| France, Cour administrative d'appel de DOUAI, 4ème chambre, 03 avril 2025, 24DA00284

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. E... C... et Mme A... C... née D..., son épouse, ont demandé au tribunal administratif de Lille, d'une part, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2013 à 2016, d'autre part, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Par un jugement n° 2007226 du 14 décembre 2023, le tribunal administratif de Lille, premièrement, a constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer, à concurrence des dégrèvements intervenus en cours d'instance, sur les conclusions à fin de décharge de cette demande, deuxièmement, a prononcé une réduction des bases d'impôt sur le revenu assignées à M. et Mme C... au titre des années 2013 à 2016, après avoir constaté une exagération des bases retenues par l'administration dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, liée à une insuffisante prise en compte des encaissements correspondant à des recettes de l'entreprise individuelle de M. C..., ainsi que de charges déductibles, troisièmement, a réduit, en conséquence de cette réduction de bases, les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu en litige, de même que les pénalités correspondantes, quatrièmement, a mis à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, cinquièmement, a rejeté le surplus des conclusions de cette demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête, enregistrée le 14 février 2024, M. et Mme C..., représentés par la SELARL Wiblaw, demandent à la cour :

1°) d'annuler ce jugement en tant qu'il ne lui donne pas entière satisfaction ;

2°) de prononcer, en droits et pénalités, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu restant en litige ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- le tribunal administratif a insuffisamment répondu, en méconnaissance de l'exigence posée par l'article L. 9 du code de justice administrative, à leur moyen tiré de ce que la cessation de l'activité individuelle de M. C..., entre le 20 décembre 2012 et le 1er juillet 2014, qui lui est opposée par l'administration ne pouvait être tenue pour établie ;

- pour rehausser les bénéfices industriels et commerciaux générés par l'activité individuelle de M. C... au titre de l'exercice clos en 2016, l'administration a irrégulièrement étendu à cette période la vérification de comptabilité dont son entreprise faisait par ailleurs l'objet, sans lui avoir préalablement adressé, en méconnaissance de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, un avis de vérification visant cette période ; cette irrégularité l'a privé des garanties attachées à cette procédure ; l'administration n'est pas fondée à faire valoir que ce rehaussement résulterait d'un contrôle sur pièces, alors qu'il résulte nécessairement de constatations qui n'ont pu être opérées que dans le cadre d'une vérification de comptabilité ;

- les suppléments d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre de l'année 2013 sont atteints par la prescription triennale de droit commun prévue par le premier alinéa de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, l'administration n'étant pas fondée à invoquer la prescription décennale prévue par le deuxième alinéa de cet article en cas d'exercice d'une activité occulte, faute de rapporter la preuve de ce que M. C... aurait exercé une telle activité au cours de cette période ; en tout état de cause, les encaissements se rapportant à la période antérieure à la prétendue déclaration de cessation de son activité doivent être exclus de ses bases imposables ;

- les bénéfices industriels et commerciaux retenus pour établir les bases des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu en litige sont excessifs, dès lors, d'une part, que le tribunal administratif a rejeté à tort leurs prétentions tendant à ce que soient portées en déduction, sur le fondement du I de l'article 154 bis du code général des impôts, les cotisations dues par M. C... au régime social des travailleurs indépendants et, d'autre part, que l'administration a fait application de la majoration d'assiette de 25 % prévue au 1° du 7 de l'article 158 du code général des impôts pour absence d'adhésion à un centre de gestion agréé, alors qu'elle méconnaît le premier paragraphe de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, ainsi que la jugé la cour européenne des droits de l'homme, par un arrêt du 7 décembre 2023 (aff. 26604/16 Waldner c. France) ;

- faute d'avoir établi que M. C... aurait exercé une activité occulte au cours de la période d'imposition en litige, l'administration ne peut être regardée comme ayant rapporté la preuve, qui lui incombe, du bien-fondé de la majoration de 80 % prévue, en cas de découverte d'une telle activité, par le c du 1 de l'article 1728 du code général des impôts ; en tout état de cause, les encaissements perçus par M. C... au cours de l'année 2013 en paiement de prestations réalisées, dans le cadre de son entreprise individuelle, au cours de l'exercice clos en 2012 ne peuvent être regardées comme procédant de l'exercice d'une activité occulte.

