Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
L'hôpital maritime Vancauwenberghe a demandé au tribunal administratif de Lille de de réduire de 225 345 euros les cotisations de taxe sur les salaires auxquelles il a été assujetti au titre de la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2019 et de prononcer la restitution de ces sommes.
Par un jugement no 2103385 du 21 avril 2023, le tribunal administratif de Lille a rejeté cette demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête, enregistrée le 31 mai 2023, l'hôpital maritime Vancauwenberghe, représenté par Me Duboille, demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement ;
2°) de prononcer la réduction des impositions en litige ;
3°) de prononcer l'octroi d'intérêts moratoires ;
4°) à titre subsidiaire, de surseoir à statuer et de transmettre pour avis au Conseil d'Etat, en application des dispositions de l'article L. 113-1 du code de justice administrative, la question de savoir si les sommes versées au titre du maintien de leur traitement aux agents de la fonction publique hospitalière bénéficiant de congés de maladie entrent ou non dans l'assiette de la taxe sur les salaires ;
5°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- le tribunal et l'administration ne se sont prononcés sur la question de savoir si le maintien du plein traitement constitue un revenu de remplacement ;
- les sommes correspondant au maintien du traitement des agents en arrêt maladie constituent des revenus de remplacement au sens de l'article L. 136-1-2 du code de la sécurité sociale et non des revenus d'activité, de telle sorte qu'elles sont à ce titre exclues de l'assiette de la taxe sur les salaires en application de l'article 231 du code général des impôts ;
- la documentation fiscale publiée en 2019 sous la référence BOI-TPS-TS-20-10, point 80, prévoit expressément que les revenus de remplacement sont exclus de l'assiette de la taxe sur les salaires ;
- il est fondé à se prévaloir du point 40 de la documentation fiscale publiée sous la référence BOFIP-TPS-TS-20-10 ainsi que de la réponse du ministre de l'économie et des finances à MM. Hugonet et Delahaye, sénateurs, publiée au Journal officiel du Sénat du 2 janvier 2020, dont il ressort que seul le demi-traitement versé sur une période supérieure à 90 jours est inclus dans l'assiette de la taxe sur les salaires ;
- l'interprétation de l'administration fiscale crée une différence de traitement avec les établissements du secteur privé, qui bénéficient de l'exonération des revenus de remplacement et, en particulier, des indemnités journalières de sécurité sociale qu'ils versent ;
- à titre subsidiaire, il appartient à la cour de saisir le Conseil d'Etat sur le fondement de l'article L. 113-1 du code de justice administrative.
Par un mémoire en défense, enregistré le 25 août 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.
Il soutient que :
- les conclusions tendant à l'octroi d'intérêts moratoires sont irrecevables ;
- les moyens invoqués ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code la sécurité sociale ;
- la loi n° 86-33 du 9 janvier 1986 ;
- la loi n°2012-1404 du 17 décembre 2012 ;
- le décret n° 60-58 du 11 janvier 1960 ;
- le décret n° 85-1353 du 12 décembre 1985 ;
- l'ordonnance n° 2020-306 du 25 mars 2020 ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Bertrand Baillard, premier conseiller,
- et les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
Sur l'objet du litige :
1. Le 12 juin 2020, l'hôpital maritime Vancauwenberghe, établissement public hospitalier situé à Zuydcoote (Nord), a sollicité la restitution partielle, à hauteur de 225 345 euros, des cotisations de taxe sur les salaires auxquelles il a été assujetti au titre des années 2017 à 2019, au motif qu'il a compris, à tort, dans l'assiette de cette taxe, les sommes versées à ses agents titulaires placés en arrêt maladie pour des durées inférieures à quatre-vingt-dix jours. Par une décision du 17 septembre 2020, le directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord a fait droit à la réclamation présentée par l'hôpital maritime Vancauwenberghe et a prononcé un dégrèvement d'un montant total de 225 345 euros au titre de la taxe sur les salaires due par cet établissement public hospitalier au titre des années 2017, 2018 et 2019. Toutefois, par une seconde décision du 18 décembre 2020, la même autorité a informé l'établissement de l'annulation de la décision du 17 septembre 2020, et du rétablissement des impositions déchargées. En conséquence, la somme de 225 345 euros a été mise en recouvrement le 24 décembre 2020. A la suite du rejet de sa réclamation, l'hôpital maritime Vancauwenberghe a porté le litige devant le tribunal administratif de Lille. Par un jugement du 21 avril 2023 dont cet établissement relève appel, le tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande.
