Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure
M. et Mme A... D... ont demandé au tribunal administratif de Dijon de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2010 et 2011 et des majorations correspondantes.
Par un jugement n° 1602319 du 12 juin 2018, le tribunal administratif de Dijon a déchargé M. et Mme D... des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2011, a déchargé les impositions auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2010 à raison d'une réduction en base de leurs revenus fonciers de 120 244 euros, et a rejeté le surplus de cette demande.
Procédure devant la cour
Par une requête enregistrée le 2 août 2018, M. et Mme D..., représentés par Me F..., demandent à la cour :
1°) d'annuler l'article 4 du jugement du 12 juin 2018 par lequel le tribunal a rejeté le surplus de leur demande relative aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2010 à raison d'un revenu foncier de 317 375 euros et des majorations correspondantes ;
2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
M. et Mme D... soutiennent que :
- le jugement est irrégulier en tant qu'il ne fait pas droit à leur demande d'application du dispositif de l'article 163-0 A du code général des impôts ;
- les aménagements effectués par la SAS Maison Jean-Claude D... dans les locaux leur appartenant ne peuvent être regardés comme représentant un complément de loyer ayant le caractère d'un revenu foncier imposable, dès lors qu'ils n'ont pas eu la disposition de l'avantage correspondant et que ces aménagements ont été réalisés en contravention avec les stipulations des contrats de bail conclus avec la société ;
- en tout état de cause, ils peuvent prétendre à l'application de l'article 163-0 A du code général des impôts à raison des revenus fonciers, d'un montant de 317 375 euros, qu'ils sont réputés avoir perçus en 2010.
Par un mémoire, enregistré le 8 mars 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Le ministre de l'action et des comptes publics fait valoir que :
- le jugement n'est pas irrégulier en tant qu'il ne fait pas droit à la demande d'application du dispositif de l'article 163-0 A du code général des impôts, dès lors que cette demande n'est parvenue au tribunal qu'après la clôture de l'instruction ;
- les aménagements réalisés par le preneur et qui sont revenus sans indemnité au bailleur constituent, à raison de la valeur réelle de ces biens, un complément de loyer imposable dans la catégorie des revenus fonciers ;
- la demande des requérants tendant à l'application du dispositif de l'article 163-0 A du code général des impôts est irrecevable, dès lors qu'elle a été présentée pour la première fois devant le tribunal, sans avoir été soumise au préalable à l'administration, et qu'elle a été formulée après l'expiration du délai de réclamation.
Par une ordonnance du 13 novembre 2018, le juge des référés de la cour administrative d'appel de Lyon a suspendu, dans la mesure définie par les dispositions de l'article 163-0 A du code général des impôts et dans la mesure définie par la différence entre la valeur de construction retenue pour la SAS Maison Jean-Claude D... et celle, qui lui est supérieure, retenue pour M. et Mme D..., la mise en recouvrement des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux et des majorations restant à la charge de M. et Mme D... au titre de l'année 2010.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme B... C..., présidente assesseure,
- et les conclusions de M. Jean-Paul Vallecchia, rapporteur public ;
Considérant ce qui suit :
1. M. et Mme D... ont donné en location à la SAS Maison Jean-Claude D... des bâtiments à usage commercial situés à Ligny-le-Châtel (Yonne) du 11 octobre 2001 au 3 novembre 2011, date à laquelle ces biens immobiliers ont été cédés à la société preneuse. M. et Mme D... ont fait l'objet, en 2013, d'un contrôle sur pièces, à l'issue duquel l'administration a réintégré dans leurs revenus fonciers la valeur des constructions et aménagements édifiés par la SAS Maison Jean-Claude D... dans les bâtiments pris en location et qui leur sont revenus à l'expiration du bail. M. et Mme D... ont en conséquence été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, au titre des années 2010 et 2011, et à des majorations. Par jugement du 12 juin 2018, le tribunal administratif de Dijon a déchargé M. et Mme D... des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2011, a déchargé les impositions auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2010 à raison d'une réduction en base de leurs revenus fonciers de 120 244 euros et a rejeté le surplus de leur demande. Par la présente requête, M. et Mme D... demandent l'annulation de l'article 4 du jugement du 12 juin 2018 par lequel le tribunal a rejeté le surplus de leur demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2010 à raison d'un revenu foncier de 317 375 euros et des majorations correspondantes.
Sur la régularité du jugement attaqué :
2. Il résulte des dispositions des articles R. 611-1, R. 611-11-1, R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative que, lorsque le président de la formation de jugement prend, sur le fondement des articles R. 611-11-1 et R. 613-1 du code de justice administrative, une ordonnance fixant la clôture de l'instruction à la date de son émission, sans précision d'heure, la clôture à partir de cette date est réputée être intervenue le jour même à zéro heure.
