France, Cour administrative d'appel de Lyon, 2ème chambre, 06 juillet 2022, 20LY00858

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

La SARL Gilbert Sports a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos les 30 septembre 2008, 2009 et 2010, des suppléments de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises et de frais de gestion auxquels elle a été assujettie au titre de l'année 2010 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er octobre 2007 au 30 juin 2011, ainsi que des pénalités y afférentes.

Par un jugement n° 1603647 du 20 décembre 2019, le tribunal administratif de Grenoble a constaté un non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement prononcé en cours d'instance et a déchargé la SARL Gilbert Sports d'une part, des compléments d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée correspondant aux redressements afférents aux lignes de location n'ayant généré aucun chiffre d'affaires, pour la totalité au titre de l'exercice clos en 2008, et, à concurrence d'un montant en base de 14 302 euros TTC au titre de l'exercice clos en 2009, 17 945 euros TTC au titre de l'exercice clos en 2010 et 7 948 euros TTC au titre de la période du 1er octobre 2010 au 30 juin 2011, ainsi que des pénalités pour manquement délibéré dont ont été assortis ces redressements, d'autre part, des compléments d'impôt sur les sociétés correspondant à une réduction en base de 66 824 euros au titre de l'exercice clos en 2009 et de 76 270 euros au titre de l'exercice clos en 2010 et enfin de la part des compléments de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises et de l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts correspondant aux minorations en base prononcées. Il a rejeté le surplus des conclusions de la demande.

Procédure devant la cour

I°) Par une requête et un mémoire, enregistrés sous le n° 20LY00858 le 1er mars 2020 et le 30 décembre 2020, la SARL Gilbert Sports, représentée par Me Buschiazzo et Me Ibarra, demande à la cour :

1°) de réformer ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités restant à sa charge ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- la procédure d'imposition est irrégulière dès lors, d'une part, que la remise des fichiers de ses écritures comptables n'a pas fait l'objet d'un document écrit, contresigné par elle matérialisant cette remise mais d'un inventaire notifié par courrier qui comporte une date erronée et n'a pas été signé, d'autre part, qu'elle n'a pas été informée de manière suffisamment précise sur la nature des traitements envisagés et enfin, que les propositions de rectification ne précisent pas la nature des traitements effectués et leurs résultats ;

- les irrégularités de sa comptabilité ne présentent pas un degré de gravité suffisant de nature à entraîner son rejet ;

- s'agissant des rectifications apportées à son résultat de l'exercice clos en 2008, elle apporte les pièces explicatives des anomalies relevées par la vérificatrice concernant les lignes de location n'ayant généré aucun chiffre d'affaires ;

- elle apporte également les pièces justificatives établissant le bien-fondé de la comptabilisation de pertes sur créances irrécouvrables ;

- la provision pour dépréciation de la créance qu'elle détient sur sa filiale, la SNC Marine 1850, est justifiée ; à supposer que cette provision ne pouvait être déduite, il y a lieu de prononcer la décharge de l'imposition correspondant aux reprises de provision ;

- s'agissant des rectifications apportées à ses résultats de la période du 1er octobre 2008 au 30 juin 2011, elle a déclaré un chiffre d'affaires global sur les ventes de matériel de location supérieur à celui réellement réalisé ;

- les anomalies relevées concernant les prestations atelier s'expliquent par une modification du mode de comptabilisation de ces prestations à compter du 28 décembre 2009 ;

- elle apporte, en grande partie, les pièces explicatives des anomalies relevées par la vérificatrice concernant les lignes de location n'ayant généré aucun chiffre d'affaires ;

- elle n'est pas redevable, au titre de la période du 1er octobre 2008 au 30 septembre 2009, de la taxe sur la valeur ajoutée sur les factures d'avoir de rétrocession émises le 31 janvier 2010 ;

- les intérêts de retard dont ont été assortis les rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er octobre 2010 au 30 juin 2011 devaient être décomptés jusqu'au 31 mars 2012 ;

- c'est à tort que le service a remis en cause la déductibilité de la TVA correspondant à des frais engagés par la société au cours de l'ensemble de la période vérifiée ;

- les rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés au titre des recettes omises, non annulés, des pertes sur créances irrécouvrables et des provisions sont contestés pour les mêmes motifs que ceux mentionnés en matière de taxe sur la valeur ajoutée ;

- elle conteste l'analyse du service quant à la facture Synergie 73 et aux deux factures Wintersteiger qui portent sur l'acquisition de matériels qui ne peuvent être regardés comme des immobilisations ;

- les dépenses exposées par elle, qui ne sont pas excessives, sont appuyées de justificatifs suffisants pour en admettre la déduction ;

- elle produit les éléments justifiant les charges afférentes aux salaires des personnels détachés dans ses magasins ;

- le quantum des suppléments de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises devra être revu à la baisse, à concurrence des décharges prononcées ;

- la majoration de 40% pour manquement délibéré n'est pas justifiée ;

- seules les sommes considérées comme distribuées sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts entrent dans l'assiette de l'amende fiscale prévue à l'article 1759 du code général des impôts.

Par un mémoire, enregistré le 30 octobre 2020, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête et demande à la cour :

1°) d'annuler l'article 4 du jugement en ce qu'il a déchargé la SARL Gilbert Sports des compléments d'impôt sur les sociétés correspondant à une réduction en base de 56 000 euros au titre de l'exercice clos en 2009 et 66 600 euros au titre de l'exercice clos en 2010 ;

2°) de remettre à la charge de la SARL, au titre respectivement des exercices clos en 2009 et 2010, les sommes de 22 733 euros et de 26 018 euros.

Il fait valoir que :

- les moyens invoqués par la société appelante ne sont pas fondés ;

- c'est à tort que les premiers juges ont prononcé la décharge de l'imposition correspondant aux reprises de provision, les sommes correspondantes ayant été admises, au cours des opérations de vérification, en diminution du résultat fiscal de la société au titre des exercices clos en 2009 et 2010.

II°) Par une requête, enregistrée le 17 avril 2020 sous le n° 20LY01323, le ministre de l'action et des comptes publics demande à la cour :

2°) de remettre à la charge de la SARL, au titre respectivement des exercices clos en 2009 et 2010, les sommes de 22 733 euros et de 26 018 euros.

