| France, Cour administrative d'appel de DOUAI, 4ème chambre, 03 octobre 2024, 24DA00043

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. B... A... a demandé au tribunal administratif d'Amiens, d'une part, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016, d'autre part, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 7 200 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Par un jugement n° 2102218 du 9 novembre 2023, le tribunal administratif d'Amiens, d'une part, a prononcé la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de M. A... au titre de la période s'étendant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2014, d'autre part, a mis à la charge de l'Etat une somme de 750 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, enfin, a rejeté le surplus des conclusions de cette demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête, enregistrée le 9 janvier 2024, et par un mémoire, enregistré le 12 septembre 2024 et qui n'a pas été communiqué, M. A..., représenté par la SELARL Guidet et Associés, demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement en tant qu'il ne lui donne pas entière satisfaction ;

2°) de prononcer, en droits et pénalités, la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période allant du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016 ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- dès lors que l'administration n'établit pas qu'il aurait été préalablement informé par la notification régulière d'un avis l'informant que son activité individuelle ferait l'objet d'une vérification de comptabilité, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige ont été émis à l'issue d'une procédure irrégulière ;

- dans ces conditions, l'administration n'a pu à bon droit retenir qu'il aurait fait volontairement obstacle à la tenue du contrôle, ni évaluer d'office, en application des dispositions de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, les bases d'imposition qui lui ont été assignées ;

- l'administration n'ayant donné aucune suite, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, à la demande de communication des renseignements obtenus de tiers qu'il avait formulées dans ses observations sur la proposition de rectification datée du 23 mars 2018, les impositions en litige ont été émises à l'issue d'une procédure irrégulière ; à cet égard, aucun objectif d'intérêt général ne justifie qu'un contribuable qui se voit imputer une opposition à contrôle fiscal ne puisse obtenir communication des éléments d'information sur lesquels l'administration a fondé les rehaussements qu'elle entend appliquer à ses bases imposables, une telle interprétation de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales constituant une méconnaissance des stipulations du paragraphe 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, du principe de protection juridictionnelle effective protégé par l'article 47 de la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne et qui inclut les principes de respect des droits de la défense et d'égalité des armes, enfin, des principes protégés par les articles 16 et 13 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 ;

- si la charge de la preuve du caractère exagéré des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige lui incombe, dès lors que ces impositions ont été établies d'office, l'abstention de l'administration de lui communiquer les relevés de comptes bancaire que le service vérificateur s'est procuré dans le cadre de l'exercice de son droit de communication le place dans l'impossibilité d'apporter la preuve attendue, faute, en particulier de pouvoir s'assurer du caractère professionnel des crédits bancaires retenus comme des recettes par l'administration, cette attitude procédant d'une méconnaissance des principes du contradictoire et de respect des droits de la défense et d'une violation des stipulations de l'article 13 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;

- le taux de charges de 50 % dont le service vérificateur a fait arbitrairement application pour déterminer les bénéfices imposables de son activité au titre des années 2015 et 2016 est notoirement insuffisant au regard de la réalité des conditions d'exploitation des entreprises du secteur du bâtiment, plusieurs entreprises de ce secteur dont le mode d'exploitation est comparable connaissant des taux de charges supérieurs à 94 % ;

- la situation d'opposition à contrôle fiscal qui lui est imputée n'étant pas caractérisée, la majoration de 100% dont ont été assortis les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige, en application de l'article 1732 du code général des impôts n'est pas fondée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 5 juin 2024, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut, d'une part, au rejet de la requête, d'autre part, par la voie de l'appel incident, à l'annulation du jugement attaqué, en tant qu'il prononce la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de M. A... au titre de la période s'étendant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2014 et qu'il met une somme à la charge de l'Etat sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi qu'à la remise à la charge de M. A..., en droits et pénalités, des rappels déchargés.