Par un mémoire en défense, enregistré le 5 juillet 2024, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut à ce que la cour constate qu'il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions à fin de décharge de la requête de M. et Mme C... à concurrence des dégrèvements prononcés en cours d'instance et au rejet du surplus des conclusions de cette requête.

Il soutient que :

- au vu des éléments d'information fournis, dans le cadre de l'exercice, par le service chargé de la vérification de la comptabilité de l'entreprise de M. C..., de son droit de communication auprès d'un client de cette entreprise, concernant les modalités de règlement des factures délivrées par cette dernière, ce service était fondé, dans le cadre d'un contrôle sur pièces effectué parallèlement, à tirer les conséquences de ces constats sur les rehaussements qu'il convenait d'appliquer au résultat imposable de l'activité individuelle de M. C... au titre de l'exercice clos en 2016, sans qu'il puisse être regardé comme ayant irrégulièrement étendu à la période allant du 1er juillet 2016 au 31 août 2016 la vérification de comptabilité conduite au titre de la période s'étendant du 1er janvier 2013 au 30 juin 2016 ;

- dès lors qu'il résulte des motifs d'un jugement définitif du juge pénal et des renseignements par ailleurs recueillis par le service, que M. C... a exercé son activité de manière occulte au cours de la période allant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2013, le service était fondé à se prévaloir, au titre de cette période, comme d'ailleurs en ce qui concerne des encaissements dont il n'est pas établi qu'ils se rapporteraient à des prestations de service réalisés antérieurement à cette période, du délai de reprise décennal prévu, dans ce cas, par le deuxième alinéa de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, qui a été régulièrement interrompu par la proposition de rectification du 12 juin 2017 ;

- c'est à bon droit que le tribunal administratif a estimé que l'article 154 bis du code général des impôts autorisait la déduction des bénéfices industriels et commerciaux des cotisations sociales effectivement versées et que M. et Mme C... ne justifiaient pas, par les seules pièces produites, du versement effectif des cotisations dont ils demandaient la prise en compte en déduction des bénéfices imposables de l'activité individuelle de M. C..., de sorte que cette déduction ne pouvait être admise ;

- il est fait droit eux prétentions de M. et Mme C... en ce qui concerne la majoration d'assiette de 25 % prévue au 1° du 7 de l'article 158 du code général des impôts pour absence d'adhésion à un centre de gestion agréé, les dégrèvements correspondants devant être prochainement prononcés ;

- dès lors qu'il est établi que M. C... a exercé son activité de manière occulte au cours de l'année 2013, la majoration de 80 % prévue, en cas de découverte d'une activité occulte, par le c du 1 de l'article 1728 du code général des impôts a été appliquée à bon droit aux suppléments d'impôt sur le revenu résultant du rehaussement correspondant aux bénéfices industriels et commerciaux se rapportant à cette année ; en outre, dès lors que M. C... n'a pas déposé de déclaration de résultat se rapportant à l'exercice correspondant, la majoration de 10% prévue au a de ce même 1 est, à tout le moins, applicable et il appartiendra à la cour, le cas échéant, de la substituer à la majoration de 80% appliquée.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Jean-François Papin, premier conseiller,

- et les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

Sur l'objet du litige :

1. M. E... C... a exercé, à titre individuel, à Aniche (Nord), une activité artisanale d'installation de structures métalliques et chaudronnées, ainsi que de tuyauterie. Cette activité a fait l'objet, de l'automne 2016 au début de l'année 2017, d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015, étendue au 30 juin 2016 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. A l'issue de ce contrôle, au cours duquel aucune comptabilité se rapportant à la période vérifiée n'a été remise à la vérificatrice, celle-ci a estimé que M. C... avait poursuivi l'exercice de son activité de manière occulte au cours de l'année 2013, après en avoir déclaré la cessation à compter du 20 décembre 2012 et n'en avoir déclaré la reprise qu'à compter du 1er juillet 2014.

