Vu la requête, enregistrée le 14 février 2013, présentée pour M. et Mme A...B..., demeurant..., par Me François Wibaut ; M. et Mme B...demandent à la cour :
1°) d'annuler l'article 6 du jugement n° 0906558 du 20 décembre 2012 par lequel le tribunal administratif de Lille a rejeté le surplus des conclusions de leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2004 et 2005 et des pénalités correspondantes ;
2°) de prononcer la décharge des impositions restant en litige et des pénalités correspondantes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Muriel Milard, premier conseiller,
- les conclusions de M. Vladan Marjanovic, rapporteur public,
- les observations de Me François Wibaut, avocat de M. et Mme B...;
1. Considérant qu'à la suite de la vérification de comptabilité de la société SCI du Wale, dont M. B...et son épouse sont respectivement gérant de fait et gérante de droit, l'administration a mis à la charge des intéressés des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2004 et 2005 correspondant aux revenus regardés comme distribués à leur bénéfice ; que M. et Mme B...relèvent appel de l'article 6 du jugement du 20 décembre 2012 par lequel le tribunal administratif de Lille a rejeté le surplus des conclusions de leur demande tendant à la décharge de ces impositions ainsi que des pénalités correspondantes ; que, par la voie de l'appel incident, le ministre délégué chargé du budget relève appel de ce jugement en tant qu'il a prononcé la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales assignées aux contribuables au titre de l'année 2005 ainsi que celle des majorations pour absence de bonne foi appliquées au titre des années 2004 et 2005 ;
Sur l'étendue du litige :
2. Considérant que, par une décision du 4 juillet 2013, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur régional des finances publiques du Nord/Pas-de-Calais a prononcé les dégrèvements, en droits et pénalités, de sommes de 49 euros, 101 euros et 47 euros correspondant respectivement aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. et Mme B...ont été assujettis au titre des années 2004 et 2005 ; que les conclusions de la requête de M. et Mme B...sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;
Sur le surplus des conclusions de la requête de M. et MmeB... :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
3. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) " ;
4. Considérant que la proposition de rectification qui a été adressée le 17 juillet 2007 à M. et Mme B...mentionne les circonstances de droit et de fait justifiant le rejet des charges au regard des dispositions de l'article 109-1 du code général des impôts auquel elle se réfère, en traitant, rubrique par rubrique, des différentes charges concernées, en particulier les frais de carburant et précise le montant de ces frais au titre des années 2004 et 2005, le mode de calcul et l'évaluation qui en a été faite par l'administration ainsi que la déduction admise à hauteur de 20 % pour tenir compte des conditions de l'activité de la société SCI du Wale ; qu'elle précise également le montant global des rappels de taxe sur la valeur ajoutée grevant les dépenses en cause pour chaque année ; qu'ainsi, la proposition de rectification comportait des indications suffisantes pour permettre aux contribuables de présenter utilement leurs observations et d'engager valablement une discussion avec l'administration ; que les requérants ne sont, dès lors, pas fondés à soutenir que l'administration aurait méconnu les dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions contestées :
5. Considérant qu'aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que l'administration ne peut regarder l'existence d'un solde débiteur du compte de tiers ouvert dans les écritures d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés au nom d'une entreprise unipersonnelle dont le contribuable est le gérant et l'unique associé tout en étant, parallèlement, associé de la société soumise à l'impôt sur les sociétés comme de nature à établir que le montant de ce solde a constitué pour l'intéressé un revenu distribué au sens du a de l'article 111 précité qu'à la condition d'établir que l'entreprise unipersonnelle en cause n'a fait que s'interposer entre la société distributrice et le contribuable, bénéficiaire réel de la distribution ;
6. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. B...était gérant et unique associé de l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Serim et parallèlement associé et gérant de fait de la société SCI du Wale ; qu'aux dates du 31 décembre 2004 et du 31 décembre 2005, le compte " 401 fournisseur " ouvert au nom de l'EURL Serim dans les écritures comptables de cette société présentait un solde débiteur s'élevant respectivement à 19 000 euros et à 1 000 euros ; que sur le fondement du a de l'article 111 du code général des impôts, ces sommes ont été regardées par l'administration comme un revenu distribué, indirectement mis à la disposition de M. B... par la société SCI du Wale ; que l'administration fait valoir que l'intéressé a indiqué dans sa réponse à la proposition de rectification du 17 juillet 2007 que l'EURL Serim était en sommeil depuis 2004 ; qu'elle relève que cette entité n'avait plus d'activité depuis cette date et qu'elle n'a établi qu'un seul bilan depuis qu'elle a été créée en l'an 2000 ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que l'EURL aurait déposé de déclaration de taxe sur la valeur ajoutée depuis sa mise en sommeil ; qu'en outre, si les requérants soutiennent que les virements sur ce compte " 401 Serim " correspondent à une contrepartie commerciale consistant au transfert au bénéfice de la société SCI du Wale des autorisations de lotir que détenait jusqu'alors l'EURL Serim pour des projets dénommés " Bleuets I " et " Bleuets II ", l'administration relève, d'une part, que cette justification diffère de celle avancée en première instance par les requérants qui se prévalaient du rachat par la société SCI du Wale de matériels de chantier acquis par cette EURL et, d'autre part, que la correspondance échangée entre les deux époux le 15 janvier 2004 et présentée pour la première fois ne précise ni le détail de la fixation de l'indemnité forfaitaire de 20 000 euros qu'elle mentionne, ni même la récapitulation des sommes que l'EURL est supposée avoir engagées ; qu'elle fait en outre référence à un premier versement qui est lui-même antérieur à la date de demande de transfert de l'autorisation de lotir introduite par l'EURL Serim le 8 mars 2004 ; qu'eu égard à sa teneur, cette correspondance ne permet pas d'établir la cause réelle des versements des sommes figurant au débit du compte de tiers ouvert dans les écritures comptables de la société SCI du Wale ; que, dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe, que M.B..., en tant qu'associé de la société SCI du Wale et associé unique de l'EURL Serim était, par personne interposée, le destinataire des sommes en litige ;
7. Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices (...) " ; qu'aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109 les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés. (...) " ; qu'en cas de refus des redressements par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire des sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve, d'une part, de l'existence et du montant des revenus distribués et, d'autre part, de leur appréhension par le contribuable ;
8. Considérant que l'administration a relevé, à l'occasion de la vérification de comptabilité de la société SCI du Wale, que les dépenses de carburant comptabilisées en 2004 et 2005 correspondaient à des kilométrages respectifs de 46 200 kilomètres et de 59 100 kilomètres et les a regardés comme excessifs compte tenu de l'activité de la société ; qu'elle a toutefois estimé que le kilométrage parcouru à titre professionnel pouvait être évalué à 20 % du kilométrage total ; que pour le surplus, le service a relevé que les factures de carburant produites concernaient soit des périodes de vacances ou de fin de semaine, soit des régions éloignées de la zone d'activité de la société ; que si les requérants font valoir que l'activité de celle-ci n'était pas limitée à la région de Dunkerque et produisent une attestation de la direction interrégionale de l'administration pénitentiaire du 6 mars 2008 relative à une recherche de locaux dans la région Nord/Pas-de-Calais et une lettre d'un notaire établi dans le département des Pyrénées-Orientales datée du 31 août 2006 relative à une opération de vente, ces seuls éléments, qui au demeurant ne concernent pas la période en litige, ne permettent pas d'établir que les dépenses concernées ont été exposées dans l'intérêt de l'entreprise ; que, par suite, la fraction des sommes qui ont été ainsi remboursées par la société aux requérants, qui sont maîtres de l'affaire, soit 2 292 euros et 3 557 euros pour les années 2004 et 2005 et qui a été regardée par l'administration comme leur ayant été distribuée, doit être maintenue dans les bases de l'impôt sur le revenu qui leur ont été assignées pour les mêmes années ;