Il soutient que :

- les moyens invoqués par la SARL dans sa requête d'appel ne sont pas fondés.

La requête a été communiquée à la SARL Gilbert Sports qui n'a pas produit d'observations.

Par une ordonnance du 14 mars 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 14 avril 2022 en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Lesieux, première conseillère,

- et les conclusions de Mme Vinet, rapporteure publique ;

Considérant ce qui suit :

1. La SARL Gilbert Sports, qui exploite des fonds de commerce de vente et location de matériels de sports dans la station de Courchevel à Saint-Bon-Tarentaise (Savoie), a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant, en matière d'impôt sur les sociétés, sur les exercices clos les 30 septembre 2008, 2009 et 2010, étendue en matière de taxe sur la valeur ajoutée jusqu'au 30 juin 2011. A l'issue de ce contrôle, la vérificatrice, après avoir écarté la comptabilité présentée comme étant irrégulière et non probante, a procédé à une reconstitution de ses chiffres d'affaires et de ses résultats. En conséquence, la société a été assujettie, selon la procédure contradictoire, à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période vérifiée, à des compléments d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 30 septembre 2008, 2009 et 2010 ainsi qu'à des compléments de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises au titre de l'année 2010. Ces impositions ont été assorties de pénalités et la société s'est vu appliquer l'amende fiscale prévue par l'article 1759 du code général des impôts. Par un jugement du 20 décembre 2019, le tribunal administratif de Grenoble, après avoir constaté un non-lieu à statuer partiel à hauteur de la somme de 67 366 euros dégrevée en cours d'instance au titre des exercices clos en 2010 et 2011, a déchargé la SARL Gilbert Sports d'une part, des compléments d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée correspondant aux redressements afférents aux lignes de location n'ayant généré aucun chiffre d'affaires, pour la totalité au titre de l'exercice clos en 2008, et à concurrence d'un montant en base de 14 302 euros TTC au titre de l'exercice clos en 2009, 17 945 euros TTC au titre de l'exercice clos en 2010 et 7 948 euros TTC au titre de la période du 1er octobre 2010 au 30 juin 2011, ainsi que des pénalités pour manquement délibéré dont ont été assortis ces redressements, d'autre part, des compléments d'impôt sur les sociétés correspondant à une réduction en base de 66 824 euros au titre de l'exercice clos en 2009 et de 76 270 euros au titre de l'exercice clos en 2010 et enfin de la part des compléments de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises et de l'amende de l'article 1759 du code général des impôts correspondant aux minorations en base prononcées, et a rejeté le surplus des conclusions de la demande. Par la requête n° 20LY00858, la SARL Gilbert Sports relève appel de ce jugement en tant qu'il n'a pas fait entièrement droit à sa demande. Par la requête 20LY01323, le ministre relève appel de ce jugement en tant que, par son article 4, il a prononcé la décharge des compléments d'impôt sur les sociétés correspondant à une réduction en base de 56 000 euros au titre de l'exercice clos en 2009 et 66 600 euros au titre de l'exercice clos en 2010, afférents aux reprises d'une provision pour dépréciation de la créance détenue par la SARL Gilbert Sports sur la SNC Marine 1850 que l'administration fiscale a remis en cause au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2008.

2. Ces deux requêtes sont dirigées contre le même jugement et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour y statuer par un seul arrêt.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

3. En premier lieu, aux termes du I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales : " Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable peut satisfaire à l'obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l'article 54 du code général des impôts en remettant, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général. L'administration peut effectuer des tris, classements ainsi que tous calculs aux fins de s'assurer de la concordance entre la copie des enregistrements comptables et les déclarations fiscales du contribuable. L'administration restitue au contribuable, avant la mise en recouvrement, les copies des fichiers transmis et n'en conserve aucun double ".

4. La SARL Gilbert Sports reproche à l'administration fiscale d'avoir unilatéralement accusé réception des fichiers des écritures comptables par l'envoi d'un courrier recommandé avec accusé réception, non signé par la vérificatrice et mentionnant une date de remise le 1er juin 2011 au lieu du 31 mai 2011. Toutefois, ni les dispositions du I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, ni d'ailleurs aucune autre disposition législative ou réglementaire, n'imposent qu'un document écrit, daté et signé par le contribuable et le vérificateur soit établi lors de la remise à ce dernier, sous forme dématérialisée, des copies des écritures comptables du contribuable. Si le paragraphe n°17 de l'instruction 13 L-2-08 du 6 mars 2008, dont les énonciations ont été reprises au paragraphe n° 180 de la doctrine administrative référencée BOI-CF-IOR-60-40-10, prévoit que la remise des fichiers informatiques sera formalisée par écrit sur un document remis par le vérificateur et contresigné par le contribuable, cette doctrine administrative ne peut être invoquée sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales dès lors qu'elle est relative à la procédure d'imposition. Par suite, la circonstance que la SARL Gilbert Sports n'a pas contresigné l'inventaire détaillé des copies des fichiers des écritures comptables remis sous forme dématérialisée, qui lui a été adressé par la vérificatrice, pas plus d'ailleurs que la circonstance que le courrier accompagnant cet inventaire comporte une erreur de date et n'est pas signé par la vérificatrice, ne sont de nature à vicier la procédure d'imposition.

5. En deuxième lieu, aux termes du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales : " En présence d'une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu'ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l'administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. Le contribuable formalise par écrit son choix parmi l'une des options suivantes : / a) Les agents de l'administration peuvent effectuer la vérification sur le matériel utilisé par le contribuable ; / b) Celui-ci peut effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. Dans ce cas, l'administration précise par écrit au contribuable, ou à un mandataire désigné à cet effet, les travaux à réaliser ainsi que le délai accordé pour les effectuer. Les résultats des traitements sont alors remis sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget ; / c) Le contribuable peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l'entreprise. Il met alors à la disposition de l'administration les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle. Ces copies sont produites sur tous supports informatiques, répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget. L'administration restitue au contribuable avant la mise en recouvrement les copies des fichiers et n'en conserve pas de double (...) ".

