| France, Cour administrative d'appel de Lyon, 2ème chambre, 07 avril 2022, 19LY00685

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

La SELAS G...a demandé au tribunal administratif de Dijon de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013 et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2011, 2012 et 2013.

Par un jugement nos 1702455, 1702456 du 12 février 2019, le tribunal administratif de Dijon a rejeté ses demandes.

Procédure devant la cour

Par une requête et des mémoires, enregistrés le 20 février 2019, le 18 décembre 2019, et le 2 juillet 2021, la SELAS B... F..., représentée par Me Doret, demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ;

3°) d'ordonner le remboursement des sommes mises en recouvrement assorties des intérêts moratoires ;

4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- les impositions litigieuses ont été établies à l'issue d'une procédure irrégulière dès lors que, d'une part, sa comptabilité des exercices clos en 2011 et 2012 ne pouvait faire l'objet du traitement informatisé prévu par l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales et que, d'autre part, elle n'a pas reçu une information suffisante sur la nature des traitements informatiques envisagés ;

- les avis de mise en recouvrement ne satisfont pas aux prescriptions de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales ;

- pour reconstituer le montant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée, le service a utilisé une méthode aléatoire, incompatible avec les règles de la taxe sur la valeur ajoutée sur les encaissements ;

- rien ne permet de vérifier que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2011 ont été abandonnés suite à l'avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ;

- s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée déductible, l'administration a omis de tenir compte d'une correction globale de 238,46 euros en sa faveur au titre de l'année 2012 ;

- par ailleurs, elle a produit les factures justificatives émises par les sociétés ERDF et Comalec ; en tout état de cause, les dépenses en cause ont été réellement engagées dans l'intérêt de l'exploitation ;

- la position du service, s'agissant du coefficient sur la taxe sur la valeur ajoutée déductible au titre du carburant, n'est pas justifiée dès lors qu'elle a respecté l'article 298 4.1° b du code général des impôts ;

- s'agissant des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, il doit être tenu compte de l'abandon et de la correction de taxe sur la valeur ajoutée ;

- les " produits financiers non déclarés " sont inexistants ; en tout état de cause, ils ne pouvaient être imposés sur le fondement de l'article 39-1, 3° du code général des impôts ;

- les choix d'emploi de trésorerie qu'elle a faits ne relèvent pas de l'acte anormal de gestion ;

- elle produit les éléments justifiant les charges déduites de ses résultats ; s'agissant plus particulièrement des factures émises par les sociétés ERDF, Comalec et Art et style, elle était fondée à les déduire de ses résultats en application de l'instruction n° 4 A-13-05 qui admet que la tolérance sur les immobilisations de moins de 500 euros HT s'applique désormais par composant ;

- la remise en cause des charges au titre des frais de véhicules n'est pas justifiée ; ces frais étaient valorisés selon une méthode " réelle ", le service ne peut pas lui imposer l'application du barème fiscal kilométrique en tant que plafond, duquel il est au surplus déduit le coût réel du carburant ; à supposer que ce barème s'applique, il y a lieu d'y déduire le coût du carburant selon ce barème et non son coût réel ; par ailleurs, les remboursements des frais kilométriques sont constitutifs de simples débours pour l'exploitation et en application de la doctrine administrative référencée BOI-BNC-BASE-20-30 n° 190 du 12 septembre 2012, les sommes ainsi versées par les clients ne constituent pas des recettes imposables.

Par des mémoires, enregistrés le 30 août 2019 et le 21 février 2020, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- la requête, qui se borne à reproduire dans des termes identiques, les moyens déjà présentés à l'appui de sa demande de première instance, est irrecevable ;

- les moyens soulevés par la SELAS B... F... sont soit sans objet soit infondés.