Il soutient que :

- si l'administration n'entend pas contester l'analyse du tribunal administratif selon laquelle il n'est pas établi que l'avis de vérification a été régulièrement notifié à la commune de rattachement qui était encore celle de M. A..., il n'en demeure pas moins que cet avis a parallèlement été adressé à M. A... à l'adresse de son cabinet d'expertise comptable à Chilly-Mazarin, que le pli a été réceptionné et qu'un courrier électronique adressé par ce cabinet, qui l'assiste dans la gestion de son entreprise, à l'administration révèle que le contribuable a effectivement eu connaissance de l'engagement du contrôle, de sorte qu'à supposer cette notification irrégulière, M. A... n'a été privé, comme l'a retenu le tribunal, d'aucune garantie de procédure ;

- dès lors qu'il est suffisamment établi que, par son inertie, M. A... a fait obstacle, en dépit des diligences du vérificateur et de deux mises en garde l'informant des conséquences susceptibles d'être tirées de ce comportement, à la tenue des opérations de contrôle, l'administration a pu à bon droit procéder, en application des dispositions de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, à l'évaluation d'office des bases taxables assignées à M. A... au titre de la période allant du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016 en litige ; au surplus, dès lors que M. A... n'a souscrit, au titre de l'exercice de son activité individuelle, aucune déclaration de chiffre d'affaires se rapportant à la période en litige, l'administration était fondée à établir ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée selon la procédure de taxation d'office, sur le fondement des dispositions du 3° de l'article L. 66 du même livre ;

- dès lors que l'article L. 76 du livre des procédures fiscales dispense l'administration de son obligation de faire connaître au contribuable les bases ou éléments de calcul des impositions d'office dans le cas où une contrôle fiscal n'a pu avoir lieu par son fait, il en résulte que l'administration n'est pas davantage tenue, dans cette situation, de porter à la connaissance de l'intéressé la teneur et l'origine des informations obtenues de tiers sur lesquelles elle fonde les impositions contestées, M. A..., qui d'ailleurs n'établit pas avoir demandé, avant la mise en recouvrement des impositions qu'il conteste, la communication de ses relevés de compte bancaire, dont il indique au demeurant lui-même pouvoir obtenir des duplicatas, ne peut, tant au regard des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, que du principe du respect des droits de la défense, utilement faire grief à l'administration de ne pas lui avoir communiqué les documents en cause ;

- le tribunal administratif a retenu à tort que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée se rapportant à la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2014 étaient atteints par la prescription, dès lors qu'une proposition de rectification interruptive de prescription libellée au nom de M. A... et expédiée le 11 décembre 2017 à l'adresse de son expert-comptable a effectivement été réceptionnée par son destinataire le 14 décembre 2017, avant l'expiration du délai de reprise imparti à l'administration par l'article L. 176 du livre des procédures fiscales, la circonstance que M. A... n'avait pas donné de mandat de représentation à son expert-comptable étant, dans ces conditions, sans incidence à cet égard ;

- les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige ayant été déterminés d'office, M. A... supporte, en application de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve et il lui incombe dans ce cadre, en application de l'article R. 193-1 de ce livre, de démontrer le caractère exagéré de ces impositions ;

- le taux de charges de 50 % retenu par le service pour évaluer d'office les résultats imposables de l'activité de M. A... demeure sans incidence sur la détermination des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige, qui ne tiennent compte, en l'absence de production des factures correspondantes, d'aucune taxe déductible susceptible d'avoir grevé des charges des exercices considérés, de sorte que la contestation, par M. A..., de la pertinence de ce taux est inopérante ;

- la situation d'opposition à contrôle fiscal dans laquelle M. A... s'est sciemment placé étant suffisamment caractérisée, la majoration de 100% prévue à l'article 1732 du code général des impôts est fondée.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la constitution, notamment son préambule ;

- la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;

- la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- la loi n° 2017-86 du 27 janvier 2017 ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Jean-François Papin, premier conseiller,

- les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public,

- et les observations de Me Guey-Balgairies, substitutant Me Guidet, représentant M. A....