6. Il résulte de ces dispositions que le vérificateur qui envisage un traitement informatique sur une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés est tenu d'indiquer au contribuable, au plus tard au moment où il décide de procéder au traitement, par écrit et de manière suffisamment précise, la nature des investigations qu'il souhaite effectuer, c'est-à-dire les données sur lesquelles il entend faire porter ses recherches ainsi que l'objet de ces investigations, afin de permettre au contribuable de choisir en toute connaissance de cause entre les trois options offertes par ces dispositions. Le vérificateur n'est, à cet égard et conformément aux dispositions du b du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, tenu de préciser au contribuable la description technique des travaux informatiques à réaliser en vue de la mise en œuvre de ces investigations que si celui-ci a fait ensuite le choix d'effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification.

7. Il résulte de l'instruction que les magasins et points de vente exploités par la SARL Gilbert Sports disposent de caisses enregistreuses dotées du logiciel de gestion Skilou qui permet un suivi quantitatif et financier des immobilisations, des achats, des stocks, des ventes, des locations et des prestations annexes et pour lequel la société ne dispose d'aucune documentation concernant le fonctionnement et l'organisation des données. Par un premier courrier du 26 mai 2011, la vérificatrice a informé la SARL Gilbert Sports de son intention de mettre en œuvre un traitement informatique ayant pour objet de vérifier le caractère régulier et probant de sa comptabilité. Il y est précisé que la mise à disposition des fichiers des données de vente sur l'ensemble de la période contrôlée doit permettre de vérifier les conditions d'enregistrement des données de gestion commerciale dans la comptabilité et de contrôler le respect des obligations de conservation et que la mise à disposition de l'ensemble de données de facturation, de l'ensemble des données articles et de l'ensemble des données relatif au parc locatif doit permettre de vérifier le respect de la séquentialité des enregistrements, la chronologie des transactions et la ventilation des moyens de paiement ainsi que de faire une analyse du taux de rendement des immobilisations, une étude des marges et une comptabilité matière à partir de l'ensemble des données de facturation détaillées à l'article avec leurs prix unitaires de vente ou de location et les périodes de location. Par un second courrier du 9 septembre 2011, la vérificatrice a informé la SARL Gilbert Sports de son intention de mettre en œuvre un traitement informatique par la mise à disposition de l'ensemble des fichiers de facturation et d'encaissements relatifs aux ventes et aux locations, afin de contrôler les règles d'exigibilité en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Il résulte des énonciations de ces courriers que ceux-ci identifient les données sur lesquelles le vérificateur envisageait de conduire ses investigations ainsi que l'objet de celles-ci, précisant ainsi la nature des investigations que la vérificatrice estimait nécessaire au contrôle et mettant la SARL Gilbert Sports à même de choisir en toute connaissance de cause entre les trois options offertes par les dispositions du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales.

8. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) En cas d'application des dispositions du II de l'article L. 47 A, l'administration précise au contribuable la nature des traitements effectués (...) ". Aux termes du dernier alinéa du c) du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales : " L'administration communique au contribuable, sous forme dématérialisée ou non au choix du contribuable, le résultat des traitements informatiques qui donnent lieu à des rehaussements au plus tard lors de l'envoi de la proposition de rectification mentionnée à l'article L. 57 ".

9. Si l'administration est tenue, lorsqu'elle adresse une proposition de rectification à une société qui a choisi comme en l'espèce, en application du c) du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, de mettre à sa disposition les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle, de préciser dans cette proposition, les fichiers utilisés, la nature des traitements qu'elle a effectués sur ces fichiers et les modalités de détermination des éléments servant au calcul des rehaussements, elle n'a, en revanche, l'obligation de communiquer ni les algorithmes, logiciels ou matériels qu'elle a utilisés ou envisage de mettre en œuvre pour effectuer ces traitements, ni les résultats de l'ensemble des traitements qu'elle a réalisés, que ce soit préalablement à la proposition de rectification ou dans le cadre de celle-ci.

10. Il résulte de l'instruction que la SARL Gilbert Sports a eu communication, au cours des opérations de vérification, par des courriers du 24 juin 2011, du 27 septembre 2011, du 7 octobre 2011 et du 25 novembre 2011, des résultats provisoires des traitements informatiques afin de lui permettre d'apporter des explications aux incohérences relevées par la vérificatrice et de lui fournir les données manquantes sous forme de fichiers répondant aux normes prévues par le I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales. Les propositions de rectification du 22 décembre 2011 et du 5 juillet 2012 exposent les résultats des traitements informatiques opérés par le service, indiquent les fichiers utilisés et expliquent la nature des traitements opérés par la vérificatrice. Il y est précisé que la vérificatrice, après avoir concaténé les différents fichiers communiqués par la société pour former des fichiers uniques relatifs aux achats, aux ventes et aux locations par magasin exploités par la SARL Gilbert Sports pour chacun des exercices vérifiés, a réalisé un traitement à l'aide d'un logiciel d'audit et a procédé à des rapprochements avec les éléments issus de la comptabilité afin de déterminer les recettes dissimulées. Les résultats du traitement ont été présentés sous forme de tableaux joints en annexes à la proposition de rectification du 5 juillet 2012. Dans ces conditions, les propositions de rectification satisfont aux exigences du troisième alinéa de l'article 57 du livre des procédures fiscales et du c) de l'article L. 47 A de ce livre.

11. En dernier lieu, la SARL Gilbert Sport n'est pas fondée à invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, le paragraphe 22 de l'instruction 13 L-2-08 du 6 mars 2008, ni le paragraphe 132 de l'instruction 13 L-1-06 du 24 janvier 2006, dont les énonciations ont été reprises au paragraphe n° 370 de la doctrine administrative référencée BOI-CF-IOR-60-40-30, dès lors qu'ils sont relatifs à la procédure d'imposition et ne comportent aucune interprétation formelle de la loi fiscale.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne le rejet de la comptabilité :

12. Aux termes de l'article 54 du code général des impôts : " Les contribuables mentionnés à l'article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration (...) ".