Sur l'application de la loi fiscale :
2. En premier lieu, aux termes de l'article 231 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable du 1er janvier 2016 au 31 août 2018 : " 1. Les sommes payées à titre de rémunérations aux salariés, à l'exception de celles correspondant aux prestations de sécurité sociale versées par l'entremise de l'employeur, sont soumises à une taxe égale à 4,25 % de leur montant évalué selon les règles prévues à l'article L. 136-2 du code de la sécurité sociale (...). ". Selon l'article L. 136-2 du code de la sécurité sociale, qui définissait alors l'assiette de la contribution sociale sur les revenus d'activité et de remplacement prévue à l'article L. 136-1 du même code, " I. La contribution est assise sur le montant brut des traitements (...) et des revenus tirés des activités exercées par les personnes mentionnées aux articles L. 311-2 et L. 311-3. (...)/ II.- Sont inclus dans l'assiette de la contribution : /(...)/ 7° Les indemnités journalières ou allocations versées par les organismes de sécurité sociale ou, pour leur compte, par les employeurs à l'occasion de la maladie, de la maternité ou de la paternité et de l'accueil de l'enfant, des accidents du travail et des maladies professionnelles, à l'exception des rentes viagères et indemnités en capital servies aux victimes d'accident du travail ou de maladie professionnelle ou à leurs ayants droit. /(...)/ ".
3. Aux termes de l'article 231 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à compter du 1er septembre 2018 jusqu'au 31 décembre 2020 : " 1. Les sommes payées à titre de rémunérations aux salariés sont soumises à une taxe au taux de 4,25 %. Les sommes prises en compte sont celles retenues pour la détermination de l'assiette de la contribution prévue à l'article L. 136-1 du code de la sécurité sociale, à l'exception des avantages mentionnés aux I des articles 80 bis et 80 quaterdecies du présent code (...). ". L'article L. 136-1 du code de la sécurité sociale institue une contribution sociale sur les revenus d'activité et sur les revenus de remplacement. Aux termes du I de l'article L. 136-1-1 du même code, cette contribution " est due sur toutes les sommes, ainsi que les avantages et accessoires en nature ou en argent qui y sont associés, dus en contrepartie ou à l'occasion d'un travail, d'une activité ou de l'exercice d'un mandat ou d'une fonction élective, quelles qu'en soient la dénomination ainsi que la qualité de celui qui les attribue, que cette attribution soit directe ou indirecte. /(...)/ ". Le I de l'article L. 136-1-2 du même code prévoit que : " La contribution prévue à l'article L. 136-1 est due sur toute somme destinée à compenser la perte de revenu d'activité, y compris en tant qu'ayant droit, et versée sous quelque forme que ce soit et quelle qu'en soit la dénomination ".
4. Aux termes de l'article 41 de la loi du 9 janvier 1986 portant dispositions statutaires relatives à la fonction publique hospitalière : " Le fonctionnaire en activité a droit : (...) / 2° A des congés de maladie dont la durée totale peut atteindre un an pendant une période de douze mois consécutifs en cas de maladie dûment constatée mettant l'intéressé dans l'impossibilité d'exercer ses fonctions. Celui-ci conserve alors l'intégralité de son traitement pendant une durée de trois mois ; ce traitement est réduit de moitié pendant les neuf mois suivants. (...)/ 3° A des congés de longue maladie d'une durée maximale de trois ans dans les cas où il est constaté que la maladie met l'intéressé dans l'impossibilité d'exercer ses fonctions, rend nécessaires un traitement et des soins prolongés et présente un caractère invalidant et de gravité confirmée. Le fonctionnaire conserve l'intégralité de son traitement pendant un an ; le traitement est réduit de moitié pendant les deux années qui suivent. (...)/ 4° A un congé de longue durée, en cas de tuberculose, maladie mentale, affection cancéreuse, poliomyélite ou déficit immunitaire grave et acquis, de trois ans à plein traitement et de deux ans à demi-traitement (...)/. ".
5. Enfin, aux termes de l'article 1er du décret du 11 janvier 1960 relatif au régime de sécurité sociale des agents permanents des départements, des communes et de leurs établissements publics n'ayant pas le caractère industriel ou commercial : " Le présent décret fixe le régime de sécurité sociale applicable, en matière d'assurance maladie, maternité, décès et invalidité (allocations temporaires et soins), aux agents permanents des départements, des communes et de leurs établissements publics n'ayant pas le caractère industriel ou commercial, affiliés à la caisse nationale de retraites des agents des collectivités locales ou à un régime spécial de retraites. ", aux termes de l'article 4 du même décret : " I. En cas de maladie, l'agent qui a épuisé ses droits à une rémunération statutaire, mais qui remplit les conditions fixées par le code de la sécurité sociale pour avoir droit à l'indemnité journalière visée à l'article L. 321-1 dudit code, a droit à une indemnité (...)/ II - Lorsque l'agent continue à bénéficier, en cas de maladie, d'avantages statutaires, mais que ceux-ci sont inférieurs au montant des prestations en espèces de l'assurance maladie, telles qu'elles sont définies au paragraphe 1er du présent article, l'intéressé reçoit, s'il remplit les conditions visées audit paragraphe, une indemnité égale à la différence entre ces prestations en espèces et les avantages statutaires. " et aux termes de l'article 11 du même décret : " Les prestations en espèces visées aux articles 4 à 7 ci-dessus sont liquidées et payées par les collectivités ou établissements dont relèvent les agents intéressés. ".