Considérant ce qui suit :

Sur l'objet du litige :

1. M. B... A... exerce l'activité d'artisan couvreur ambulant et dispose, à ce titre, d'une adresse professionnelle à Albert (Somme). Cette activité individuelle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période s'étendant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016. Cependant, ce contrôle sur place n'a pu avoir lieu, pour des motifs qui ont été regardés comme imputables à M. A... et qui ont conduit le vérificateur à établir, le 27 juillet 2017, un procès-verbal d'opposition à contrôle fiscal, ainsi qu'un procès-verbal de défaut de présentation de la comptabilité que les contribuables relevant, à l'instar de M. A..., du régime dit des micro-BIC doivent tenir. Dans ces conditions, le vérificateur a reconstitué les recettes taxable générées par l'activité à partir des crédits identifiés sur les relevés de comptes bancaires obtenus auprès des établissements bancaires détenteurs, puis, après avoir constaté que le montant de ces recettes excédait, pour les trois exercices vérifiés, le plafond au-delà duquel le régime dit de micro-BIC ne peut plus bénéficier au contribuable, le vérificateur a reconstitué les bénéfices imposables de l'activité individuelle de M. A... au titre de ces trois exercices, après avoir estimé, en l'absence de débat oral et contradictoire avec le contribuable, que l'application d'un taux de charges de 50% serait de nature à traduire fidèlement le niveau des charges inhérentes à l'activité. Parallèlement, l'administration a reconstitué les montants de taxe sur la valeur ajoutée collectée, durant la période vérifiée, par M. A... dans le cadre de l'exercice de son activité indépendante et, en l'absence de présentation de factures de dépenses susceptibles de correspondre à des charges des exercices considérés, n'a pris en compte aucune taxe sur la valeur ajoutée déductible.

2. L'administration a fait connaître à M. A... son analyse par deux propositions de rectification qu'elle lui a adressées le 11 décembre 2017, pour ce qui concerne la période s'étendant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2014, et le 23 mars 2018, pour ce qui concerne la période allant du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016. M. A... a formulé, sur la seconde proposition de rectification, des observations qui n'ont pas convaincu l'administration de reconsidérer son appréciation. Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée résultant, au titre de la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016, des rehaussements notifiés ont, dans ces conditions, été mis en recouvrement le 15 mars 2019, à hauteur d'un montant total, en droits et pénalités, de 179 722 euros.

3. Ses réclamations ayant été rejetées, M. A... a porté le litige devant le tribunal administratif d'Amiens en lui demandant, d'une part, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016, d'autre part, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 7 200 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

4. Par un jugement du 9 novembre 2023, le tribunal administratif d'Amiens, d'une part, a prononcé la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de M. A... au titre de la période s'étendant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2014, d'autre part, a mis à la charge de l'Etat une somme de 750 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, enfin, a rejeté le surplus des conclusions de cette demande. M. A... relève appel de ce jugement en tant qu'il ne lui donne pas entière satisfaction. Le ministre demande à la cour, par la voie de l'appel incident, d'annuler ce jugement, en tant qu'il prononce la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de M. A... au titre de la période s'étendant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2014 et qu'il met une somme à la charge de l'Etat sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, et de remettre à la charge de M. A..., en droits et pénalités, les rappels déchargés.

Sur les rappels de taxe sur la valeur ajoutée afférents à la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2014 :

5. En vertu de l'article L. 176 du livre des procédures fiscales, pour les taxes sur le chiffre d'affaires, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible conformément aux dispositions du 2 de l'article 269 du code général des impôts.

6. Pour prononcer, par le jugement attaqué, la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de M. A... au titre de la période s'étendant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2014, le tribunal administratif a retenu que ces rappels étaient atteints par la prescription prévue par les dispositions, rappelées au point précédent, de l'article L. 176 du livre des procédures fiscales, dès lors que l'administration n'établissait pas avoir régulièrement notifié à M. A..., avant l'expiration du délai de reprise prévu par ces dispositions, une proposition de rectification interruptive de ce délai.