13. Pour écarter la comptabilité de la SARL Gilbert Sports, le service a relevé, dans les propositions de rectification des 22 décembre 2011 et 5 juillet 2012, d'une part, que la société n'a pas été en mesure de présenter un grand nombre de pièces justificatives de ses écritures comptables et, d'autre part, que les factures de rétrocession émises ou reçues des autres sociétés du groupe familial mentionnent un montant global de marchandises sans précision sur les articles rétrocédés, les quantités et les prix unitaires, rendant impossible le suivi des marchandises acquises, et d'autre part, qu'à l'issue des traitements opérés sur les fichiers de gestion commerciale, des anomalies et incohérences sont apparues sans être expliquées en totalité. Ont ainsi été mis en exergue des discordances de chiffres d'affaires entre les données du logiciel Skilou et les données comptables, des discordances entre les valeurs du stock et du parc de location issues de ce logiciel et celles enregistrées en comptabilité, des incohérences concernant les variations dans le parc de location, l'existence de ruptures dans la numérotation des fiches de ventes et de location, des incohérences entre le montant brut, le montant des remises et le montant net, des anomalies entre la durée de la location et le montant facturé et des écarts entre le montant enregistré dans le fichier " caisse " et le montant total de la vente ou de la location. Dans ces conditions, eu égard aux omissions et lacunes ainsi relevées, la comptabilité de la SARL Gilbert Sports doit être regardée comme entachée de graves irrégularités la privant de toute valeur probante sans qu'elle puisse utilement de prévaloir de ce qu'elle aurait rencontré des difficultés pour répondre aux demandes de la vérificatrice de produire un certain nombre de fichiers issus de son logiciel de gestion, par les courriers des 26 mai 2011 et 9 septembre 2011, et de produire les données manquantes et justificatives, par les courriers du 24 juin 2011, du 27 septembre 2011, du 7 octobre 2011 et du 25 novembre 2011, ni de ce qu'elle aurait commis des erreurs de comptabilisation ou de ce qu'elle a pu, postérieurement au contrôle apporter certaines pièces justificatives ayant pu aboutir à un abandon des rectifications ou à une décharge prononcée par le tribunal administratif.

14. La SARL Gilbert Sports n'est pas fondée à se prévaloir des paragraphes 7, 8, 9 et 10 des doctrines administratives référencées D. adm. 4 G-3341, repris aux paragraphes 60, 70, 80 et 90 du BOI-CF-IOR-10-20 ni du paragraphe 3 de l'instruction 13 L 10-08 du 18 décembre 2008, dont les énonciations ont été reprises au paragraphe 640 du BOI-CF-IOR-10-50 qui ne font pas d'interprétation de la loi différente de celle dont il est fait application dans le présent arrêt.

En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée :

15. Aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel (...) ".

16. En premier lieu, il résulte de l'instruction qu'au cours de la vérification de comptabilité, la vérificatrice a constaté, sur l'intégralité de la période vérifiée, que le chiffre d'affaires correspondant à certaines lignes de location de matériel n'avait pas été déclaré. L'administration fiscale a, en conséquence, réintégré dans le chiffre d'affaires des exercices clos les 30 septembre 2008, 2009 et 2010 et de la période du 1er octobre 2010 au 30 juin 2011, les sommes respectives de 6 489,90 euros HT, 16 029,25 euros HT, 16 423,40 euros HT et 9 889,70 euros HT, et a procédé aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée correspondants au titre de la période du 1er octobre 2007 au 30 juin 2011. Il ressort des énonciations du jugement attaqué que le tribunal administratif a entièrement fait droit à la demande de la SARL Gilbert Sports tendant à la décharge de ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige au titre la période du 1er octobre 2007 au 30 septembre 2008. L'argumentation que la société appelante développe sur ce point au soutien de ses conclusions est donc inopérante. Si le tribunal administratif a seulement partiellement fait droit à sa demande au titre de la période du 1er octobre 2008 au 30 juin 2011, la société n'apporte pas d'autres pièces justificatives que celles soumises aux premiers juges et ne critique pas le jugement qui, en son point 29, fait état de ce que la société reconnaît elle-même ne pas être en mesure de justifier des anomalies qui lui sont reprochées pour respectivement 27 lignes au titre de l'exercice clos en 2009, pour un chiffre d'affaires y afférent de 4 869 euros TTC, 25 lignes au titre de l'exercice clos en 2010, pour un chiffre d'affaires y afférent de 1 697 euros TTC, et 36 lignes au titre de la période allant du 1er octobre 2010 au 30 juin 2011, pour un chiffre d'affaires y afférent de 1 942 euros TTC.

17. En deuxième lieu, il résulte de l'instruction que le service a réintégré dans le chiffre d'affaires de la SARL Gilbert Sports de l'exercice clos en 2010, la somme de 2 667 euros HT correspondant à la différence entre le chiffre d'affaires calculé par totalisation des " prestations ateliers " et le chiffre d'affaires comptabilisé et a prononcé un rappel de taxe sur la valeur ajoutée de 522,73 euros. En se bornant à soutenir, sans au demeurant en justifier, que la discordance relevée par le service s'explique par une modification du mode de comptabilisation des prestations d'atelier à compter du 28 décembre 2009, comptabilisées jusqu'à cette date dans un compte de ventes, la société appelante ne critique pas utilement les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de l'exercice clos en 2010.

18. En troisième lieu, il résulte de l'instruction qu'au cours de l'exercice clos en 2009, la société a rétrocédé des marchandises aux sociétés Ski Plus et Chaski pour respectivement 14 263 euros HT et 35 864 euros HT. En se bornant à faire valoir qu'elle a comptabilisé, le 30 septembre 2009, des sommes équivalentes au débit de compte de charges 607 " achat de marchandises ", en produisant les factures 2010/002 et 2010/003, émises par les sociétés Ski Plus et Chaski les 31 janvier 2010, et en soutenant que les factures 08/2010 et 07/2010 qu'elle a émises pour un même montant ne sont que des notes d'avoir, elle n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre des factures 08/2010 et 07/2010 correspondant à la rétrocession à ces sociétés, au cours de l'exercice clos en 2009, de marchandises, dont le détail n'est pas précisé.