Par une ordonnance du 5 juillet 2021, la clôture d'instruction a été fixée au 17 septembre 2021 en application des articles R. 613 1 et R. 613 3 du code de justice administrative.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 ;

- l'arrêté du 29 juillet 2013 portant modification des dispositions de l'article A. 47 A-1 du livre des procédures fiscales relatif aux normes de copies des fichiers sur support informatique ;

- le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Lesieux, première conseillère,

- les conclusions de Mme Vinet, rapporteure publique,

- et les observations de M. F... ;

Une note en délibéré, présentée pour la SELAS B... F..., a été enregistrée le 21 mars 2022.

Considérant ce qui suit :

1. La SELAS B... F..., dont l'unique associé est M. F... et qui a pour objet social l'exercice de la profession d'avocat, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013 à l'issue de laquelle l'administration l'a assujettie, selon la procédure contradictoire, à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période vérifiée ainsi qu'à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2011, 2012 et 2013, assortis des intérêts de retard. La SELAS B... F... relève appel du jugement du 12 février 2019 par lequel le tribunal administratif de Dijon a rejeté ses demandes tendant à la décharge de ces impositions et intérêts de retard.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales dans sa rédaction issue de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificatives pour 2012 : " I.- Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable satisfait à l'obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l'article 54 du code général des impôts en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général. (...) L'administration peut effectuer des tris, classements ainsi que tous calculs aux fins de s'assurer de la concordance entre la copie des enregistrements comptables et les déclarations fiscales du contribuable. L'administration détruit, avant la mise en recouvrement, les copies des fichiers transmis. /II.- En présence d'une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu'ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l'administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. Le contribuable formalise par écrit son choix parmi l'une des options suivantes : /a) Les agents de l'administration peuvent effectuer la vérification sur le matériel utilisé par le contribuable ; /b) Celui-ci peut effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. (...) c) Le contribuable peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l'entreprise. Il met alors à la disposition de l'administration les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle (...) ". Aux termes de l'article 14 de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 : " I et II.-A modifié les dispositions suivantes : / Livre des procédures fiscales / Art. L47 A (...) III.- Les I et II s'appliquent aux contrôles pour lesquels l'avis de vérification est adressé après le 1er janvier 2014 ".

3. D'une part, la SELAS B... F... soutient que la vérificatrice ne pouvait exiger qu'elle lui remette, sous forme dématérialisée, une copie des fichiers de ses écritures comptables concernant les exercices clos en 2011 et 2012. Toutefois, il résulte des dispositions précitées que, pour les contrôles pour lesquels l'avis de vérification est adressé après le 1er janvier 2014, il appartient au contribuable dont la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, de remettre au vérificateur une copie de ses fichiers des écritures comptables sous forme dématérialisée. Il résulte de l'instruction que l'avis de vérification a été adressé à la SELAS le 6 octobre 2014 et reçu le 10 octobre suivant et il est constant que la comptabilité de cette société, au titre des exercices clos en 2011 et 2012, était tenue au moyen de systèmes informatisés. Il s'en déduit que la SELAS B... F... était tenue de remettre à la vérificatrice, au début des opérations de contrôle, une copie des fichiers des écritures comptables, sous forme dématérialisée, concernant non seulement l'exercice clos en 2013 mais également les exercices clos en 2011 et 2012. En tout état de cause, il résulte de l'instruction que, compte tenu des difficultés rencontrées par la SELAS pour transmettre à la vérificatrice les fichiers des écritures comptables des exercices clos en 2011 et 2012 aux normes prévues par l'article 1er de l'arrêté du 29 juillet 2013 visé ci-dessus, le service a admis qu'elle puisse présenter les documents comptables concernant les exercices antérieurs à 2013 sous format papier.