2. Le service vérificateur a, dans ces conditions, reconstitué les recettes taxables et les bénéfices imposables générés par l'activité à partir des encaissements identifiés sur le compte bancaire utilisé, dans ce cadre, par M. C.... Le service a, en conséquence, rehaussé les bases d'impôt sur le revenu assignées à l'intéressé, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, après admission en déduction d'une partie des charges justifiées par des factures, a, en outre, revendiqué, en ce qui concerne l'exercice clos en 2013, le délai de reprise de dix ans prévu, en cas de découverte d'une activité occulte, par le deuxième alinéa de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales et il a, enfin, entendu appliquer aux droits supplémentaires établis au titre du même exercice la majoration de 80 % prévue, en cas de découverte d'une activité occulte, par le c du 1 de l'article 1728 du code général des impôts.

3. Le service vérificateur a fait connaître son analyse à M. C... par une proposition de rectification qu'il lui a adressée le 12 juin 2017, selon la procédure d'évaluation d'office en ce qui concerne l'exercice clos en 2013 et selon la procédure de rectification contradictoire pour le surplus. Une autre proposition de rectification a été adressée à M. C... le 29 juin 2017 pour porter à sa connaissance l'intention du service d'opérer d'autres rehaussements de ses bénéfices industriels et commerciaux, au titre de l'exercice clos en 2016. L'incidence, sur les revenus imposables de M. et Mme C... au titre des années en cause, des rehaussements catégoriels notifiés à M. C... a été portée à la connaissance des intéressés par deux propositions de rectification qui leur ont été adressées le 29 juin 2017, concernant les années 2013 à 2015, et le 12 septembre 2017, concernant l'année 2016. Les observations présentées, d'une part, pour M. C... et, d'autre part, pour son foyer fiscal n'ayant pas convaincu le service vérificateur de reconsidérer son analyse, les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu résultant des rectifications notifiées ont été mises en recouvrement le 31 décembre 2017, à hauteur d'un montant total de 104 866 euros, en droits et pénalités.

4. Leur réclamation ayant été rejetée, M. et Mme C... ont porté le litige devant le tribunal administratif de Lille en lui demandant, d'une part, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2013 à 2016, d'autre part, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

5. Par un jugement du 14 décembre 2023, le tribunal administratif de Lille, premièrement, a constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer, à concurrence des dégrèvements intervenus en cours d'instance, sur les conclusions à fin de décharge de cette demande, deuxièmement, a prononcé une réduction des bases d'impôt sur le revenu assignées à M. et Mme C... au titre des années 2013 à 2016, après avoir constaté une exagération des bases retenues par l'administration dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, liée à une insuffisante prise en compte des encaissements correspondant à des recettes de l'entreprise individuelle de M. C..., ainsi que de charges déductibles, troisièmement, a réduit, en conséquence de cette réduction de bases, les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu en litige, de même que les pénalités correspondantes, quatrièmement, a mis à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, cinquièmement, a rejeté le surplus des conclusions de cette demande. M. et Mme C... relèvent appel de ce jugement en tant qu'il ne leur donne pas entière satisfaction.

Sur l'étendue du litige :

6. Par une décision prise le 19 juillet 2024, après l'introduction de la requête, le directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France a prononcé le dégrèvement, d'une part, à concurrence des sommes de 6 815 euros en droits et 6 433 euros en pénalités, d'autre part, à concurrence des sommes de 3 035 euros en droits et 1 360 euros en pénalités, enfin, à concurrence des sommes de 8 858 euros en droits et 3 649 euros en pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles M. et Mme C... avaient été assujettis au titre, respectivement, des années 2013, 2015 et 2016. Dès lors, il n'y a pas lieu, à concurrence de ces montants, de statuer sur les conclusions de la requête de M. et Mme C... tendant à la décharge de ces suppléments d'impôt.

Sur la régularité du jugement attaqué :

7. En vertu de l'article L. 9 du code de justice administrative, les jugements des tribunaux administratifs sont motivés. En outre, en vertu de l'article R. 741-2 du même code, ces jugements contiennent l'analyse des conclusions et mémoires ainsi que les visas des dispositions législatives ou réglementaires dont il est fait application.