19. En quatrième lieu, il résulte de l'instruction que la SARL Gilbert Sports a récupéré, au titre de l'exercice clos en 2008, par débit du compte 445716 " TVA collectée - taux normal " un montant de taxe sur la valeur ajoutée de 358,93 euros correspondant à des pertes sur créances irrécouvrables, enregistrées en comptabilité sous les libellés " erreur sur encaissement ", " impayé Valenti " et " Clients dus Byblos 30/09/2008 ". Au cours des opérations de contrôle, l'administration fiscale a remis en cause cette imputation au motif que la SARL ne justifiait pas du caractère irrécouvrable des créances litigieuses. En se bornant à soutenir, sans en justifier, que ces sommes correspondent à des créances détenues sur des clients étrangers dont elle ignore l'adresse, la SARL n'établit pas que les créances en cause seraient réellement irrécouvrables. En outre, la SARL appelante ne peut utilement, pour justifier du caractère irrécouvrable de ces créances, soutenir que ces sommes correspondraient à des remises de 100% effectuées au profit de clients locaux ou de la famille. Par ailleurs, si la SARL Gilbert Sports invoque, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, dans une version postérieure à l'année d'imposition en litige, le paragraphe 40 de la doctrine administrative référencée BOI-TVA-DED-40-10-20 selon lequel " Enfin, il est admis, à titre de règle pratique, que la récupération de la taxe puisse intervenir lorsque le créancier établit que son débiteur a disparu sans laisser d'adresse ou que le règlement a été effectué par un chèque volé ", il ne résulte pas de l'instruction que les sommes en cause correspondraient à des créances détenues sur des clients étrangers dont l'adresse lui est inconnue.

S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée déductible :

20. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération (...) II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures (...) ". Aux termes de l'article 289 de ce code : " I.-1. Tout assujetti est tenu de s'assurer qu'une facture est émise, par lui-même, ou en son nom et pour son compte, par son client ou par un tiers (...) II.- Un décret en Conseil d'Etat fixe les mentions obligatoires qui doivent figurer sur la facture. Ce décret détermine notamment les éléments d'identification des parties, les données concernant les biens livrés ou les services rendus et celles relatives à la détermination de la taxe sur la valeur ajoutée (...) ". Aux termes de l'article 242 nonies A de l'annexe II à ce code : " I. - Les mentions obligatoires qui doivent figurer sur les factures en application du II de l'article 289 du code général des impôts sont les suivantes : / 1° Le nom complet et l'adresse de l'assujetti et de son client (...) 11° Le montant de la taxe à payer et, par taux d'imposition, le total hors taxe et la taxe correspondante mentionnés distinctement (...) ".

21. Il résulte de ces dispositions que l'identification certaine du bénéficiaire d'une opération taxable est essentielle à l'exercice de son droit à déduction. Si la mention du nom complet et de l'adresse du client assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée sur la facture établie par le fournisseur ou le prestataire permet de présumer que les biens ou les services lui ont été livrés ou rendus et de vérifier qu'ils l'ont été pour les besoins de ses opérations taxées, l'absence de mention de ces informations ou leur caractère erroné sur la facture qui lui est remise peut ne pas faire obstacle à ce que la taxe soit déductible de celle à laquelle il est soumis en raison de ses propres affaires dans le cas seulement où il apporte la preuve par tout moyen du règlement effectif par lui-même de cette facture pour les besoins de ses propres opérations imposables.

22. L'administration a remis en cause le caractère déductible de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé des dépenses diverses de la SARL Gilbert Sports et notamment des dépenses de restauration, pour des montants de 1 771,42 euros au titre de la période du 1er octobre 2008 au 30 septembre 2009 et de 866,73 euros au titre de la période du 1er octobre 2009 au 30 septembre 2010, au motif que les pièces justificatives produites ne sont pas des factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 du code général des impôts. La société appelante, qui fait valoir que la circonstance qu'une facture ne comporte pas toutes les mentions obligatoires prévues par les dispositions précitées ne fait pas nécessairement obstacle à son droit à déduction, n'apporte toutefois aucune autre pièce de nature à établir que les dépenses en cause ont été réglées par elle pour les besoins de ses propres opérations imposables.

23. Les énonciations des paragraphes 263 et 264 de l'instruction 3 CA-136 du 7 août 2003, de mêmes que celles de l'instruction 3 E-1-06 du 10 avril 2006 applicable au secteur de la restauration, invoquées par la SARL Gilbert Sports sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ne donnent pas de la loi une interprétation différente de celle exposée ci-dessus.

En ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés :

24. En vertu des dispositions combinées du 1 de l'article 38 et de l'article 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises. Selon le 2 de l'article 38 : " Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apports et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiées ".

S'agissant de la réintégration de recettes omises :

25. En premier lieu, au cours de la vérification de comptabilité, la vérificatrice a constaté que, sur l'intégralité de la période vérifiée, le chiffre d'affaires correspondant à certaines lignes de location de matériel n'avait pas été déclaré. L'administration fiscale a, en conséquence, réintégré au résultat imposable de la société au titre des exercices clos en 2008, 2009 et 2010, les sommes respectives de 6 489,90 euros HT, 16 029,25 euros HT et 16 423,40 euros HT. Il ressort des énonciations du jugement attaqué que le tribunal administratif a entièrement fait droit à la demande de la SARL Gilbert Sports tendant à la décharge des compléments d'impôt sur les sociétés en litige au titre de l'exercice clos en 2008. L'argumentation que la société appelante développe sur ce point est donc inopérante à l'appui de ses conclusions. Si le tribunal administratif a seulement partiellement fait droit à sa demande au titre des exercices clos en 2009 et 2010, la société n'apporte pas d'autres pièces justificatives que celles portées à la connaissance des premiers juges et ne critique pas le jugement qui, en son point 29, fait état de ce que la société reconnaît elle-même ne pas être en mesure de justifier des anomalies qui lui sont reprochées pour respectivement 27 lignes au titre de l'exercice clos en 2009, pour un chiffre d'affaires y afférent de 4 869 euros TTC et 25 lignes au titre de l'exercice clos en 2010, pour un chiffre d'affaires y afférent de 1 697 euros TTC.

26. En deuxième lieu, le service a réintégré dans le résultat de la SARL Gilbert Sports de l'exercice clos en 2010, la somme de 2 667 euros HT correspondant à la différence entre le chiffre d'affaires calculé par totalisation des " prestations ateliers " et le chiffre d'affaires comptabilisé. La SARL Gilbert Sports soutient que la discordance relevée par le service s'explique par une modification du mode de comptabilisation des prestations d'ateliers à compter du 28 décembre 2009, comptabilisées jusqu'à cette date dans un compte de vente. Elle n'apporte toutefois aucune pièce justificative au soutien de ses allégations.