7. Il ressort des éléments versés à l'instruction par le ministre en cause d'appel que la proposition que l'administration a adressée, par lettre recommandée avec avis de réception, à M. A... le 11 décembre 2017, pour ce qui concerne la période s'étendant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2014, était libellée au nom personnel de M. A..., en précisant une domiciliation au cabinet de son expert-comptable à Chilly-Mazarin (Essonne). Il ressort des mentions précises et concordantes portées sur l'avis de réception postal correspondant que le pli contenant cette proposition de rectification a été présenté, le 14 décembre 2017, à l'adresse de ce cabinet d'expertise comptable à Chilly-Mazarin et qu'il y a été réceptionné le même jour, ainsi qu'en attestent la date et la signature apposées sur cet avis. En outre, il ressort des pièces versées au dossier de première instance par l'administration et n'est pas contesté par M. A..., que cette adresse avait été désignée, sur l'espace créé à son nom sur le site internet de télédéclarations mis à la disposition des contribuables par l'administration fiscale, comme l'une de celle à laquelle des courriers pouvaient lui être adressés par l'administration. Dans ces conditions et sans qu'ait d'incidence la circonstance, à la supposer établie, que M. A... n'aurait délivré de mandat exprès à aucun des collaborateurs de ce cabinet d'expertise comptable pour recevoir son courrier, le ministre doit être regardé comme rapportant la preuve, qui lui incombe, de la notification effective à M. A..., avant l'expiration, le 31 décembre 2017, du délai de reprise imparti à l'administration en ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée afférente à la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2014, d'une proposition de rectification interruptive de ce délai. Il suit de là que le ministre est fondé à soutenir que, pour prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de M. A... au titre de cette période, allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2014, le tribunal administratif a retenu à tort que ces rappels étaient atteints par la prescription.

8. Il appartient toutefois à la cour, saisie de l'ensemble du litige relatif aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de M. A... au titre de la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2014, d'examiner les autres moyens présentés, à l'encontre de ces rappels, par l'intéressé devant le tribunal administratif d'Amiens et, en outre, devant la cour.

Sur les autres moyens afférents aux mêmes rappels et sur les autres rappels de taxe en litige :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

S'agissant de la réception d'un avis de vérification :

9. D'une part, en vertu des dispositions de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification, qui doit préciser les années soumises à vérification et comporter les informations selon lesquelles le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix et a la possibilité de consulter la charte des droits et obligations du contribuable vérifié sur le site internet de l'administration fiscale ou d'en demander à cette dernière la communication. Il incombe à l'administration d'apporter la preuve de la notification au contribuable d'un avis de vérification répondant aux exigences posées par ces dispositions préalablement au début des opérations de contrôle.

10. D'autre part, aux termes du I de l'article 194 de la loi du 27 janvier 2017 relative à l'égalité et à la citoyenneté : " (...) pendant une durée de deux ans à compter de la promulgation de la présente loi, les personnes précédemment rattachées à une commune en application de la loi n° 69-3 du 3 janvier 1969 relative à l'exercice des activités ambulantes et au régime applicable aux personnes circulant en France sans domicile ni résidence fixe et qui n'ont pas établi de domicile ou de domiciliation auprès d'un autre organisme sont de droit domiciliées auprès du centre communal d'action sociale de cette commune ou du centre intercommunal d'action sociale dont dépend cette commune. ".

11. Il ressort des documents versés au dossier de première instance par l'administration fiscale qu'un avis de vérification comportant les mentions prévues par les dispositions, rappelées au point 9, de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales et proposant une première intervention sur place le 27 juin 2017 à 10 h 30, a été envoyé le 7 juin 2017 par le service vérificateur à M. A..., à l'adresse du centre communal d'action sociale de la commune d'Albert, auprès duquel il était domicilié pour l'exercice de son activité ambulante conformément aux dispositions précitées du I de l'article 194 de la loi du 27 janvier 2017. Cependant, ni les mentions portées sur l'avis de réception postal dont l'administration a versé une copie à l'instruction devant les premiers juges, lequel comporte seulement une étiquette autocollante, apposée par le service distributeur et comportant une case " Pli avisé et non réclamé ", qui a été cochée, ainsi qu'une date de retour au service expéditeur, ni l'édition tirée de l'application informatique de suivi des envois mise à la disposition des usagers du service de distribution, que l'administration a produite en première instance, ne peuvent suffire, par leurs seules mentions, à établir qu'un avis de mise à disposition du pli au bureau de distribution d'Albert a effectivement été délivré à l'attention de M. A... auprès du centre communal d'action sociale de la commune d'Albert.