8. Il ressort des motifs mêmes du jugement attaqué, aux points 8 et 10 de ce jugement, que le tribunal administratif a apporté une réponse suffisante aux moyens, dont l'avaient saisi M. et Mme C..., tirés, d'une part, de ce que le service n'avait pu régulièrement évaluer d'office, sur le fondement de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, les bénéfices industriels et commerciaux générés par l'activité individuelle de M. C... au titre de l'exercice clos en 2013 sans lui adresser préalablement la mise en demeure visée à l'article L. 68 du même livre, d'autre part, de ce que les suppléments d'impôt sur le revenu résultant de cette évaluation d'office étaient atteints par la prescription, après avoir estimé, pour écarter ces moyens, que l'administration avait pu valablement retenir que M. C... avait exercé une activité occulte, au sens du deuxième alinéa de l'article L. 169 de ce livre, et se prévaloir du délai décennal de reprise prévu par cette disposition, dès lors que M. C... ne contestait pas sérieusement avoir exercé son activité, au cours de l'année 2013, après avoir déclaré la cessation de celle-ci le 20 décembre 2012 et avant de ne solliciter sa réinscription au répertoire des métiers qu'à compter du 1er juillet 2014, et n'alléguait pas que l'omission de ses obligations déclaratives en matière de chiffre d'affaires avait résulté d'une erreur, de sorte que l'administration n'était pas tenue, à peine d'irrégularité de la procédure d'imposition, de lui adresser de mise en demeure préalable à l'évaluation d'office. Les premiers juges ont ajouté que, si M. et Mme C... soutenaient que certaines des sommes incluses dans les bases imposables qui leur avaient été assignées au titre de l'année 2013 correspondaient à l'encaissement de paiements se rapportant à des prestations réalisées à des dates antérieures, ils n'apportaient aucun élément de nature à établir le bien-fondé de cette assertion.

9. En répondant dans ces termes aux moyens dont il était saisi, le tribunal administratif a donné à son jugement, sur ces points, une motivation suffisante au regard des dispositions précitées de l'article L. 9 du code de justice administrative.

10. Si M. et Mme C... reprochent au tribunal administratif de s'être mépris dans l'analyse de la pertinence de l'argumentation qu'ils développaient pour contester que M. C... ait exercé une activité occulte, cette critique, d'ailleurs relative aux arguments présentés au soutien des moyens tirés de la prescription et de l'omission d'une mise en demeure préalable, concerne le bien-fondé du raisonnement suivi par les premiers juges et, à la supposer fondée, demeurerait sans incidence sur la régularité du jugement attaqué.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

11. D'une part, en vertu des dispositions de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification, qui doit préciser les années soumises à vérification et comporter les informations selon lesquelles le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix et a la possibilité de consulter la charte des droits et obligations du contribuable vérifié sur le site internet de l'administration fiscale ou d'en demander à cette dernière la communication.

12. Il incombe à l'administration d'apporter la preuve de la notification au contribuable d'un avis de vérification répondant aux exigences posées par ces dispositions préalablement au début des opérations de contrôle.

13. D'autre part, aux termes du I de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. / (...) ".

14. Une vérification de comptabilité consiste à contrôler sur place la sincérité des déclarations fiscales souscrites par un contribuable en les comparant avec les écritures comptables ou les pièces justificatives dont le service prend alors connaissance et dont il peut remettre en cause l'exactitude.

15. Il résulte de l'instruction que, dans le cadre de la vérification de comptabilité dont a fait l'objet l'entreprise individuelle de M. C... au titre de la période allant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015, étendue au 30 juin 2016, le service vérificateur a exercé son droit de communication à la fois auprès des établissements bancaires détenteurs des comptes utilisés par l'intéressé pour les besoins de son activité, mais aussi auprès d'un client de l'entreprise, la société par actions simplifiée (SAS) Seti, à l'adresse de laquelle M. C... avait, au cours de la période vérifiée et, plus précisément, entre le 31 janvier 2016 et le 30 juin 2016, établi six factures, remises à la vérificatrice au cours du contrôle, cette démarche du service ayant pour objet de vérifier si ces factures avaient fait l'objet d'un règlement et, dans l'affirmative, de connaître la date de ces paiements.

