet avis de mise en recouvrement ne fait pas référence à la réponse aux observations du contribuable du 19 janvier 2016, cette dernière n'a porté à la connaissance de la société aucune modification des rappels de taxe ni des pénalités, pour la période en litige soit du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2011, de sorte que l'absence de mention d'une telle lettre ne peut avoir d'incidence sur les rappels et majorations contestés. En outre, si la société se plaint également de l'absence de mention de la proposition de rectification du 27 octobre 2015, celle-ci n'est, en tout état de cause, relative qu'à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2014 et n'avait donc pas à figurer dans l'avis de mise en recouvrement relatif aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige.
21. En revanche, il résulte de l'instruction qu'à la suite du recours hiérarchique sollicité par la société appelante, l'administration fiscale a accepté de substituer aux pénalités de 80 % celles de 40 %. Par suite, cet avis, qui ne se réfère pas à la lettre du 24 mai 2016 informant la société contribuable, après recours hiérarchique, d'une modification des pénalités qui seraient mises en recouvrement, est entaché, dans cette seule mesure, d'un vice de forme au regard des exigences de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales.
22. Cependant, le montant des pénalités figurant sur l'avis de mise en recouvrement qui est de 15 732 euros est bien égal à la moitié des pénalités initialement notifiées par la proposition de rectification du 20 octobre 2015 et correspond exactement à celui que l'administration a retenu à l'issue du recours hiérarchique. Dans sa réclamation du 13 septembre 2016, la société appelante relève elle-même que l'administration fiscale a réduit le taux des pénalités appliquées en le faisant passer de 80 à 40 % par la lettre précitée qu'elle vise expressément. Dans ces conditions, l'erreur commise par l'administration dans l'avis de mise en recouvrement, omettant de citer la lettre du 24 mai 2016, n'a privé la société ni d'une garantie ni de la possibilité de critiquer utilement les impositions mises à sa charge.
23. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité de l'avis de mise en recouvrement du 11 août 2016 doit, pour les motifs précédemment exposés, donc être écarté.
Quant à l'avis de mise en recouvrement du 28 juillet 2016 relatif aux cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés :
24. La SARL AES soutient que l'avis de mise en recouvrement du 28 juillet 2016 ne fait référence ni à la lettre n° 3926 du 19 janvier 2016, ni à celle du 24 mai 2016, ni à la proposition de rectification du 27 octobre 2015.
25. Il résulte de l'instruction que l'avis de mise en recouvrement du 28 juillet 2016 mentionne que les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos de 2009 à 2013, les majorations et intérêts de retard correspondants qu'il assigne à la SARL AES, et dont il indique les montants, ont pour origine la proposition de rectification du 20 octobre 2015. Si cet avis de mise en recouvrement ne fait pas référence à la réponse aux observations du contribuable du 19 janvier 2016, l'absence d'une telle mention est sans incidence dès lors que, s'agissant de l'impôt sur les sociétés, elle a notifié à la requérante, qui ne conteste pas au demeurant l'avoir reçue, des conséquences financières identiques à celles issues de la proposition de rectification du 20 octobre 2015. En outre, si la société se plaint également de l'absence de mention de la proposition de rectification du 27 octobre 2015, celle-ci n'est, en tout état de cause, relative qu'à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2014 et n'avait donc pas à figurer dans l'avis de mise en recouvrement relatif aux cotisations d'impôt sur les sociétés portant sur les exercices clos de 2009 à 2013.
26. En revanche, il résulte de l'instruction qu'à la suite du recours hiérarchique sollicité par la société appelante, l'administration fiscale a accepté de substituer aux pénalités de 80 % celles de 40 %. Par suite, cet avis, qui ne se réfère pas à la lettre du 24 mai 2016 informant la société contribuable, après recours hiérarchique, d'une modification des pénalités qui seraient mises en recouvrement, est entaché, dans cette seule mesure, d'un vice de forme au regard des exigences de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales.
27. Cependant, le montant des pénalités figurant sur l'avis de mise en recouvrement qui est de 26 756 euros est bien égal à la moitié des pénalités initialement notifiées par la proposition de rectification du 20 octobre 2015 et correspond exactement à celui que l'administration a retenu à l'issue du recours hiérarchique. Dans sa réclamation du 13 septembre 2016, la société appelante relève elle-même que l'administration fiscale a réduit le taux des pénalités appliquées en le faisant passer de 80 à 40 % par la lettre précitée qu'elle vise expressément. Dans ces conditions, l'erreur commise par l'administration dans l'avis de mise en recouvrement, omettant de citer la lettre du 24 mai 2016, n'a privé la société ni d'une garantie ni de la possibilité de critiquer utilement les impositions mises à sa charge.
28. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité de l'avis de mise en recouvrement du 28 juillet 2016 doit, pour les motifs précédemment exposés, donc être écarté.
S'agissant la mise en oeuvre irrégulière du délai de reprise issu de l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales :
29. L'article L. 188 C du livre des procédures fiscales ouvre à l'administration un droit de reprise spécial lorsque des omissions ou insuffisances d'imposition sont révélées, comme en l'espèce, par une instance devant les tribunaux. La société appelante soutient que, dès lors que la proposition de rectification est irrégulière pour le motif précédemment exposé au point 10 du présent arrêt, à savoir l'absence de mention des dispositions de l'article L. 76 B de ce livre, le délai de reprise visé à l'article L. 188 C du même livre ne pouvait être appliqué et le service vérificateur a, dès lors, méconnu les droits de la défense. Cependant, ainsi qu'il a été dit au point 10, aucune irrégularité de la proposition de rectification ne saurait être retenue à ce titre et, par suite, le moyen tiré de l'irrégularité dans l'application du délai de reprise de l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales, tel qu'il est articulé par la requérante, ne saurait prospérer.
En ce qui concerne l'invocation de la doctrine fiscale :
30. La société AES ne saurait utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des doctrines fiscales référencées BOI-CF-PGR-30-10 du 4 octobre 2017, § 200 et 210, BOI-CF-IOR-10-30 et BOI-CF-IOR-10-40ainsi que BOI-REC-PREA-10-10-20 du 1er août 2018, § 60, dès lors que la garantie prévue par les dispositions de l'article L. 80 A ne s'étend pas à la procédure d'imposition.
31. Il résulte de tout ce qui précède que la SARL AES n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, doivent être rejetées ses conclusions présentées au titre des frais liés au litige.
D É C I D E :
Article 1er : La requête de la SARL AES est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société à responsabilité limitée AES et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.
Délibéré après l'audience du 17 septembre 2020, où siégeaient :
- M. Lascar, président,
- Mme Bernabeu, présidente assesseure,
- Mme Féménia, première conseillère.
Lu en audience publique, le 1er octobre 2020.
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N° 19MA02894
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