12. Toutefois, il ressort des éléments produits par le ministre en cause d'appel qu'une copie de l'avis de vérification a été envoyée le 7 juin 2017 par le service vérificateur à M. A..., à l'adresse, sise à Chilly-Mazarin, du cabinet d'expertise comptable qui assiste l'intéressé dans la gestion de son activité individuelle. Il ressort des mentions portées sur l'avis de réception postal dont l'administration a versé une copie à l'instruction devant les premiers juges et qui, lui aussi, comporte, dans le cadre réservé aux références, la mention " 3927 ", qui correspond au numéro du formulaire utilisé par l'administration pour établir les avis de vérification préalables à l'engagement d'une vérification de comptabilité, que le pli recommandé correspondant à cet avis de réception a été distribué le 12 juin 2017, ainsi qu'en attestent les indications portées dans le cadre réservé au destinataire, où a également été apposée une signature. En outre, il ressort des autres éléments produits par le ministre en appel que, par un message électronique adressé le 26 juin 2017 au cabinet d'expertise comptable à l'attention de M. A..., auquel était joint une copie numérisée de l'avis de vérification, le vérificateur a rappelé qu'il se proposait d'effectuer sa première intervention le lendemain, 27 juin 2017 à l'adresse de domiciliation du siège de l'entreprise de M. A..., et demandait de lui confirmer que cette adresse correspondait à celle de la mairie d'Albert. En réponse à ce message, le cabinet d'expertise comptable a répondu, le même jour, au vérificateur par un courrier électronique donnant la confirmation attendue, mais précisant que M. A... souhaitait que la première intervention se tienne dans les bureaux de l'administration et qu'elle soit reportée à une autre date au cours du mois de juillet 2017.

13. Le courrier électronique, mentionné au point précédent, adressé au vérificateur le 26 juin 2017 par le cabinet d'expertise comptable assistant M. A..., révèle que ce dernier a été informé de l'engagement d'une vérification de comptabilité concernant son activité individuelle et que ce conseil a disposé, avant l'engagement du contrôle, de l'ensemble des informations utiles, notamment de l'avis de vérification, afin de pouvoir éclairer M. A..., qui, durant la suite de la procédure d'imposition, a précisé à l'administration qu'il ne savait ni lire ni écrire, sur l'étendue de ses droits. Dès lors, si ni la notification de l'avis de vérification à l'adresse, connue par le service, de domiciliation du siège de l'entreprise de M. A..., à savoir celle du centre communal d'action sociale de la commune d'Albert, ni les deux notifications successives de l'avis de vérification à un cabinet que M. A... conteste avoir mandaté pour le représenter durant la procédure d'imposition, ne peuvent être regardées comme régulières au regard des dispositions, rappelées au point 9, de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, ces irrégularités de procédure n'ont, dans les circonstances de l'espèce, privé M. A..., qui a été mis à même de prendre part aux opérations de contrôle et de s'y faire assister ou représenter, d'aucune des garanties conférées par la loi aux contribuables dont l'entreprise individuelle fait l'objet d'une vérification de comptabilité.

S'agissant de la situation d'opposition à contrôle fiscal :

14. Aux termes de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au présent litige : " Les bases d'imposition sont évaluées d'office lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers. / (...) ".

15. Il ressort des mentions de la proposition de rectification envoyée le 23 mars 2018 à l'adresse du domicile personnel de M. A... que, dans les conditions qui ont été exposées au point 12, l'intéressé a été informé de la date du 27 juin 2017 proposée par le vérificateur pour une première intervention sur place, à l'adresse de domiciliation du siège de l'entreprise individuelle de M. A... à Albert. Ainsi qu'il a été dit, l'intéressé a demandé le report de cette première intervention à une autre date au cours du mois de juillet 2017 et que celle-ci se tienne dans les bureaux de l'administration. Une nouvelle date d'intervention, le 6 juillet 2017, a donc été proposée par le vérificateur, par deux courriers recommandés avec avis de réception datés du 27 juin 2017, l'un envoyé à l'adresse située à Albert, l'autre à l'adresse du cabinet d'expertise comptable qui conseille l'intéressé, à Chilly-Mazarin, ce dernier courrier ayant également fait l'objet d'un envoi par courrier électronique à l'adresse de l'interlocutrice du cabinet qui avait répondu au vérificateur. En dépit du fait que le second envoi recommandé a été reçu à l'adresse de Chilly-Mazarin, M. A... ne s'est pas présenté, ni n'était représenté, au rendez-vous fixé. Dans ces conditions, une première mise en garde préalable à la constatation d'une situation d'opposition à contrôle fiscal rappelant les termes des dispositions précitées de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales et précisant les conséquences susceptibles d'en être tirées a été adressée le 6 juillet 2017 à M. A..., selon les mêmes modalités que les courriers du 27 juin 2017. Cette mise en garde proposait que la première intervention se tienne le 18 juillet 2017.