9. Considérant que les dépenses personnelles prises en charge à la place d'un associé par une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés constituent, pour le bénéficiaire de ces dépenses, une libéralité imposable en tant que distribution ; que, par suite, les dépenses supportées par la société SCI du Wale pour l'acquisition d'appareils ménagers ou les réparations d'une machine à laver et de toilettes qui ont été livrés ou exécutées au domicile personnel de M. B..., 12 quai des Américains à Dunkerque, constituent un avantage imposable entre les mains de ce dernier en tant que revenus distribués dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers par application des dispositions précitées du code général des impôts ; qu'il en est de même des dépenses concernant des travaux immobiliers effectués dans le même immeuble ; que si les requérants font valoir que celui-ci était également affecté à un usage professionnel, l'administration relève, à juste titre, d'une part, que les déclarations de la société établies pour la détermination de la valeur locative imposable à la taxe professionnelle ne font nullement état de l'utilisation du rez-de-chaussée à des fins professionnelles et, d'autre part, que les factures correspondantes mentionnent l'application du taux réduit de la taxe sur la valeur ajoutée réservé, sur attestation du client, à la réalisation de travaux dans des locaux à usage d'habitation ; qu'enfin, si M. et Mme B...soutiennent que l'acquisition d'un écran de télévision plasma n'a pas été comptabilisée dans les écritures de la société SCI du Wale à la clôture de l'exercice 2004, il est toutefois constant que cet achat a été acquitté par cette société en 2004 pour les besoins personnels de son dirigeant ; qu'ainsi, et en tout état de cause, le service pouvait à bon droit considérer que la somme correspondant à cette acquisition devait être regardée comme un revenu distribué au sens du 2° de l'article 109-1 du code général des impôts ;
Sur les pénalités :
10. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie " ;
11. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, pour justifier l'application de la pénalité de 40 % prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts, le service s'est fondé sur la constatation d'infractions répétées et représentant des montants significatifs concernant la prise en charge par la société, dont M. B...était maître de l'affaire, de dépenses personnelles non engagées dans l'intérêt de l'exploitation que favorisait la confusion entretenue par l'intéressé entre son patrimoine privé et le patrimoine social ; que l'administration démontre ainsi la volonté de M. et Mme B...d'éluder une partie des impositions dont ils étaient redevables et, par voie de conséquence, leur absence de bonne foi ;
12. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille a rejeté le surplus des conclusions de leur demande ;
Sur le recours incident du ministre :
13. Considérant que l'administration a considéré que la somme de 15 176 euros figurant, au 31 décembre 2005, au débit du compte courant ouvert au nom de l'EURL Serim dans les écritures comptables de la société SCI du Wale devait être regardée comme indirectement mise à la disposition de M. B...et imposée dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers par application des dispositions du a de l'article 111 du code général des impôts ; que les premiers juges ont toutefois relevé que le compte précité avait été crédité le même jour d'une somme de 15 244 euros correspondant au versement d'un acompte sur le prix d'acquisition de terrains pour le compte de la société SCI du Wale ; qu'ils en ont alors déduit que le solde du compte courant n'étant plus débiteur, aucun revenu ne pouvait dès lors être regardé comme distribué au bénéfice de l'intéressé ;
14. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le chèque d'un montant de 15 244,90 euros émis le 8 juin 2002 par l'EURL Serim à partir du compte bancaire qu'elle détenait au crédit agricole ne peut, sans incohérence comptable, justifier l'acquisition de terrains intervenue le 29 octobre 2004 ; qu'en outre, ainsi que le relève le ministre, les explications données par M. et Mme B...sur l'origine de l'écriture créditrice constatée le 31 décembre 2005 ont varié dès lors qu'ils avaient également allégué que le versement de la somme de 15 244,90 euros serait relatif à une indemnité d'immobilisation versée dans le cadre d'une autre acquisition en date du 24 mai 2004 auprès d'autres acquéreurs ; qu'il résulte de ces éléments de fait que le bien-fondé de l'écriture créditrice précitée ne peut être regardée comme établie ; que, par suite, le ministre, qui a apporté, ainsi qu'il a été dit au point 6 du présent arrêt, la preuve de l'interposition de l'EURL Serim entre la société SCI du Wale et M.B..., est fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif de Lille a réduit la base imposable de M. et Mme B...à l'impôt sur le revenu de l'année 2005 d'un montant de 15 176 euros ;
15. Considérant que le ministre fait également valoir que les premiers juges se sont mépris dans la détermination de la seconde réduction de base d'imposition qu'ils ont accordée aux contribuables au titre de l'année 2005 pour un montant de 2 611 euros ; qu'il résulte de l'instruction que le tribunal administratif a en effet omis de prendre en compte le dégrèvement partiel prononcé par l'administration dans son mémoire du 4 décembre 2012 correspondant à une réduction de la base imposable à l'impôt sur le revenu d'un montant de 139 euros ; que le ministre est dès lors fondé à soutenir que c'est à tort que les premiers juges n'ont pas limité à un montant de 2 472 euros la réduction de la base d'imposition accordée aux épouxB... ;
16. Considérant que la somme de 2 472 euros correspond au montant de la taxe sur la valeur ajoutée grevant les dépenses visées aux points 8 et 9 du présent arrêt que la société SCI du Wale a exposées pour le compte de M.B..., gérant de fait ; que après avoir procédé au rappel de la taxe sur la valeur ajoutée non déductible l'administration a réintégré le même montant dans les bénéfices de la société en constatant ainsi un profit implicite sur le Trésor ; qu'elle a ensuite appliqué la cascade prévue par les dispositions de l'article L. 77 du livre des procédures fiscales et considéré que la somme en cause devait en outre être regardée comme des revenus distribués au sens des dispositions combinées des articles 109-1-1°et 110 du code général des impôts ;
17. Considérant que le ministre, comme il en a le droit à tout moment de la procédure contentieuse dès lors qu'une telle substitution ne prive pas le contribuable des garanties prévues par la loi, entend, sur le fondement des dispositions du 2° de l'article 109-1 du code général des impôts, imposer la somme de 2 472 euros précitée ; qu'ainsi qu'il vient d'être dit ci-dessus, eu égard à la nature des dépenses concernées prises en charge par la société SCI du Wale, celles-ci doivent être regardées comme ayant été directement appréhendées par M. et MmeB..., dirigeants de fait et de droit de la société dont ils détiennent l'intégralité des parts sociales ; que, par suite, la circonstance, retenue par les premiers juges, que l'administration ne pouvait déterminer le montant des revenus distribués toutes taxes comprises dès lors que la taxe sur la valeur ajoutée avait été admise en déduction du résultat imposable de la société dans le cadre de l'application du système de la cascade et que les dispositions du 1° de l'article 109-1 du code général des impôts ne pouvaient servir de fondement à cette distribution, faute de désinvestissement, est devenue inopérante ; que le ministre est, dès lors, fondé à soutenir que c'est à tort que M. et Mme B...ont obtenu une réduction supplémentaire de leur base imposable à l'impôt sur le revenu d'un montant de 2 472 euros ;
18. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 A du code général des impôts : " 1. Lorsque des rehaussements opérés sur une déclaration souscrite dans les délais sont passibles de pénalités n'ayant pas le même taux, les pénalités sont calculées en ajoutant les rehaussements aux éléments déclarés en suivant l'ordre décroissant des différents taux applicables (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que lorsque le contrôle a donné lieu à l'application des majorations pour absence de bonne foi visées par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts à certains rehaussements d'impôt sur le revenu et que d'autres n'ont pas été assortis de pénalités pour manquement délibéré, il convient d'ajouter aux revenus déclarés le rehaussement assorti de la majoration de 40 % pour déterminer le supplément d'impôt correspondant puis de lui appliquer la majoration avant de prendre en compte le rehaussement qui n'est pas assorti d'une telle majoration ;
