Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure
M. et Mme B... ont demandé au tribunal administratif de Lyon la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu mise à leur charge au titre de l'année 2012 en leur accordant l'application, sur la plus-value de cession de titres, du taux d'imposition de 19 %.
Par un jugement n°1707338 du 5 février 2019, le tribunal administratif de Lyon, dans un article 1er, a constaté qu'il n'y avait plus lieu de statuer sur les conclusions tendant à la décharge des pénalités pour manquement délibéré à hauteur de 24 105 euros et, dans un article 2, a rejeté le surplus de la demande.
Procédure devant la cour
Par une requête et un mémoire, enregistrés les 4 avril 2019 et 8 novembre 2019, M. et Mme B..., représenté par Me Renaud, doivent être regardés comme demandant à la cour :
1°) d'annuler l'article 2 de ce jugement du 5 février 2019 et de prononcer la décharge du supplément d'impôt sur le revenu restant à leur charge pour l'année 2012 ;
2°) de prononcer la restitution de la somme de 56 518 euros déjà versée augmentée des intérêts de retard et pénalités afférents assortie des intérêts moratoires ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article
L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- l'administration a méconnu les garanties accordées à la procédure contradictoire en ajoutant deux motifs de rectification à celui figurant dans la proposition de rectification sans leur en adresser une nouvelle et sans leur permettre de présenter leurs observations ;
- la société Financière Solware assurait, depuis sa création, le rôle de holding animatrice du groupe et a facturé à ses filiales des prestations de service stratégique, administratif, comptable et de gestion depuis le 1er janvier 2009 ; la condition visée au a) du 2 bis de l'article 200 A du code général des impôts doit être considérée comme remplie ;
- il en va de même de la condition visée au e) du 2 bis de l'article 200 A du code général des impôts dès lors que M. B... a exercé durant les cinq années précédant la cession des titres de la société Financière Solware les fonctions de salarié au sein de la société Solware Participations depuis le mois de juin 2007 puis a été nommé président de la société Financière Solware après apport de l'ensemble de ses titres au profit de cette société le 17 juillet 2008 ; pour apprécier le respect du délai de cinq années, il convient, en application du paragraphe 170 de la doctrine fiscale BOI-RPPM-PVBMI-20-30-30-40 du 4 mars 2016, de se référer à la date de souscription des titres par M. B... à la société Solware Participations.
Par deux mémoires, enregistrés les 8 octobre 2019 et 15 avril 2021 (non communiqué), le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés.
Par ordonnance du 7 septembre 2020, la clôture d'instruction a été fixée au 9 novembre 2020.
Par lettre du 1er juin 2021, les parties ont été informées, en application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, que l'arrêt était susceptible d'être fondé sur un moyen soulevé d'office tiré de ce que les dispositions dérogatoires du 2 bis de l'article 200 A du code général des impôts ne s'appliquent pas à l'imposition d'une plus-value ayant bénéficié, comme en l'espèce, d'un sursis d'imposition sur le fondement de l'article 150-0 B du code général des impôts.
Une réponse à ce moyen soulevé d'office, enregistrée le 11 juin 2021, a été produite pour le ministre de l'économie, des finances et de la relance et a été communiquée.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience.
Après avoir entendu au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Rémy-Néris, première conseillère,
- et les conclusions de M. Vallecchia, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. M. B... a cédé, au cours de l'année 2012, des titres détenus dans la SAS Financière Solware, en réalisant à cette occasion une plus-value mobilière à hauteur de 1 130 356 euros. M. et Mme B... ont opté pour que cette plus-value soit imposée au taux réduit de 19 %, en application des dispositions du 2 bis de l'article 200 A du code général des impôts. A la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration fiscale, par proposition de rectification du 11 septembre 2015, a remis en cause cette analyse, estimant que l'imposition de la plus-value en cause devait se faire au taux de droit commun de 24 %, dont il est résulté un supplément d'impôt sur le revenu mis à la charge des intéressés au titre de l'année 2012. Ces derniers relèvent appel de l'article 2 du jugement par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté le surplus de leur demande tendant à la décharge, en droits et intérêts de retard, de ce supplément d'impôt.