16. Cependant, selon les termes de la même proposition de rectification, M. A... a décliné, par un courrier électronique adressé au vérificateur le 13 juillet 2017 par les soins de son cabinet d'expertise comptable et versé à l'instruction par le ministre, le rendez-vous fixé, en précisant qu'il ne s'y rendrait pas et qu'il n'avait aucun document à fournir à l'administration. Le vérificateur a répondu, le 17 juillet 2017, à M. A... par un courrier électronique qui lui rappelait que la vérification de comptabilité constituait une procédure contraignante et qui lui précisait que le rendez-vous fixé pour le lendemain, 18 juillet 2017, était maintenu. M. A... n'étant présent ni représenté à ce rendez-vous, le vérificateur lui a adressé, le jour même, une seconde mise en garde préalable à la constatation d'une situation d'opposition à contrôle fiscal, par lettres recommandées envoyées aux adresses d'Albert et de Chilly-Mazarin et doublées par des envois en lettre simple et par un courrier électronique à l'adresse de l'interlocutrice du cabinet d'expertise comptable. Cette seconde mise en garde proposait de tenir la première intervention sur place le 25 juillet 2017. M. A... ne s'étant pas rendu à cet ultime rendez-vous et n'y étant pas davantage représenté, le vérificateur a établi, le 27 juillet 2017, un procès-verbal d'opposition à contrôle fiscal notifié à M. A... selon les mêmes modalités que précédemment et précisant que l'administration entendait faire application des dispositions des articles L. 74 du livre des procédures fiscales et 1732 du code général des impôts.

17. Dans ces conditions, dont la matérialité n'est pas contestée par M. A..., c'est sans commettre d'irrégularité de procédure que l'administration a estimé que la vérification de comptabilité entreprise à l'égard de l'activité individuelle de l'intéressé n'avait pu utilement se poursuivre du fait du contribuable et qu'il y avait, en conséquence, lieu d'évaluer d'office, en application des dispositions précitées de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, les bases assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée qu'il convenait d'assigner à M. A... au titre de la période vérifiée.

S'agissant de l'exercice par l'administration de son droit de communication :

18. Aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. (...) / Les dispositions du présent article ne sont pas applicables dans les cas prévus au deuxième alinéa de l'article L. 67. ". Le deuxième alinéa de l'article L. 67 de ce livre vise notamment dans lequel " un contrôle fiscal n'a pu avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers ". Enfin, aux termes de l'article L. 76 B du même livre : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. ".

19. Il résulte de l'ensemble de ces dispositions et de celles, citées au point 14, de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, que, lorsque les bases de l'imposition d'un contribuable ont été évaluées d'office à la suite de son opposition au contrôle fiscal, le législateur a entendu priver l'intéressé, qui s'est de lui-même placé en dehors des règles applicables à la procédure d'imposition, des garanties dont bénéficient les contribuables, qu'ils soient imposés selon la procédure contradictoire ou selon une procédure d'imposition d'office, et notamment de celle tenant à l'obligation qui pèse sur le service d'informer l'intéressé de la teneur et de l'origine des renseignements qu'il a pu recueillir par l'exercice de son droit de communication ou qu'il a utilisés pour arrêter les bases de l'imposition.