19. Considérant qu'il résulte de l'instruction que les rehaussements assortis de la majoration de 40 % pour manquement délibéré maintenus devant le tribunal administratif après le dégrèvement prononcé par l'administration le 4 décembre 2012 s'élevaient à des montants respectifs de 7 927 euros et de 9 425 euros pour les années 2004 et 2005 ; que ces rehaussements ont été régulièrement ajoutés aux revenus déclarés par les époux B...au titre des mêmes années ; que les suppléments d'impôt résultant de cette nouvelle base imposable ont ensuite été assortis de la majoration de 40 % de telle sorte que cette dernière s'élevait pour les années 2004 et 2005 à des montants respectifs de 1 185 euros et de 1 382 euros alors que les majorations initialement appliquées aux intéressés étaient de 2 124 euros pour l'année 2004 et de 1 509 euros pour l'année 2005 ; que, par suite, le ministre est fondé à soutenir que le dégrèvement complémentaire de la différence, soit 939 euros pour l'année 2004 et 127 euros pour l'année 2005, auquel il a procédé le 4 décembre 2012, n'était entaché d'aucune erreur, contrairement à ce qu'a jugé le tribunal administratif de Lille, et qu'il n'y avait pas lieu d'accorder de dégrèvements supplémentaires à ceux déjà prononcés par l'administration ;
20. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le ministre délégué chargé du budget est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille a prononcé la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles M. et Mme B...ont été assujettis au titre de l'année 2005 ; qu'il est également fondé à soutenir que c'est à tort que les premiers juges ont prononcé des dégrèvements complémentaires de 131 euros et de 18 euros concernant les majorations pour absence de bonne foi appliquées au titre des années 2004 et 2005 ; qu'il y a lieu d'annuler les articles 2, 3 et 4 du jugement attaqué et de rétablir M. et Mme B...au rôle de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales à concurrence des cotisations d'impôt et des pénalités correspondantes dont ils ont obtenu la décharge ;
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
21. Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation " ;
En ce qui concerne les frais exposés en première instance :
22. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que c'est à tort que le tribunal administratif de Lille a condamné l'Etat, qui n'était pas la partie perdante, à verser à M. et Mme B... une somme au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; qu'il y a lieu, dès lors, d'annuler l'article 5 du jugement attaqué ; que l'exécution du présent arrêt implique, en conséquence, le remboursement de cette somme à l'Etat, sous réserve qu'elle ait été effectivement versée à M. et Mme B...;
En ce qui concerne les frais exposés en appel :
23. Considérant qu'en vertu des dispositions précitées de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, la cour ne peut pas faire bénéficier la partie tenue aux dépens ou la partie perdante du paiement par l'autre partie des frais qu'elle a exposés à l'occasion du litige soumis au juge ; que les conclusions présentées à ce titre par M. et Mme B...en appel doivent, dès lors, être rejetées ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme B...est rejetée.
Article 2 : Les articles 2, 3, 4 et 5 du jugement n° 0906558 du 20 décembre 2012 du tribunal administratif de Lille sont annulés.
Article 3 : Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et les contributions sociales auxquelles M. et Mme B... ont été assujettis au titre de l'année 2005 dont ils avaient obtenu la réduction sont remises à leur charge ainsi que les pénalités correspondantes.
Article 4 : Les sommes de 131 euros et 18 euros correspondant à la majoration pour absence de bonne foi appliquées au titre des années 2004 et 2005 dont le tribunal administratif de Lille avait prononcé la décharge sont remises à la charge de M. et MmeB....
Article 5 : M. et Mme B...sont condamnés à rembourser la somme de 500 euros à l'Etat en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A...B...et au ministre des finances et des comptes publics.
Copie sera adressée à l'administrateur général des finances publiques, chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.
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13DA00209