16. Dans la réponse qu'elle a apportée à cette demande le 5 octobre 2016, la SAS Seti a confirmé le paiement de l'ensemble de ces factures, en précisant les dates de chacun des règlements intervenus. Le service a alors constaté que des versements venant en paiement des deux factures les plus récentes, établies le 31 mai 2016 et le 30 juin 2016, avaient été effectués par cette société cliente les 8 juillet 2016, 19 juillet 2016 et 4 août 2016, c'est-à-dire à des dates postérieures à la période vérifiée et, à l'issue d'un contrôle sur pièces qui lui a permis de constater que ces recettes n'avaient pas été déclarées par M. C... au titre de l'exercice clos en 2016, le service a fait connaître à l'intéressé, par une proposition de rectification qu'il lui a adressée le 29 juin 2017, les rehaussements qu'il entendait appliquer à ce résultat, dans une situation dans laquelle aucune comptabilité n'avait été produite au titre de la période vérifiée, ce qui avait fait obstacle à ce que le service identifie avec davantage de précision les dates auxquelles les produits correspondants auraient dû être comptablement constatés.

17. En procédant ainsi qu'il a été exposé, le service a seulement tiré des conséquences à l'égard de M. C..., en matière de bénéfices industriels et commerciaux, en ce qui concerne l'année 2016, des éléments d'information, concernant des règlements de factures par un client, qui avaient été portés à sa connaissance dans le cadre de l'exercice de son droit de communication, auquel il pouvait recourir indépendamment même du cadre de la vérification de comptabilité dont faisait l'objet l'entreprise individuelle de M. C..., et s'est seulement assuré que les bénéfices correspondants avaient fait l'objet d'une déclaration.

18. En revanche, le service n'a aucunement confronté ces éléments d'information aux écritures comptables de l'entreprise, ni ne s'est livré à une analyse critique des déclarations déposées au nom de celle-ci au regard de tout autre donnée tirée de l'exploitation, pour établir les suppléments d'impôt sur le revenu en résultant pour le foyer fiscal de M. C... au titre de l'année 2016.

19. Dans ces conditions, le moyen tiré de ce que l'administration aurait irrégulièrement étendu à la période allant du 1er juillet 2016 au 31 août 2016 la vérification de comptabilité précédemment engagée en ce qui concerne l'activité individuelle de M. C..., sans le faire bénéficier des garanties attachées à un tel contrôle et sans, en particulier, lui adresser, au préalable, un nouvel avis de vérification, conformément aux dispositions de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales manque en fait.

Sur le bien-fondé des suppléments d'impôt sur le revenu en litige :

En ce qui concerne la prescription :

20. En vertu du premier alinéa de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due.

21. Selon le deuxième alinéa de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, par exception au premier alinéa, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque le contribuable exerce une activité occulte. Ce deuxième alinéa précise que l'activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite.

22. Il appartient à l'administration qui revendique le droit de reprise décennal prévu au deuxième alinéa de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales en faisant valoir que le contribuable a exercé une activité occulte, d'établir cette situation.

23. Pour soutenir que M. C... a exercé, au cours de l'année 2013, une activité occulte, le ministre se réfère aux motifs du jugement du 23 novembre 2021, devenu définitif, par lequel la chambre correctionnelle du tribunal judiciaire de Douai a condamné M. C... à un emprisonnement délictuel d'un an assorti du sursis à raison de faits de soustraction frauduleuse à l'établissement ou au paiement de l'impôt commis au cours des années 2013, 2014, 2015 et 2016 à Aniche.