4. D'autre part, la SELAS B... F... soutient qu'elle n'a pas été destinataire de l'information prévue par le II de l'article L. 47 A précité quant à la nature des investigations que la vérificatrice souhaitait effectuer. Toutefois, il ne résulte pas de l'instruction que la vérificatrice aurait mis en œuvre des traitements informatiques au sens du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales et ce, au demeurant, alors que la SELAS a présenté les documents comptables concernant les exercices clos en 2011 et 2012 sous format papier. Il ne saurait en outre être déduit des paragraphes 10 et suivants de la doctrine administrative référencée BOI-CF-IOR-60-40-20, invoquée au demeurant dans sa version postérieure à la période de vérification en litige, que le format des fichiers des écritures comptables imposerait nécessairement un traitement informatique de ces fichiers par le service au sens du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales. Il en résulte que la SELAS B... F... n'est pas fondée à soutenir que l'administration fiscale était tenue de l'informer par écrit des différentes options dont elle disposait s'agissant des traitements informatiques envisagés.

5. En second lieu, aux termes de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité ". Aux termes de l'article R. 256-1 du même livre : " (...) L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. (...) Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications (...) ". Il résulte de ces dispositions que lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il doit faire référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 du livre des procédures fiscales et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications.

6. Il résulte de l'instruction que les avis de mise en recouvrement des 9 et 27 mars 2017, notifiés à la SELAS B... F..., se réfèrent, pour l'un, à la proposition de rectification du 19 décembre 2014 concernant les rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2011 et les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles la SELAS a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2011, et pour l'autre, à la proposition de rectification du 11 février 2015 concernant les rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013 et les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des exercices clos en 2012 et 2013. Ces avis font également mention des réponses aux observations du contribuable des 10 avril 2014 et 27 mai 2015, de la notification, le 14 septembre 2016, de l'avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du 21 juin 2016 et de la lettre d'information du 11 janvier 2017 informant la SELAS des nouvelles conséquences financières du contrôle à la suite de cet avis. La société appelante ne conteste pas avoir été rendue destinataire de ces documents. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées doit être écarté comme manquant en fait.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée :

7. Aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel (...) ". Aux termes du 2 de l'article 269 du même code : " La taxe est exigible : (...) c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits (...) ".

8. En l'absence de remise en cause du caractère régulier, sincère et probant de la comptabilité, l'administration fiscale ne peut, pour apporter la preuve qui lui incombe de ce que la société n'aurait pas déclaré la taxe sur la valeur ajoutée grevant l'ensemble des recettes encaissées, recourir à une méthode d'évaluation moins précise que les écritures comptabilisées. Il lui est en revanche loisible de procéder à des tests de cohérence des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée en les rapprochant d'autres éléments tirés de la comptabilité de la société, tels les soldes des comptes de produits et ceux des comptes des clients, corrigés de leurs variations entre l'ouverture et la clôture de la période considérée.

9. La SELAS B... F..., dont la comptabilité n'a pas été écartée, soutient que la méthode sur laquelle s'est fondée l'administration fiscale pour déterminer la taxe sur la valeur ajoutée collectée due, à partir du compte client 411, présente un caractère hypothétique.

10. En premier lieu, s'agissant de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013, il résulte de l'instruction, en particulier de la proposition de rectification du 11 février 2015, que pour établir le montant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée, la vérificatrice s'est, contrairement aux allégations de la SELAS B... F..., fondée sur le montant réel des encaissements toutes taxes comprises obtenus par comparaison entre les crédits portés en comptes clients et les débits enregistrés au compte 512 " Banque ". Après neutralisation de deux opérations, datées des 31 décembre 2012 et 1er janvier 2013, qui n'avaient pas été portées au débit de ce compte au cours de la période vérifiée, et déduction du chiffre d'affaires non imposable, elle a déterminé la taxe sur la valeur ajoutée collectée due au titre de chaque année qu'elle a comparée aux montants déclarés et en a déduit une insuffisance de 432 euros au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2012 et de 2 166 euros au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2013. La SELAS B... F..., qui soutient que l'assiette ainsi établie " demeure contredite par le relevé direct du compte banque ", se borne à produire des documents, intitulés " TVA 2012 " et " TVA 2013 " proposant une méthode de calcul fondée sur les comptes 7 de produits et les chiffres d'affaires annuels, présentant un caractère approximatif. Par suite, le moyen tiré de ce que la méthode d'évaluation des rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée serait, pour la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013, erronée doit être écarté.