27. En quatrième lieu, la SARL Gilbert Sports, sans contester la reconstitution de ses résultats à hauteur de 1 416 euros HT au titre de l'exercice clos en 2009 et de 3 099 euros HT au titre de l'exercice clos en 2010 à raison des anomalies relevées dans les fichiers de ventes de ses matériels de locations, fait valoir que son chiffre d'affaires global sur ventes déclaré, au titre de ces deux exercices, est supérieur à celui réellement réalisé impliquant un écart en faveur du Trésor. Il ressort des énonciations du jugement attaqué, en particulier ses points 50 et 51 non critiqués en défense, que les premiers juges ont accueilli la demande de compensation présentée par la SARL Gilbert Sports sur le fondement des dispositions combinées des articles L. 203 et L. 205 du livre des procédures fiscales et ont prononcé la réduction à hauteur de 10 824 euros TTC au titre de l'exercice clos en 2009 et de 9 670 euros TTC au titre de l'exercice clos en 2010 des chiffres d'affaires et résultats de cette société au motif que les minorations de recettes afférentes aux ventes déclarées de matériel d'occasion au titre de ces deux exercices étaient compensées par une majoration du montant déclaré de ses ventes de matériels neufs au titre de ces deux mêmes exercices. Ainsi, le moyen invoqué devant la cour selon lequel elle " maintient que le chiffre d'affaires global sur vente déclaré (...) est supérieur à celui réellement réalisé " est inopérant au soutien de ses conclusions d'appel. Par ailleurs, la SARL Gilbert Sports, s'agissant de la réintégration dans ses résultats des exercices clos en 2010 et 2011 des autres recettes omises, indique dans ses écritures d'appel qu'elle " prend acte de la correction par l'administration fiscale des rehaussements qui sont ramenés de 25 408 euros à 22 189 euros " et que " les redressements non annulés par l'administration fiscale sont contestés pour les mêmes motifs que ceux mentionnés supra en matière de taxe sur la valeur ajoutée ". Ce moyen n'est pas assorti des précisions suffisantes permettant d'en apprécier la portée.

S'agissant de la remise en cause du caractère déductible de charges :

28. Aux termes du 1 de l'article 39 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'œuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. Toutefois les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu (...) 2° (...) les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont intégralement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation (...) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice ".

29. En premier lieu, il résulte des dispositions de l'article 38 quater de l'annexe III au code général des impôts que " les entreprises doivent respecter les définitions édictées par le plan comptable général, sous réserve que celles-ci ne soient pas incompatibles avec les règles applicables pour l'assiette de l'impôt ". L'article 211-1 du plan comptable général issu du règlement n° 2004-06 du 23 novembre 2004 alors en vigueur, définit en son point 2 la notion d'immobilisation corporelle comme étant un " actif physique détenu, soit pour être utilisé dans la production ou la fourniture de biens ou de services, soit pour être loué à des tiers, soit à des fins de gestion interne et dont l'entité attend qu'il soit utilisé au-delà de l'exercice en cours ".

30. Il résulte de l'instruction que la SARL Gilbert Sports a comptabilisé en charges déductibles au titre des exercices clos en 2009 et 2010, des frais correspondant à l'acquisition de biens que l'administration a considéré comme étant des immobilisations corporelles ne pouvant être admises en charge sur le fondement du 1° de l'article 39 du code général des impôts. La société appelante conteste l'appréciation du service s'agissant de la facture Synergie 73 du 31 décembre 2008 pour un montant de 2 584,70 euros HT correspondant à la livraison et à l'installation de matériel informatique et logiciel que la SARL Gilbert Sports a comptabilisée en charges pour un montant de 460 euros HT correspondant aux seuls frais d'installation et de mise en service. Elle ne développe toutefois aucune argumentation à l'appui de sa contestation. Elle conteste également l'appréciation portée par le service s'agissant des factures émises par la société Skid Wintersteiger le 1er octobre 2008 et le 6 novembre 2008 correspondant à l'achat d'une meule micro et d'un pistolet de surmoulage pour des montants respectifs de 1 440 euros HT et 1 238, 40 euros HT, et soutient que ces biens ne répondent pas à la définition d'une immobilisation corporelle dans la mesure où ils " se consomment rapidement en moins d'un an ". Toutefois, il n'est pas contesté que ces biens ont été acquis à des fins de gestion interne et il n'est pas établi que l'entreprise ne pourrait pas les utiliser au-delà de l'exercice en cours. Au demeurant, il résulte de l'instruction que la facture comptabilisée le 1er octobre 2008 est datée du 31 mai 2007 et aurait dû être comptabilisée au titre de l'exercice clos en 2008, au cours duquel elle a été engagée. C'est donc à bon droit que l'administration fiscale a écarté la déductibilité de ces dépenses au titre des exercices litigieux.

31. En deuxième lieu, les charges pouvant être admises en déduction du bénéfice imposable, en application du 1° du 1 de l'article 39 du code général des impôts, doivent correspondre à des charges effectives, exposées dans l'intérêt direct de l'exploitation et être appuyées de pièces justificatives.

32. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a réintégré dans les résultats de la SARL Gilbert Sports au titre des exercices clos en 2009 et 2010, les sommes respectives de 45 010,37 euros HT et de 25 689,06 euros HT, correspondant à des dépenses comptabilisées sans être assorties des pièces permettant de justifier qu'elles ont été effectivement supportées par la société et exposées dans l'intérêt direct de l'exploitation. La société appelante ne produit, à l'appui de sa contestation, aucune pièce justificative.

33. Elle se prévaut cependant, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des paragraphes 1, 5 et 7 de l'instruction D. adm. 4 C-122 du 30 octobre 1997, dont les énonciations ont été reprises dans la doctrine administrative référencée BOI-BIC-CHG-10-20-20 et fait valoir qu'en vertu de son paragraphe 40, les menues acquisitions de produits consommables peuvent ne pas être assorties des factures correspondantes. Elle ne précise cependant pas, parmi les sommes dont l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité, celles qui correspondraient à de telles menues acquisitions de produits consommables. En outre, elle n'est pas fondée à se prévaloir des énonciations de la réponse ministérielle fait à M. A... le 8 juillet 1954 concernant les frais de déplacement, de réception et de voyages des dirigeants qui ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale qui serait différente de celle dont il est fait application dans le présent arrêt.