24. Il ressort des motifs qui sont le soutien nécessaire de la condamnation prononcée par ce jugement, lesquels motifs sont revêtus de l'autorité absolue de chose jugée en ce qui concerne la constatation des faits, que M. C..., travailleur indépendant exerçant en entreprise individuelle, a, selon le répertoire des métiers, exercé une activité de chaudronnerie et de tuyauterie industrielle sur des chantiers du 8 janvier 1996 au 20 décembre 2012 puis du 1er juillet 2014 au 30 juin 2016, qu'il n'a déclaré aucun revenu, ni effectué aucune déclaration pour l'année 2013, alors que la procédure de vérification de comptabilité dont son activité individuelle a fait l'objet a mis en évidence l'encaissement, au titre de cette année, de la somme de 155 970,86 euros et, au titre de l'année 2014, de la somme de 52 033,14 euros. Les mêmes motifs ajoutent que M. C... a ainsi encaissé des sommes durant la période du 1er janvier 2013 au 30 juin 2014, pendant laquelle il n'était plus inscrit au répertoire des métiers.

25. Le ministre invoque, au surplus, les mentions, librement accessibles sur internet, tirées du répertoire des métiers et du répertoire SIRENE tenu par l'Institut national de la statistique et des études économiques (INSEE), desquelles il ressort que l'activité individuelle d'installation de structures métalliques, chaudronnées et de tuyauterie exercée, de manière artisanale, par M. C... à Aniche, a été créée le 8 janvier 1996, que son siège social a été établi à son adresse et à l'enseigne TS2M le 28 septembre 2002 et que cette entreprise a été " réactivée ", à ce siège et sous cette enseigne, le 1er juillet 2014, ces informations étant cohérentes avec les éléments exposés au point précédent, retenus par le juge pénal, selon lesquels M. C... a été un temps radié du répertoire des métiers au titre de cette entreprise, pour n'y être de nouveau inscrit que le 1er juillet 2014.

26. Enfin, il résulte des éléments avancés par l'administration et repris par le ministre dans ses écritures, que M. C... a, ainsi qu'il a été dit, encaissé des sommes qui ont été identifiées comme des recettes de son activité individuelle, l'intéressé ne contestant d'ailleurs ni la réalité de ces encaissements, ni la qualification de recettes retenue pour les sommes correspondantes, et que l'intéressé n'a souscrit, dans le délai qui lui était imparti pour ce faire, aucune déclaration de chiffre d'affaires et de résultat, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, au titre de la période allant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2013.

27. Les indices ainsi avancés par le ministre sont de nature à caractériser l'exercice, par M. C..., au cours de l'année 2013, d'une activité occulte, quand bien même l'intéressé avait été régulièrement inscrit, au titre de la même activité, au répertoire des métiers du 8 janvier 1996 au 20 décembre 2012.

28. La circonstance que l'administration a d'emblée fait porter son contrôle de l'entreprise individuelle de M. C..., selon les termes de l'avis de vérification qu'elle lui a adressé le 9 septembre 2016, sur la période allant du 1er janvier 2013 au 30 juin 2016, incluant l'année 2013, au cours de laquelle M. C... n'était plus inscrit au répertoire des métiers et au répertoire SIRENE est sans incidence à cet égard.

29. Par ces indices, le ministre doit être regardé comme rapportant la preuve, qui lui incombe, de l'exercice, par M. C..., au cours de l'année 2013, d'une activité occulte.

30. Par suite et alors que l'intéressé ne soutient pas que cette situation a résulté d'une erreur commise de bonne foi, l'administration était fondée à se prévaloir du délai de reprise décennal prévu, en cas d'exercice d'une activité occulte par le contribuable, par les dispositions du deuxième alinéa de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales.

31. Dans ces conditions, le moyen tiré de ce que les suppléments d'impôt sur le revenu auxquels M. et Mme C... ont été assujettis au titre de l'année 2013 en tant qu'ils résultent des rehaussements notifiés à M. C..., au titre de cette même année, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, seraient atteints par la prescription doit être écarté.

En ce qui concerne la charge de la preuve :

32. D'une part, il résulte de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales que peut être évalués d'office, selon le 1° de cet article, le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises industrielles, commerciales ou artisanales lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 53 A du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal.

33. D'autre part, en vertu de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales, dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. Les dispositions de l'article R. 193-1 du même livre précisent que, dans le cas prévu à l'article L. 193, le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré.