11. En second lieu, il résulte de l'instruction, en particulier des motifs de l'avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du 21 juin 2016, que le service a abandonné, au cours de la séance, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée non déclarée au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2011. Son moyen, inopérant, ne peut donc qu'être écarté.

S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée déductible :

12. En premier lieu, aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. (...) II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures (...) ".

13. La SELAS B... F... reprend en appel, sans développer d'autre argument, les moyens tirés de ce que, d'une part, le service aurait, dans sa réponse aux observations du contribuable du 27 mai 2015, admis un montant global de taxe sur la valeur ajoutée déductible de 238,46 euros qui n'aurait pas été pris en compte. Il y a lieu d'écarter ces moyens par adoption des motifs retenus par le tribunal administratif de Dijon.

14. Par ailleurs, la SELAS B... F... soutient que la taxe grevant les factures émises par les sociétés ERDF et Comalec était déductible, et que c'est à tort que celle-ci n'a pas été admise par le service quand bien même elle n'a pas en mesure de produire les factures afférentes aux travaux en cause dès lors que les dépenses ont réellement été engagées. Toutefois, d'une part, la facture de la société Comalec d'un montant de 1 792,76 euros TTC a été établie au nom de la SCI RDO et non au nom de la SELAS B... F.... D'autre part, s'agissant de la prétendue facture ERDF, il résulte de l'instruction qu'au cours de la procédure la société requérante a seulement produit une proposition de raccordement électrique détaillant la nature des prestations ainsi que leur coût prévisionnel pour un montant total de 1 897,50 euros et n'a, malgré la demande du service produit ni facture, ni document en tenant lieu. La proposition de raccordement électrique ne permet pas d'identifier le destinataire ni la localisation du chantier à cette opération. Dès lors, la SELAS F... n'est pas fondée à contester les rectifications portant sur ces deux opérations.

15. En second lieu, il résulte de l'instruction que, lors de l'interlocution départementale, ainsi que la SELAS B... F... en a été informée par courrier du 20 octobre 2015, l'administration fiscale a admis la déduction du montant de taxe sur la valeur ajoutée déductible sur les frais de carburant à hauteur de leur coefficient d'admission, soit 80 % prévu par le b du 4.1° de l'article 298 du code général des impôts. Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée déductible ont donc été limités à hauteur de 20 % du montant des rappels initialement notifiés, soit 122 euros au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2012 et 110 euros au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2013. En se bornant à soutenir qu'elle a respecté ce texte, la SELAS B... F... n'assortit pas son moyen des précisions suffisantes permettant d'en apprécier le bien-fondé.

En ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés :

S'agissant de la réintégration des intérêts sur avances :

16. En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. En règle générale, les prêts sans intérêts ou les abandons de créances accordés par une entreprise au profit d'un tiers ne relèvent pas d'une gestion commerciale normale, sauf s'il apparaît qu'en consentant de tels avantages, l'entreprise a agi dans son propre intérêt. S'il appartient à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer qu'un abandon de créances ou d'intérêts consenti par une entreprise à un tiers constitue un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve dès lors que cette entreprise n'est pas en mesure de justifier qu'elle a bénéficié en retour de contreparties.

17. En premier lieu, il résulte de l'instruction que la SELAS B... F... a, en août 2011, souscrit à concurrence de 0,10 % des droits sociaux au capital des SCI RDO et RDL, détenues à 99,9 % par M. F... qui en est également le gérant, et leur a, à compter du 31 décembre 2011, consenti des avances de trésorerie. La vérification de comptabilité a révélé qu'au titre de l'exercice clos en 2012, la SELAS n'avait perçu aucune rémunération sur les avances ainsi consenties. Estimant qu'elle aurait pu prétendre au versement d'intérêts, l'administration a réintégré aux résultats imposables de la société le montant de ces intérêts, calculés, contrairement aux allégations de la société appelante, selon le taux d'intérêt légal de 0,71 %, soit 218 euros correspondant à l'avance consentie à la SCI RDO et 122 euros correspondant à l'avance consentie à la SCI RDL.