Sur la procédure d'imposition :
2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. Sur demande du contribuable reçue par l'administration avant l'expiration du délai mentionné à l'article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours. (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une notification de redressement doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre aux contribuables de formuler leurs observations et, par ailleurs, que l'administration, lorsqu'elle rejette les observations du contribuable, doit également motiver sa réponse.
3. M. et Mme B... soutiennent que l'administration ne pouvait, sans leur notifier une nouvelle proposition de rectification ni leur permettre de faire valoir leurs observations sur ces nouveaux motifs de rectification, mentionner dans la réponse aux observations du 11 décembre 2015 que la rectification était fondée non seulement sur le non-respect de la condition visée au a) de l'article 200 A 2 bis du code général des impôts mais également sur le non-respect des conditions visées aux a) et e) du même article. Toutefois, il résulte de l'instruction que si l'administration, dans sa réponse aux observations du contribuable, tout en motivant les rectifications sur la même base légale de l'article 200 A 2 bis du code précité, a modifié les motifs sous-tendant cette rectification en considérant que d'autres conditions que celle initialement mentionnée dans la proposition de rectification n'étaient pas remplies, les contribuables ont pu présenter de nouvelles observations le 15 janvier 2016 sur ces nouveaux motifs auxquelles l'administration a répondu le 3 février suivant. Par suite, les appelants ne sont pas fondés à soutenir qu'ils auraient été privés d'une garantie de la procédure contradictoire.
Sur le bien-fondé des rectifications :
4. Aux termes de l'article 200 A du code général des impôts, dans sa rédaction issue de l'article 10 de la loi du 29 décembre 2012 de finances pour 2013 applicable à compter du 1er janvier 2013 : " (...) / 2. Les gains nets obtenus dans les conditions prévues à l'article 150-0 A sont pris en compte pour la détermination du revenu net global défini à l'article 158. / 2 bis. - Par dérogation au 2 du présent article, les gains nets obtenus dans les conditions prévues à l'article 150-0 A peuvent être, sur option du contribuable, imposés au taux forfaitaire de 19 % lorsque les conditions suivantes sont remplies : / a) La société dont les titres ou droits sont cédés exerce une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale, à l'exclusion des activités procurant des revenus garantis en raison de l'existence d'un tarif réglementé de rachat de la production, des activités financières, des activités de gestion de patrimoine mobilier définie à l'article 885 O quater et des activités immobilières. Cette condition s'apprécie de manière continue pendant les dix années précédant la cession ou, si la société est créée depuis moins de dix ans, depuis sa création ; / (...) ". En vertu du A du IV de cet article 10 de la loi du 29 décembre 2012 de finances pour 2013 applicable à compter du 1er janvier 2013 : " Par dérogation au 2 de l'article 200 A du code général des impôts (...) les gains nets obtenus dans les conditions prévues à l'article 150-0 A du même code, à l'exception des gains mentionnés au 2 du II du même article (...) sont imposables au taux forfaitaire de 24 %. / Les gains nets mentionnés à l'article 150-0 A du code général des impôts réalisés au titre de l'année 2012 peuvent, sur option du contribuable, être imposés dans les conditions prévues au 2 bis de l'article 200 A du même code, dans sa rédaction en vigueur à compter du 1er janvier 2013, lorsque l'ensemble des conditions prévues à ce même 2 bis sont remplies. (...) ".
5. Il résulte de ces dispositions que, par dérogation au principe d'imposition au barème progressif de l'impôt sur le revenu fixé par le 2 de l'article 200 A du code général des impôts dans sa rédaction issue de la loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012, les plus-values de cession de titres mobiliers réalisées au titre de l'année 2012, lorsque les conditions fixées par le 2 bis inséré après le 2 de l'article 200 A sont remplies, sont imposables au taux forfaitaire de 19 % sur option du contribuable.