6. Il résulte des travaux parlementaires de l'article 13 de la loi du 17 décembre 2012 de financement de la sécurité sociale pour 2013, dont est issu l'article 231 du code général des impôts dans ses rédactions applicables au litige, que le législateur a entendu rendre l'assiette de la taxe sur les salaires identique à celle de la contribution sociale généralisée, sous réserve des seules exceptions mentionnées à la première phrase du 1 de cet article 231. Les prestations de sécurité sociale versées par l'entremise de l'employeur, lesquelles sont exclues expressément de l'assiette de la taxe sur les salaires par le 1 de l'article 231, doivent s'entendre des indemnités et allocations versées par l'employeur, pour le compte des organismes de sécurité sociale, au bénéfice des salariés à l'occasion de la survenance de risques sociaux tels que notamment la maladie. Le maintien d'un plein ou d'un demi-traitement au fonctionnaire malade, dont peuvent notamment bénéficier les agents titulaires de la fonction publique hospitalière en cas de maladie, sur le fondement de l'article 41 de la loi du 9 janvier 1986, constitue en revanche un avantage statutaire ayant le caractère d'une rémunération, et non une prestation de sécurité sociale versée par l'employeur pour le compte d'un organisme de sécurité sociale au sens de l'article 231 du code général des impôts. Cette rémunération statutaire est également distincte des indemnités prévues aux I et II de l'article 4 du décret du 11 janvier 1960 modifié par le décret n° 85-1353 du 12 décembre 1985, pris en application de l'article L. 321-1 du code de la sécurité sociale, lesquelles sont des prestations du régime spécial de sécurité sociale versées aux fonctionnaires en cas de maladie par leur collectivité ou établissement de rattachement. Dès lors, l'hôpital maritime Vancauwenberghe n'est pas fondé à soutenir que les traitements versés à ses agents titulaires placés en arrêt maladie pour des durées inférieures à quatre-vingt-dix jours au cours des périodes d'imposition en litige devaient, en tant que revenus de remplacement assimilables à des prestations de sécurité sociale, être exclus de l'assiette de la taxe sur les salaires.
7. En second lieu, les impositions en litige ayant été établies conformément aux dispositions de l'article 231 du code général des impôts, l'hôpital maritime Vancauwenberghe n'est pas fondé à se prévaloir de la rupture d'égalité qui résulterait d'une différence de traitement avec les établissements hospitaliers du secteur privé ou même avec les administrations relevant des autres fonctions publiques, qui bénéficieraient d'une exonération de taxe sur les salaires pour les revenus de remplacement qu'ils versent à leurs salariés ou agents.
Sur l'interprétation de la loi fiscale :
8. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. ". La taxe sur les salaires dont l'hôpital maritime Vancauwenberghe demande la restitution a été établie sur la base de ses déclarations. En l'absence de rehaussement, l'établissement n'est donc pas fondé à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des points 40 et 80 de la documentation fiscale référencée BOI-TPS-TS-20-10 dans sa version du 30 janvier 2019 et de la réponse du ministre de l'économie, des finances et de la relance à MM. Hugonet et Delahaye, sénateurs, du 2 janvier 2020. En tout état de cause, l'établissement public hospitalier ne peut pas utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de ces interprétations de la loi fiscale dès lors qu'elles sont postérieures à l'imposition en litige, établie au titre des années 2017, 2018 et 2019. Enfin et au surplus, la doctrine administrative en cause ne donne pas une interprétation différente de la loi fiscale de celle dont il a été fait application.
9. Il résulte de ce tout qui précède, et sans qu'il soit besoin de surseoir à statuer et de saisir le Conseil d'Etat sur le fondement de l'article L. 113-1 du code de justice administrative ni de statuer sur la fin de non-recevoir opposée en défense, que l'hôpital maritime Vancauwenberghe n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant, d'une part, à l'octroi d'intérêts moratoires et, d'autre part, à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent, en tout état de cause, également être rejetées.
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de l'hôpital maritime Vancauwenberghe est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à l'hôpital maritime Vancauwenberghe et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Copie en sera transmise à l'administratrice de l'Etat chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.
Délibéré après l'audience publique du 13 juin 2024 à laquelle siégeaient :
- M. François-Xavier Pin, président-assesseur, assurant la présidence de la formation de jugement en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative,
- M. Bertrand Baillard, premier-conseiller,
- M. B... A..., premier-conseiller.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 3 juillet 2024.
Le rapporteur,
Signé : B. BaillardLe président de la formation
de jugement,
signé : F.-X. Pin
La greffière,
Signé : S. Cardot
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
Pour expédition conforme
Pour la greffière en chef
Et par délégation,
La greffière,
Sophie Cardot
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N° 23DA01150
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N°"Numéro"