18. Pour justifier les avances sans intérêt consenties à ces SCI, la SELAS B... F... soutient que son choix d'investir dans le secteur de l'immobilier, qui présente davantage de garanties que les investissements bancaires, ne constitue pas un acte anormal de gestion et que l'apport effectué en compte-courant constitue une avance de loyers, la SCI RDO étant propriétaire des locaux qu'elle occupe depuis juillet 2012. Toutefois, elle n'établit pas qu'elle aurait retiré de son investissement dans ces SCI des avantages supérieurs à ceux qu'elle aurait retiré d'un placement financier à rendement fixe annuel. Par ailleurs, elle n'apporte pas plus en appel qu'en première instance de pièces de nature à justifier l'avance de loyers allégués et ce alors qu'il résulte de l'instruction, en particulier des termes de la réponse aux observations du contribuable du 27 mai 2015, que, lors du débat oral et contradictoire, ces économies de loyers ont été présentées comme résultant des travaux d'aménagements immobiliers pris en charge par la SELAS en lieu et place de la SCI RDO. Il en résulte que l'administration doit être regardée comme apportant la preuve de ce que l'avance consentie par la SELAS B... F... aux SCI RDO et RDL constitue un acte anormal de gestion.

19. En second lieu, il résulte de l'instruction, en particulier des motifs de l'avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du 21 juin 2016, que le service a abandonné, au cours de la séance, les rehaussements afférents aux produits financiers non déclarés au titre de l'exercice clos en 2011. Les moyens que la SELAS B... F... développent à leur encontre sont donc inopérants.

S'agissant de la réintégration de charges non justifiées :

20. Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions du 1 de l'article 39 du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

21. En premier lieu, en application du 1 de l'article 39 du code général des impôts, le bénéfice net est établi sous déduction des charges exposées dans l'intérêt direct de l'entreprise, correspondant à une charge effective appuyée de justifications suffisantes, se traduisant par une diminution de l'actif net de l'entreprise et comprises dans les charges de l'exercice au cours duquel elles ont été engagées.

22. D'une part, il résulte de l'instruction que la SELAS B... F... a porté en charges de l'exercice clos en 2011, des frais de refacturation de téléphonie qui lui ont été facturés le 31 décembre 2010 par la société Rigny services. Toutefois, compte tenu de la date d'émission de cette facture, cette charge n'était déductible qu'au titre de l'exercice clos en 2010 au cours duquel la dépense a été engagée. La SELAS B... F... ne peut dès lors utilement soutenir que le règlement de cette facture ne pouvait intervenir qu'en 2011.

23. D'autre part, en se bornant à produire un reçu de paiement Paypal au nom de M. E... C..., adressé à M. B... F... sur son adresse électronique personnelle, la SELAS B... F... n'établit pas plus en appel qu'en première instance avoir elle-même supporté la charge correspondant à l'achat d'un chauffe-eau au cours de l'exercice clos en 2012.

24. En deuxième lieu, d'une part pour l'application du 1° du 1 de l'article 39 du code général des impôts, seuls peuvent être compris dans les frais généraux et constituer des charges d'un exercice déterminé les travaux de réparation et d'entretien qui concourent à maintenir en état d'usage ou de fonctionnement les différents éléments de l'actif immobilisé de l'entreprise. D'autre part, aux termes de l'article 15 bis de l'annexe II au code général des impôts : " I. - Pour la détermination du bénéfice imposable résultant de l'application aux immobilisations de la méthode par composants, sont regardés comme des composants les éléments principaux d'une immobilisation corporelle : / 1° Ayant une durée réelle d'utilisation différente de celle de cette immobilisation ; / 2° Et devant être remplacés au cours de la durée réelle d'utilisation de cette immobilisation. / II. - L'application de la méthode par composant implique : / 1° La comptabilisation séparée à l'actif du bilan, dès l'origine et lors de leur remplacement, de chacun des composants satisfaisant aux conditions prévues au I (...) 2° L'application d'un plan d'amortissement distinct pour chacun des composants ainsi comptabilisés (...) ".