6. En l'espèce, M. B... a apporté, le 17 juillet 2008, la nue-propriété de 9 273 actions et la pleine-propriété de 6 483 actions de la société Solware Participations à la société Financière Solware, constituée comme holding. Il résulte de l'instruction que cet apport a bénéficié du régime de sursis d'imposition prévu à l'article 150-0 B du code général des impôts. Toutefois, les dispositions dérogatoires prévues au 2 bis de l'article 200 A du code général des impôts ne s'appliquent pas à l'imposition d'une plus-value ayant bénéficié d'un sursis d'imposition sur le fondement de l'article 150-0 B du code général des impôts. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a substitué un taux forfaitaire d'imposition de 24 % au taux de 19 % initialement retenu par M. et Mme B....
7. Au surplus, une société holding qui a pour activité principale, outre la gestion d'un portefeuille de participations, la participation active à la conduite de la politique du groupe et au contrôle de ses filiales et, le cas échéant et à titre purement interne, la fourniture de services spécifiques, administratifs, juridiques, comptables, financiers et immobiliers, est animatrice de son groupe et doit, par suite, être regardée comme une société exerçant une activité commerciale au sens des dispositions du a) du 2 bis de l'article 200 A du code général des impôts.
8. Il ressort des statuts de la société Financière Solware que celle-ci a pour objet, en qualité de holding, la gestion d'un portefeuille de participations, l'octroi de prêts ou avances à ses filiales, la gestion d'opérations de trésorerie et de service en commun auprès de ces sociétés ainsi que la fourniture de prestations administratives et financières à ses filiales outre la réalisation de toutes opérations économiques, juridiques et financières connexes. Cette société a conclu, le 16 juillet 2009, une convention d'assistance avec ses filiales, les sociétés Micrauto, Solware Sante, Solware E-Tech et ASC2I, consistant pour la société Financière Solware à délivrer, contre rémunération, à ses filiales des prestations dans les domaines stratégique, administratif, comptable et financier, commercial, de gestion, visant à les assister et leur prodiguer des conseils ou des recommandations. Il ne résulte pas de ces éléments, qui sont les seuls produits, que la société Financière Solware aurait défini ou participé de façon active à la politique générale du groupe que les filiales auraient été tenues de respecter. Ce rôle d'animation du groupe ne saurait en l'espèce être caractérisé, contrairement à ce que soutiennent les appelants, par le seul fait que M. B... a été nommé président de la holding après avoir exercé les fonctions de président directeur général de la société Solware Participtions, dont les titres ont été apportés à la holding le 17 juillet 2008, alors qu'aucun élément ne vient démontrer que ce dernier aurait pris une part active dans l'animation des filiales. Par suite, c'est à bon droit, faute pour la société Financière Solware d'exercer une activité de holding animatrice de groupe, que l'administration a estimé que la condition visée au a) du 2 bis de l'article 200 A du code général des impôts n'était pas remplie et qu'elle a pu imposer au taux normal de 24 % la plus-value réalisée en 2012 par M. et Mme B.... Par suite, et sans qu'il soit besoin d'examiner les moyens afférents à la condition prévue au e) du même article, les appelants ne sont pas fondés à se plaindre de ce que le tribunal, par l'article 2 du jugement attaqué, a rejeté le surplus de leur demande en décharge du supplément d'impôt sur le revenu mis à leur charge pour l'année 2012 en droits et intérêts de retard. Par conséquent, leurs conclusions présentées en appel aux fins de restitution des sommes versées augmentées des intérêts et pénalités et assorties des intérêts moratoires ne peuvent qu'être rejetées.
Sur les frais liés au litige :
9. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, au titre des frais exposés par les appelants et non compris dans les dépens.
DECIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme B... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.
Délibéré après l'audience du 8 juillet 2021 à laquelle siégeaient :
M. Bourrachot, président de chambre,
Mme Dèche, présidente assesseure,
Mme Rémy-Néris, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 août 2021.
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N°19LY01263
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