3. M. et Mme D... soutiennent que le jugement attaqué est irrégulier en ce qu'il n'a pas répondu à leur demande tendant à l'application du dispositif de l'article 163-0 A du code général des impôts. Il ressort, toutefois, des pièces du dossier de première instance que l'instruction a été close le 28 mars 2018 par une ordonnance du même jour prise en application des articles R. 611-11-1 et R. 613-1 du code de justice administrative et que, cette ordonnance ne précisant pas d'heure, la clôture de l'instruction est intervenue ce même jour à zéro heure. En conséquence, les conclusions des requérants tendant à l'application des dispositions de l'article 163-0 A du code général des impôts, formulées dans un mémoire enregistré au greffe du tribunal administratif de Dijon le 28 mars 2018 à 22h14, sont parvenues après la clôture de l'instruction. Ce mémoire ne contenait ni l'exposé d'une circonstance de fait dont M. et Mme D... n'étaient pas en mesure de faire état avant la clôture de l'instruction écrite et que le juge ne pouvait ignorer sans fonder sa décision sur des faits matériellement inexacts, ni d'une circonstance de droit nouvelle ou que le juge devait relever d'office. Par suite, M. et Mme D... ne sont pas fondés à soutenir le jugement attaqué est entaché d'une omission à statuer.
Sur le bien-fondé des impositions :
4. Aux termes du premier alinéa de l'article 29 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions des articles 33 ter et 33 quater, le revenu brut des immeubles ou parties d'immeubles donnés en location, est constitué par le montant des recettes brutes perçues par le propriétaire, augmenté du montant des dépenses incombant normalement à ce dernier et mises par les conventions à la charge des locataires. Les subventions et indemnités destinées à financer des charges déductibles sont comprises dans le revenu brut. Il n'est pas tenu compte des sommes versées par les locataires au titre des charges leur incombant. ". Lorsqu'un contrat de bail prévoit, en faveur du bailleur, la remise gratuite en fin de bail des aménagements ou constructions réalisés par le preneur, la valeur de cet avantage constitue, pour le bailleur, un complément de loyer ayant le caractère d'un revenu foncier imposable au titre de l'année au cours de laquelle le bail arrive à expiration ou fait l'objet avant l'arrivée du terme d'une résiliation.
5. Il résulte de l'instruction que M. et Mme D... ont donné en location à la SAS Maison Jean-Claude D... des biens immobiliers, situés 8 rue Guy Dupas à Ligny-le-Châtel, comprenant notamment une maison d'habitation, un magasin et divers bâtiments à usage de stockage et de cuverie, par un contrat de bail du 11 octobre 2001, expressément renouvelé le 13 octobre 2010. Le 3 novembre 2011, M. et Mme D... ont cédé ces biens immobiliers à la SAS Maison Jean-Claude D.... Il est constant qu'au cours de la période de location, la SAS Maison Jean-Claude D... a procédé à la réalisation, au sein des locaux qu'elle avait pris à bail, de travaux d'amélioration et d'aménagement qui présentent un caractère immobilier. Il résulte de l'instruction que la propriété de ces constructions et aménagements a été transférée gratuitement à M. et Mme D... à la fin du bail, conformément aux clauses du contrat du 11 octobre 2001. Dans ces conditions, l'administration a pu à bon droit imposer entre les mains de M. et Mme D... l'avantage, d'un montant de 317 375 euros, que représentent ces constructions et aménagements, sans que M. et Mme D... puissent utilement soutenir qu'ils n'en ont pas eu la disposition et que ces aménagements ont été réalisés sans qu'ils aient donné leur accord préalable.
Sur la demande d'application de l'article 163-0 A du code général des impôts :
6. D'une part, aux termes de l'article 163-0 A du code général des impôts : " I. - Lorsqu'au cours d'une année un contribuable a réalisé un revenu qui par sa nature n'est pas susceptible d'être recueilli annuellement et que le montant de ce revenu exceptionnel dépasse la moyenne des revenus nets d'après lesquels ce contribuable a été soumis à l'impôt sur le revenu au titre des trois dernières années, l'intéressé peut demander que l'impôt correspondant soit calculé en ajoutant le quart du revenu exceptionnel net à son revenu net global imposable et en multipliant par quatre la cotisation supplémentaire ainsi obtenue. "
7. D'autre part, aux termes de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales : " Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexes à ces impôts, doivent être présentées à l'administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle, selon le cas : / De la mise en recouvrement du rôle ou de la notification d'un avis de mise en recouvrement b) Du versement de l'impôt contesté lorsque cet impôt n'a pas donné lieu à l'établissement d'un rôle ou à la notification d'un avis de mise en recouvrement ; / c) De la réalisation de l'événement qui motive la réclamation (...) ".
8. Il résulte des dispositions de l'article 163-0 A du code général des impôts que l'application du système du quotient qu'elles prévoient en matière de revenus exceptionnels ou différés constitue une faculté dont le contribuable doit faire la demande expresse, notamment par voie de réclamation auprès du service des impôts dans le délai de réclamation. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification adressée à M. et Mme D... a été portée à la connaissance des contribuables le 19 décembre 2013 et que les impositions ont été mises en recouvrement le 31 octobre 2015. Le délai de réclamation prévu par l'article R. 196-1 du même livre expirait ainsi le 31 décembre 2017. M. et Mme D... ayant sollicité pour la première fois l'application du système du quotient dans un mémoire enregistré au greffe au tribunal administratif de Dijon le 28 mars 2018, leurs conclusions ne sont pas recevables et doivent, par suite, être rejetées.
9. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme D... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Dijon a rejeté le surplus de leur demande.
10. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. et Mme D... la somme qu'ils demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens.
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme D... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A... D... et au ministre de l'action et des comptes publics.
Délibéré après l'audience du 22 octobre 2019, à laquelle siégeaient :
M. Pruvost, président de chambre,
Mme C..., présidente assesseure,
Mme E..., première conseillère.
Lu en audience publique, le 19 novembre 2019.
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N° 18LY03010
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