25. La SELAS B... F... ne conteste pas que les sommes comptabilisées en charges d'exploitation au titre de l'exercice 2012 correspondant à des travaux de raccordement électrique et à l'achat d'équipement de salles de bain, constituent des dépenses d'investissement ne pouvant être comprises dans les frais généraux déductibles du résultat de cet exercice. Elle n'est, dès lors, sur le terrain de la loi fiscale, pas fondée à contester le rehaussement litigieux. Si elle soutient que les éléments figurant dans les factures établies par les sociétés Art et Styles, ERDF et Comalec constituent chacun un composant d'un élément principal d'une immobilisation d'une valeur unitaire hors taxe inférieure à 500 euros, il ne résulte pas de l'article 15 bis de l'annexe II au code général des impôts que de telles dépenses seraient constitutives de frais généraux déductibles du résultat de l'entreprise.

26. La SELAS B... F... invoque la tolérance administrative énoncée dans l'instruction 4 A-13-05 n° 213 du 30 décembre 2005, qui elle-même renvoyait à la documentation de base 4 C-221, toutes deux reprises au Bulletin officiel des finances publiques sous la référence BOI-BIC-CHG-20-30-10, selon laquelle certains biens d'une valeur unitaire hors taxe n'excédant pas 500 euros peuvent être admis en charges au titre de l'exercice d'acquisition dès lors que leur utilisation ne constitue pas pour l'entreprise l'objet même de son activité. Il ne résulte cependant pas de l'instruction que les dépenses en litige, qui portent sur des travaux de raccordement électrique et l'achat d'équipement de salles de bains, dont le montant s'établit respectivement à 1 897,50 euros et 1 792,76 euros d'une part, et 943,03 euros d'autre part, entreraient dans le champ d'application de cette instruction.

27. En troisième lieu, il résulte de l'instruction qu'au titre des exercices clos en 2012 et 2013, la SELAS B... F... a comptabilisé des frais de carburant pour des montants respectifs de 4 032,39 euros et 4 244 euros, et des remboursements d'indemnités kilométriques au bénéfice de M. F... pour des montants de 12 618,64 euros et 13 779,87 euros. Au cours de la vérification de comptabilité de la société, le service, qui n'a pas remis en cause le nombre de kilomètres parcourus par M. F... à des fins professionnelles, a constaté que la société n'était pas en mesure de justifier de l'ensemble des éléments à partir desquels ont été déterminées les indemnités kilométriques versées en remboursement des frais supportés par l'intéressé pour l'utilisation de son véhicule personnel pour les besoins de la société. Il a, en conséquence, ainsi qu'il en résulte du courrier du 20 octobre 2015 faisant suite à l'interlocution départementale du 9 juillet 2015, limité le montant des charges admises à celui résultant de l'application du barème administratif au kilométrage, déduction faites des frais de carburant, pris en charge par la société.

28. D'une part, la SELAS B... F... soutient que l'administration n'a pas remis en cause la réalité des déplacements effectués par M. F... et qu'il ne pouvait lui être imposé de faire application du barème administratif. Toutefois, les pièces produites à l'instance, dont certaines sont, au demeurant, établies au nom du père du gérant, ne sont pas suffisantes pour établir le montant des charges effectivement supportées par la société à raison de l'utilisation par M. F... de son véhicule personnel, ni que les charges effectivement supportées par cette société excèderaient celles résultant de l'application par l'administration, par mesure de bienveillance, du barème administratif lequel est calculé et publié chaque année afin de rapporter au kilomètre parcouru, pour différentes catégories de véhicules, le montant moyen de la dépréciation, des taxes et des frais d'assurance, d'entretien, de réparation, de carburant et de pneumatiques induits par leur utilisation.