34. En troisième lieu, il résulte des dispositions combinées du 2 de l'article 38 et du 1 de l'article 39 du code général des impôts que le bénéfice net est établi sous déduction des charges, comprenant notamment les pertes sur les créances devenues définitivement irrécouvrables à la clôture d'un exercice postérieur à celui de leur naissance.

35. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a réintégré dans les résultats imposables de la SARL Gilbert Sports les sommes de 1 829,72 euros et de 22 737 euros qui avaient été déduites pour perte à la clôture des exercices clos respectivement en 2008 et 2010 et qui, selon la société, correspondaient à des créances irrécouvrables. Pour contester la réintégration opérée au titre de l'exercice clos en 2008, la SARL appelante, se borne, pour justifier de leur caractère irrécouvrable, à soutenir, sans toutefois l'établir, à la fois que les sommes en cause correspondent à des créances détenues sur les clients étrangers dont elle ne connaît pas l'adresse et que ces sommes correspondent à des remises de 100 % effectuées au profit de clients locaux ou de la famille. Pour contester la réintégration opérée au titre de l'exercice clos en 2010, elle se borne à soutenir, sans autre précision, qu'elle reprend la même argumentation que celle développée au titre de l'exercice clos en 2008. Ce faisant, elle n'apporte pas la preuve qui lui incombe, du caractère irrécouvrable des créances en cause.

36. En quatrième lieu, en vertu de l'article 39 du code général des impôts, le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, dont relèvent notamment les rémunérations versées aux salariés, à la condition qu'elles correspondent à un travail effectif et ne soient pas excessives eu égard à l'importance du service rendu.

37. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a réintégré dans les résultats imposables de la SARL Gilbert Sports au titre des exercices clos en 2009 et 2010 les sommes respectives de 51 739 euros et 96 194 euros correspondant à des factures de personnel mis à sa disposition par les sociétés Ski Plus et Chaski. Pour contester cette réintégration, la société appelante se borne à produire quelques bulletins de paie et des tableaux rédigés par ses soins indiquant l'identité du salarié, le nom de son employeur, le magasin où a eu lieu la mise à disposition ainsi que le montant global des salaires. Ces éléments sont toutefois insuffisants à démontrer la période d'emploi et la réalité des prestations facturées par les sociétés Ski Plus et Chaski.

38. En dernier lieu, d'une part, il résulte des dispositions du 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts qu'une entreprise peut porter en provision et déduire des bénéfices imposables d'un exercice des sommes correspondant à des pertes ou charges qui ne seront supportées qu'ultérieurement par elle, à la condition que ces pertes ou charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante, qu'elles apparaissent, en outre, comme probables eu égard aux circonstances constatées à la date de clôture de l'exercice et qu'enfin, elles se rattachent par un lien direct aux opérations de toute nature déjà effectuées à cette date par l'entreprise.

39. La SARL Gilbert Sports a constitué à la clôture de l'exercice 2008, à hauteur de 364 413 euros, une provision pour dépréciation d'une créance d'un montant de 379 413,04 euros détenue sur la SNC Marine 1850 dont elle détient 99,8 % des parts. Pour justifier de la constitution de cette provision, elle soutient qu'elle a communiqué au service un historique précis et chiffré. Il ne résulte toutefois pas de l'instruction qu'elle aurait fourni au service les pièces justifiant de la nature de la créance. La seule circonstance que les deux sociétés entretiennent des relations commerciales étroites ne saurait suffire à justifier la constitution de la provision. Par ailleurs, il résulte de l'instruction qu'au 30 septembre 1995, la créance détenue par la société appelante s'élevait à 112 828 euros et que la SNC Marine 1850 a été mise en redressement judiciaire le 24 octobre suivant. L'administration fiscale relève que la SARL Gilbert Sports n'a pas produit sa créance auprès du mandataire judiciaire et qu'elle n'a constitué une provision pour faire face à une perte qu'à compter du 30 avril 1999 alors même qu'à la suite du plan de continuation arrêté par le jugement du tribunal de grande instance d'Albertville, la SNC Marine 1850 a désintéressé tous ses créanciers déclarés avec un dernier dividende versé en juin 2003. Elle relève également qu'en 2005, la SNC Marine 1850 a déclaré une adjonction d'activité de bar, restaurant, brasserie, pizzeria, qui est devenue son activité principale à compter du 1er novembre 2006, date à laquelle elle a donné son fonds de commerce en location-gérance ce qui lui assure un chiffre d'affaires régulier et des charges limitées et que depuis lors, elle rembourse régulièrement sa dette à la SARL Gilbert Sports qui est l'un de ses principaux créanciers. En se bornant à faire valoir que la SNC Marine 1850 a été placée en redressement judiciaire en 1995 et que sa situation financière serait dégradée depuis cette date, la société appelante ne justifie pas, au titre de l'exercice clos en 2008, de la constitution d'une provision pour dépréciation de la créance qu'elle détient, à hauteur de 96 % de son montant.

40. En outre, la SARL Gilbert Sports n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales de la documentation administrative 4 E-3322 du 26 novembre 1996, ni du paragraphe 140 de la doctrine référencée BOI-BIC-PROV-40-20 qui citent des exemples jurisprudentiels de cas dans lesquels la constitution d'une provision pour créance douteuse est possible et ne comportent pas d'interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent arrêt.

41. D'autre part, il résulte de l'instruction, en particulier de la proposition de rectification du 5 juillet 2012, que, compte tenu de la remise en cause de cette provision au titre de l'exercice clos en 2008, le service a admis en diminution du résultat fiscal des exercices clos en 2009 et 2010, les reprises sur cette même provision comptabilisées pour des montants respectifs de 56 000 euros et 66 600 euros. Il en résulte que le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a prononcé la réduction des bases imposables de la SARL Gilbert Sports à l'impôt sur les sociétés à hauteur de ces montants.