20. Il résulte de ce qui vient d'être dit au point précédent que M. A..., dont les bases entrant dans la détermination des impositions en litige ont été, à bon droit, ainsi qu'il a été dit au point 17, évaluées d'office, en application des dispositions, citées au point 14, de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, à la suite de l'opposition de l'intéressé au contrôle fiscal diligenté en ce qui concerne son activité individuelle, s'est lui-même placé, en dépit des mises en garde qui lui ont été adressées, hors du champ d'application des règles de la procédure d'imposition et qu'il ne peut, dès lors, se prévaloir des garanties que la loi confère aux contribuables faisant l'objet d'une vérification de comptabilité, notamment de celles prévues par les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, ni, par suite, utilement soutenir que ces garanties auraient été méconnues par l'administration pour établir les impositions en litige.

21. M. A... ne peut utilement, pour critiquer la régularité de la procédure à l'issue de laquelle les impositions en litige ont été établies, invoquer les moyens tirés de la méconnaissance, par l'administration, des stipulations du 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, protégeant le droit à un procès équitable, ni les dispositions des articles 13 et 16 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 énonçant, respectivement, les principes d'égalité devant l'impôt et les charges publiques, ainsi que le principe de séparation des pouvoirs, ni, enfin, les stipulations de l'article 47 de la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne, protégeant les droits à un recours effectif et d'accéder à un tribunal impartial.

22. Enfin, à supposer que M. A... puisse être regardé comme ayant, par les observations qu'il a formulées le 27 avril 2018 sur la proposition de rectification qui lui a été adressée le 23 mars 2018, pour ce qui concerne la période s'étendant du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016, demandé à l'administration, dans des termes suffisamment précis et explicites, la communication des documents obtenus de tiers sur lesquels le service avait entendu fonder la reconstitution de ses recettes, à savoir les relevés de ses propres comptes bancaires obtenus par l'exercice de son droit de communication à l'égard des établissements détenteurs, il ne résulte pas de l'instruction, ni n'est même sérieusement allégué, que M. A... n'était pas à même de se procurer lui-même, dans les mêmes conditions que le service, un duplicata de ces relevés auprès des établissements bancaires détenteurs, ni même les documents originaux auprès de son expert-comptable, avant la mise en recouvrement des impositions contestées. Il suit de là que les moyens tirés de la méconnaissance, par l'administration, des principes du contradictoire et de respect des droits de la défense et de la violation des stipulations de l'article 13 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales doivent être écartés.

En ce qui concerne le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige :

S'agissant de la charge de la preuve :

23. Ainsi qu'il a été dit précédemment, notamment au point 17, les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige ont, à bon droit, été évalués d'office par l'administration, en application de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, en conséquence de la situation d'opposition à contrôle fiscal dans laquelle M. A... s'est placé. Il s'ensuit que M. A... supporte, en application de l'article L. 193 du même livre, la charge de la preuve et qu'il lui appartient, en vertu de l'article R. 193-1 de ce livre, d'établir que les impositions mises ainsi à sa charge présentent un caractère exagéré et il ne résulte pas, en tout état de cause, de l'instruction que l'intéressé se trouverait dans l'impossibilité d'administrer cette preuve, en produisant devant la cour, avec l'aide de son expert-comptable et par l'intermédiaire de son conseil, tous éléments utiles tirés des données de son exploitation.

S'agissant du caractère exagéré des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige :

24. Ainsi qu'il a été dit aux points 1 et 17, dans un contexte que l'administration a regardé, à bon droit, comme constitutif d'une opposition à contrôle fiscal, le vérificateur, qui n'a eu accès à aucune comptabilité afférente à l'activité vérifiée pour ce qui concerne les exercices clos en 20174, en 2015 et en 2016, a reconstitué les recettes taxable générées par cette activité au cours de la période correspondant à ces exercices à partir des crédits identifiés sur les relevés des comptes bancaires utilisés pour les besoins de cette activité, obtenus auprès des établissements bancaires détenteurs, puis, après avoir constaté que le montant de ces recettes excédait, pour les deux exercices en cause, le plafond au-delà duquel le régime dit de micro-BIC ne peut plus bénéficier au contribuable, le vérificateur a reconstitué les bénéfices imposables de l'activité individuelle de M. A... au titre de ces deux exercices, après avoir estimé, en l'absence de débat oral et contradictoire avec le contribuable, que l'application d'un taux de charges de 50 % permettrait de tenir compte d'une manière réaliste du niveau des charges inhérentes à l'activité. Parallèlement, l'administration a reconstitué les montants de taxe sur la valeur ajoutée collectée, durant la période vérifiée, par M. A... dans le cadre de l'exercice de son activité indépendante.