34. Ainsi qu'il a été dit, les suppléments d'impôt sur le revenu auxquels M. et Mme C... ont été assujettis en conséquence des rehaussements notifiés à M. C... dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux au titre de l'année 2013 ont été établis selon la procédure d'évaluation d'office prévue au 1° de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, faute pour M. C..., qui ne conteste pas la régularité de cette procédure, dont l'engagement, au demeurant, n'était pas, en cas d'exercice d'une activité occulte, subordonné à l'envoi d'une mise en demeure préalable en vertu de la lettre même du 3° de l'article L. 68 du même livre, d'avoir souscrit dans le délai légalement imparti la déclaration de résultat afférentes à son activité au titre de l'exercice correspondant.

35. Il s'ensuit que M. et Mme C... supportent, en application de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve et qu'il leur appartient, en vertu de l'article R. 193-1 de ce livre, d'établir que les impositions mises ainsi à leur charge au titre de l'année 2013 présentent un caractère exagéré.

En ce qui concerne la déduction, en tant que charges des exercices concernés, des cotisations sociales :

36. D'une part, aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'œuvre (...) ".

37. Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci.

38. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

39. D'autre part, aux termes du I de l'article 154 bis du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au présent litige : " Pour la détermination des bénéfices industriels et commerciaux (...), sont admises en déduction du bénéfice imposable les cotisations à des régimes obligatoires, de base ou complémentaires, d'allocations familiales, d'assurance vieillesse, y compris les cotisations versées en exercice des facultés de rachat prévues aux articles L. 633-11, L. 634-2-2, L. 642-2-2, L. 643-2 et L. 723-5 du code de la sécurité sociale, invalidité, décès, maladie et maternité ".

40. Il résulte des dispositions citées au point 36 que des dépenses de personnel non encore réglées à la date de clôture d'un exercice ne peuvent être déduites des résultats de cet exercice qu'à la condition que l'obligation de versement des sommes en cause puisse être regardée comme certaine à cette date.

41. M. et Mme C... soutiennent que l'administration a omis d'admettre en déduction, en tant que charges des exercices concernés, les cotisations de M. C... au régime social des travailleurs indépendants.

42. Toutefois, les tableaux d'évaluation des cotisations de l'intéressé, que M. et Mme C... ont versés à l'instruction, précisent qu'ils ont été établis dans le cadre d'une simulation et l'état définitif de calcul des cotisations afférentes à l'année 2016, également produit, précise que l'état des paiement effectués par M. C... à ce titre n'est pas connu au jour d'établissement de ce décompte et qu'il conviendra, après examen, de déterminer s'il y a lieu de lui demander un règlement complémentaire ou d'établir un avoir.

43. De tels documents ne sont de nature à justifier de ce que le paiement des cotisations dont ils font mention constituait une dépense certaine, dans son principe ou dans son montant, à la clôture de chacun des exercices comptables concernés, de sorte que cette condition, à laquelle les dispositions précitées subordonnent l'admission de telles cotisations en déduction du bénéfice industriel et commercial ne peut pas être tenue pour satisfaite. Il suit de là que le moyen doit, comme l'a d'ailleurs estimé à juste titre le tribunal administratif, être écarté.

44. Par ailleurs, si M. et Mme C... soutiennent que l'administration a pris en compte, pour l'établissement des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre de l'année 2013, des encaissements qui correspondraient, en réalité, au paiement de factures émises à des dates antérieures à cette année, l'administration était fondée, à supposer même que M. et Mme C... puissent être regardés comme rapportant la preuve, qui leur incombe ainsi qu'il a été dit au point 35, pour ce qui concerne l'année 2013, de cette situation par les copies de factures et de relevés de comptes bancaires versées à l'instruction, qui ne permettent pas d'établir une correspondance entre les montants facturés aux clients concernés et les remises de chèque enregistrés sur le compte bancaire de M. C..., à retenir les dates d'encaissement des paiements de ces factures comme étant celle de la perception des produits correspondants, à défaut de pouvoir déterminer, en l'absence de présentation d'une comptabilité se rapportant à cet exercice, une date plus exacte.