Sur les pénalités :

42. En premier lieu, aux termes de l'article 1727 du code général des impôts : " I. - Toute créance de nature fiscale, dont l'établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard. A cet intérêt s'ajoutent, le cas échéant, les sanctions prévues au présent code (...) IV. - 1. L'intérêt de retard est calculé à compter du premier jour du mois suivant celui au cours duquel l'impôt devait être acquitté jusqu'au dernier jour du mois du paiement (...) 4. Lorsqu'il est fait application de l'article 1729, le décompte de l'intérêt de retard est arrêté au dernier jour du mois de la proposition de rectification ou, en cas d'échelonnement des impositions supplémentaires, du mois au cours duquel le rôle doit être mis en recouvrement (...) ".

43. Au cours des opérations de contrôle, la vérificatrice a constaté une insuffisance de déclaration de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 72 441 euros au titre de la période du 1er octobre 2010 au 30 juin 2011. Ce rappel de taxe sur la valeur ajoutée a été assorti de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a. de l'article 1729 du code général des impôts. Toutefois, au cours de l'instruction de première instance, l'administration fiscale a accordé un dégrèvement de 41 831 euros en droits et de 18 769 euros de pénalités pour lequel le tribunal administratif de Grenoble a constaté un non-lieu à statuer. La SARL Gilbert Sports conteste les modalités de calcul des intérêts de retard dont les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en cause ont été assortis et soutient qu'ils devaient être calculés jusqu'au dernier jour du mois du paiement, soit jusqu'au 31 mars 2012 et non jusqu'au 31 juillet 2012, dernier jour du mois de la proposition de rectification. Toutefois, les pièces qu'elle produit, consistant en un récapitulatif de déclaration CA3 et des extraits de comptabilité ne permettent pas d'établir que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en cause ont été payés au cours du mois de mars 2012.

44. En deuxième lieu, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ".

45. La majoration de 40 % prévue au a. de l'article 1729 du code général des impôts a été appliquée aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée et aux rehaussements d'impôt sur les sociétés résultant de la minoration du chiffre d'affaires déclarés par la SARL Gilbert Sport au titre de la période vérifiée. Pour justifier de l'application de cette majoration, l'administration fiscale a retenu l'importance des omissions déclaratives, réitérées sur l'ensemble de la période vérifiée, qui ne pouvaient être ignorées de la société. Ainsi, alors même que l'administration a accordé des dégrèvements et que le tribunal administratif a prononcé des décharges, le service doit être regardé comme apportant la preuve de ce que la SARL Gilbert Sports a volontairement cherché à éluder une fraction importante de l'impôt sur les sociétés et de la taxe sur la valeur ajoutée dont elle était redevable, justifiant ainsi l'application de la majoration en litige.

46. En troisième lieu, aux termes de l'article 1759 du code général des impôts : " Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées (...) ". Aux termes de l'article 117 de ce code : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. / En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1759 ". Aux termes de l'article 116 du même code : " Pour chaque période d'imposition, la masse des revenus distribués déterminée conformément aux dispositions des articles 109 à 115 ter est considérée comme répartie entre les bénéficiaires, pour l'évaluation du revenu de chacun d'eux, à concurrence des chiffres indiqués dans les déclarations fournies par la personne morale dans les conditions prévues au 2° du 2 de l'article 223. "

47. Il résulte de ces dispositions que la pénalité fiscale visée à l'article 1759 du code général des impôts tend à sanctionner le refus par une personne morale de révéler l'identité des bénéficiaires de revenus distribués dans les conditions prévues par les articles 109 à 115 ter du code général des impôts. Il en résulte que le moyen tiré de ce que seules les sommes considérées comme distribuées sur le fondement du c. de l'article 111 du code général des impôts devaient être comprises dans l'assiette de l'amende fiscale appliquée à la SARL Gilbert Sports sur le fondement de l'article 1759 du code général des impôts au titre de l'ensemble de la période vérifiée, à l'exclusion des sommes réputées distribuées sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 de ce code, doit être écarté.

48. Par ailleurs, contrairement aux affirmations de la société appelante, il ne peut être déduit des énonciations de la documentation administrative 4 J-1212 du 1er novembre 1995 ni des termes de l'instruction 13 N-1-07 du 19 février 2007 qu'elle mentionne dans ses écritures, que la doctrine administrative limiterait l'application de l'amende fiscale prévue à l'article 1759 du code général des impôts aux seules rémunérations ou avantages occultes au sens du c. de l'article 111 du code général des impôts.

49. Il résulte de tout ce qui précède que la SARL Gilbert Sports n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté le surplus de sa demande. En revanche, le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que, par l'article 4 de ce même jugement, ce tribunal a prononcé la réduction des bases imposables de la SARL Gilbert Sports à l'impôt sur les sociétés à hauteur de 56 000 euros au titre de l'exercice clos en 2009 et 66 600 euros au titre de l'exercice clos en 2010 et a déchargé la SARL Gilbert Sports des compléments d'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre de ces exercices, correspondants à ces réduction en base.

Sur les frais liés au litige :

50. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à la SARL Gilbert Sports la somme qu'elle réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de la SARL Gilbert Sports est rejetée.

Article 2 : L'article 4 du jugement du tribunal administratif de Grenoble du 20 décembre 2019 est annulé en tant qu'il prononce la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquels la SARL Gilbert Sports a été assujettie au titre des exercices clos en 2009 et 2010 correspondant à la réduction en base des sommes respectives de 56 000 euros et de 66 600 euros.

Article 3 : Les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés ainsi que les intérêts de retard et la majoration de 10 % prévue à l'article 1728 du code général des impôts sont remis à la charge de la SARL Gilbert Sports pour des montants de 22 733 euros au titre de l'exercice clos en 2009 et de 26 018 euros au titre de l'exercice clos en 2010.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Gilbert Sports et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré après l'audience du 16 juin 2022 à laquelle siégeaient :

M. Pruvost, président,

Mme Evrard, présidente-assesseure,

Mme Lesieux, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 6 juillet 2022.

La rapporteure,

S. Lesieux Le président,

D. Pruvost

La greffière,

M.-Th. Pillet

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition,

La greffière,

Nos 20LY00858, 20LY01323

| France, Cour administrative d'appel de Lyon, 2ème chambre, 06 juillet 2022, 20LY00858

Synthèse

Analyses

Composition du Tribunal

Origine de la décision