25. Si M. A... conteste que le taux de charges de 50 % ainsi retenu par l'administration ait été de nature à traduire fidèlement le niveau de charges que son activité individuelle d'artisan couvreur a supportées au titre des trois exercices vérifiés, clos en 2014, en 2015 et en 2016, cette contestation, à la supposer même fondée, demeurerait sans incidence sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige, se rapportant à la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016, pour l'établissement desquels, en l'absence de présentation de factures, l'administration n'a pris en compte aucune taxe sur la valeur ajoutée déductible susceptible d'avoir grevé des charges des exercices considérés. Il suit de là qu'en formulant cette seule critique, M. A... ne peut être regardé comme rapportant la preuve, qui lui incombe, du caractère exagéré des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge, pour son activité individuelle, au titre de la période en cause, allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016.

En ce qui concerne les pénalités :

26. Aux termes de l'article 1732 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au présent litige : " La mise en œuvre de la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales entraîne : / a. L'application d'une majoration de 100 % aux droits rappelés ou aux créances de nature fiscale qui doivent être restituées à l'Etat ; / (...) ".

27. Ainsi qu'il a été dit au point 17, pour reconstituer les recettes taxables issues de l'activité individuelle de M. A... au titre de la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016, l'administration a mis, à bon droit, en œuvre la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, après avoir retenu que la vérification de comptabilité entreprise à l'égard de cette activité n'avait pu utilement se poursuivre du fait du contribuable. Dès lors qu'ainsi qu'il a également été dit, M. A... ne conteste pas la matérialité des circonstances ayant conduit l'administration à porter cette appréciation et à décider de mettre en œuvre cette procédure, l'application, aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige, de la majoration de 100% prévue par les dispositions précitées de l'article 1732 du code général des impôts doit être regardée comme fondée.

28. Il résulte de tout ce qui précède que M. A... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Amiens n'a fait que partiellement droit aux conclusions de ses demandes et que ses conclusions tendant à la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période allant du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016 doivent être rejetées. Il résulte également de tout ce qui précède que le ministre est fondé, d'une part, à soutenir que c'est à tort que, par le même jugement, le tribunal administratif d'Amiens a prononcé la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de M. A... au titre de la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2014 et, d'autre part, à demander que ces rappels soient remis, en droits et pénalités, à la charge de M. A.... Par voie de conséquence, les conclusions de la demande présentée par M. A... devant le tribunal administratif d'Amiens et tendant à la décharge de ces rappels de taxe afférents à la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2014 doivent être rejetées.

Sur les frais de procédure :

29. Par voie de conséquence de l'ensemble de ce qui précède, les conclusions que M. A... présente sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.

DÉCIDE :

Article 1er : Le jugement n° 2102218 du 9 novembre 2023 du tribunal administratif d'Amiens est annulé, en tant qu'il prononce la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de M. A... au titre de la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2014.

Article 2 : Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée dont la décharge a été prononcée par le jugement mentionné à l'article 1er ci-dessus sont remis, en droits et pénalités, à la charge de M. A....

Article 3 : Les conclusions correspondantes de la requête présentée par M. A... devant le tribunal administratif d'Amiens sont, de même que sa requête, rejetées.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à B... A... et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.

Copie en sera transmise à l'administratrice générale de l'Etat chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

Délibéré après l'audience publique du 19 septembre 2024 à laquelle siégeaient :

- M. Marc Heinis, président de chambre,

- M. François-Xavier Pin, président-assesseur,

- M. Jean-François Papin, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 3 octobre 2024.

Le rapporteur,

Signé : J.-F. PapinLe président de chambre,

Signé : M. C...Le rapporteur,

J.-F. PapinLe président de la formation de jugement,

F.-X. Pin

La greffière,

Signé : E. Héléniak

La greffière,

E. Héléniak

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

Pour expédition conforme,

Pour la greffière en chef,

Par délégation,

La greffière,

Elisabeth Héléniak

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N°24DA00043

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N°"Numéro"