En ce qui concerne la majoration d'assiette pour absence d'adhésion à un organisme de gestion agréé :

45. Il résulte des écritures produites par le ministre devant la cour que l'administration a renoncé au maintien de la majoration d'assiette de 25 % prévue, en cas d'absence d'adhésion à un centre de gestion agréé, par le 1° du 7 de l'article 158 du code général des impôts, dont elle avait entendu faire application pour l'établissement des impositions en litige, et qu'elle a prononcé les dégrèvements correspondants, mentionnés au point 6. Dès lors, la contestation, par M. et Mme C..., du bien-fondé de cette majoration est devenue sans objet.

Sur les pénalités :

46. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au présent litige : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : / (...) / c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte. / (...) ".

47. L'administration a assorti les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles M. et Mme C... ont été assujettis en conséquence des rehaussements notifiés à M. C..., dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux au titre de l'année 2013 de la majoration de 80 % prévue, en cas de découverte d'une activité occulte, par les dispositions précitées de l'article 1728 du code général des impôts. M. et Mme C... limitent à cette seule majoration leur critique des pénalités dont l'administration a fait application aux suppléments d'impôt sur le revenu faisant l'objet du présent litige.

48. Comme il a été dit, l'administration doit être regardée comme ayant réuni des indices suffisants à établir que M. C... a, au cours de l'année 2013, exercé une activité occulte, pour avoir poursuivi l'exploitation de son entreprise individuelle au cours de la période correspondant à cette année, durant laquelle il n'était plus inscrit au répertoire des métiers, ni au répertoire SIRENE, et pour n'avoir souscrit, dans les délais légalement impartis, aucune des déclarations fiscales auxquelles il était astreint au titre de l'exercice de cette activité et, par suite, comme ayant exercé une activité occulte au cours de cette période.

49. Pour les motifs énoncés ci-dessus, la critique de la pertinence de ces indices, opposée par M. et Mme C..., doit être écartée.

50. Par suite et alors que les intéressés ne soutiennent pas que cette situation a résulté d'une erreur commise de bonne foi, l'administration apporte la preuve, qui lui incombe, du bien-fondé de cette majoration, dont elle a fait application à bon droit aux suppléments d'impôt sur le revenu en litige se rapportant à cette année 2013, qui ont pour base les produits et charges constatés au titre de l'exercice correspondant, sans qu'il puisse être tenu pour établi, au vu des seuls éléments versés à l'instruction et dans une situation dans laquelle M. C... n'a pas pu présenter aucune comptabilité se rapportant à la période vérifiée, que des recettes se rattachant à l'exercice précédent y auraient été incluses.

51. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme C... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille n'a fait que partiellement droit aux conclusions de leur demande et que leurs conclusions tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils demeurent assujettis au titre des années 2013 à 2016 après ce jugement doivent, sous réserve de ce qui a été dit au point 6, être rejetées.

Sur les frais de procédure :

52. Dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions de M. et Mme C... tendant à ce qu'une somme soit mise à la charge de l'Etat, sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens.

DÉCIDE :

Article 1er : A concurrence des montants, d'une part, de 6 815 euros en droits et 6 433 euros en pénalités, d'autre part, de 3 035 euros en droits et 1 360 euros en pénalités, enfin, de 8 858 euros en droits et 3 649 euros en pénalités, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. et Mme C... tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre, respectivement, des années 2013, 2015 et 2016.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête présentée par M. et Mme C... est rejeté.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. E... C... et à Mme A... D... épouse C..., ainsi qu'à la ministre chargée des comptes publics.

Copie en sera transmise à l'administratrice de l'Etat chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

Délibéré après l'audience publique du 20 mars 2025 à laquelle siégeaient :

- M. Marc Heinis, président de chambre,

- M. François-Xavier Pin, président-assesseur,

- M. Jean-François Papin, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 3 avril 2025.

Le rapporteur,

Signé : J.-F. PapinLe président de chambre,

Signé : M. B...Le rapporteur,

J.-F. PapinLe président de la formation de jugement,

F.-X. Pin

La greffière,

Signé : E. Héléniak

La greffière,

E. Héléniak

La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics, en ce qui la concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

Pour expédition conforme,

Pour la greffière en chef,

Par délégation,

La greffière,

Elisabeth Héléniak

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N°24DA00284

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N°"Numéro"