29. D'autre part, aux termes du premier alinéa du 3 de l'article 39 du code général des impôts : " Les allocations forfaitaires qu'une société attribue à des dirigeants ou aux cadres de son entreprise pour frais de représentation et de déplacement sont exclus de ses charges déductibles lorsque, parmi ces charges, figurent déjà les frais habituels de cette nature remboursés aux intéressés ".

30. Il résulte de l'instruction, en particulier du courrier du 20 octobre 2015, que l'administration fiscale n'a refusé la déduction des indemnités kilométriques versées par la SELAS B... F... à son gérant au cours des exercices clos en 2012 et 2013, que dans la mesure où leur montant, augmenté des frais de carburant par ailleurs pris en charge par la société, excédait celui qui serait résulté de l'application du barème administratif en vigueur. Il est constant que parmi les charges admises en déduction des bénéfices imposables de la SELAS B... F... figuraient déjà des frais de carburant, pris en charge par la société et de même nature que ceux compensés par la fraction d'indemnités kilométriques litigieuses au sens et pour l'application du 3 de l'article 39 du code général des impôts. Par suite, la SELAS appelante n'est pas fondée à soutenir que l'administration fiscale ne pouvait légalement refuser la déductibilité de cette fraction ni demander que les frais de carburant, à déduire du montant des indemnités kilométriques calculés selon le barème administratif, soient également calculés forfaitairement.

31. Enfin, la circonstance, au demeurant non établie, que les frais de déplacement sont refacturés aux clients de la SELAS, à un tarif supérieur au coût réel des indemnités kilométriques versées, est sans incidence sur le bien-fondé des impositions.

32. La SELAS B... F... n'est pas fondée à invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, la documentation administrative référencée BOI-BNC-BASE-40-60-40-20 du 17 avril 2013 relative à la déductibilité des frais de voiture automobile ni celle référencée BOI-BNC-BASE-20-30 du 12 septembre 2012 dans les prévisions desquelles elle n'entre pas. En outre, elle n'est pas fondée à se prévaloir de la documentation administrative référencée BOI-BIC-CHG-10-20-20 dont la publication, le 19 mai 2014, est postérieure aux années d'impositions en litige, ni de la mesure de tolérance qui serait contenue dans la réponse ministérielle à M. D... du 8 juillet 1954 publiée au journal des débats de l'Assemblée nationale (AN 8 juillet 1954 p. 3295), les recommandations contenues dans cette réponse ne constituant pas une interprétation formelle de la loi fiscale opposable à l'administration en vertu des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. Quant à la réponse ministérielle à M. A... du 20 août 1974 (Sén. 20 août 1974), qui subordonne la déduction des frais réels inhérents à l'usage de la voiture personnelle pour le compte de l'entreprise, à la production de pièces justificatives qui en établissent la réalité et le montant, elle ne comporte pas d'interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent arrêt.

S'agissant de l'incidence des rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

33. La SELAS B... F... demande la décharge du profit sur le Trésor en se bornant à soutenir que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée correspondants ne sont pas fondés. Il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que l'administration a mis à la charge de la société appelante les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en cause. Par suite, elle n'est pas fondée à soutenir que le service ne pouvait constater l'existence, à hauteur du montant de ces rappels, d'un profit sur le Trésor, et le rapporter aux bénéfices imposables des exercices clos en 2011, 2012 et 2013.

34. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner la fin de non-recevoir opposée par le ministre, que la SELAS B... F... n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant au remboursement des impositions mises en recouvrement assorties des intérêts moratoires ainsi que celles présentées au titre des frais du litige doivent être rejetées.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de la SELAS B... F... est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SELAS B... F... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.

Délibéré après l'audience du 17 mars 2022 à laquelle siégeaient :

M. Pruvost, président,

Mme Evrard, présidente-assesseure,

Mme Lesieux, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 7 avril 2022.

La rapporteure,

S. LesieuxLe président,

D. Pruvost

La greffière,

M.-Th. Pillet

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition,

La greffière,

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N° 19LY00685