Vu 1°), sous le n° 259009, le recours, enregistré le 30 juillet 2003 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présenté par le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ; le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE demande au Conseil d'Etat d'annuler l'arrêt du 3 juin 2003 de la cour administrative d'appel de Bordeaux en tant que celui-ci, ne faisant que partiellement droit à son recours dirigé contre les articles 1er et 2 du jugement du 6 juillet 2000 du tribunal administratif de Pau, a rejeté ses conclusions tendant à ce que soient remises à la charge de la société Michel X... Conseil les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie à raison de la réintégration dans ses résultats de provisions pour grosses réparations d'un montant de 397 143 F au titre de l'exercice clos en 1990 et de 1 650 000 F au titre de l'exercice clos en 1991 ;
Vu 2°), sous le n° 259678, la requête sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 22 août et 22 décembre 2003 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL dont le siège social est situé Château de Bachen à Duhort Bachen (40800), représentée par le président de son conseil d'administration ; la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler, d'une part, l'article 2 de l'arrêt du 3 juin 2003 par lequel la cour administrative d'appel de Bordeaux, faisant partiellement droit à l'appel formé par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie à l'encontre des articles 1er et 2 du jugement du 6 juillet 2000 du tribunal administratif de Pau, l'a rétablie au rôle de l'impôt sur les sociétés à raison d'une base correspondant à la réintégration dans ses résultats, au titre des exercices clos en 1989, 1990 et 1991, des charges d'entretien et d'amortissement, et à la pénalité prévue à l'article 1763 A du code général des impôts, afférente aux revenus distribués résultant des charges d'entretien réintégrées sur le fondement de l'article 39-4 du code général des impôts, et d'autre part, l'article 5 de cet arrêt, par lequel la cour a rejeté le surplus de sa requête d'appel tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie à raison de la réintégration d'immobilisations passées en charge au titre des exercices clos en 1989 et 1990 ;
2°) statuant au fond, de prononcer la décharge des suppléments d'impôt mis à sa charge, des intérêts correspondants et de l'amende qui lui a été infligée sur le fondement de l'article 1763 A du code général des impôts ;
…………………………………………………………………………
Vu les autres pièces des dossiers ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Yohann Bénard, Auditeur,
- les observations de la SCP Vuitton, Vuitton, avocat de la SOCIETE MICHEL GEERARD CONSEIl,
- les conclusions de M. Pierre Collin, Commissaire du gouvernement ;
Considérant que les requêtes du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE et de la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL sont dirigées contre le même arrêt ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par une seule décision ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL, dont le siège social et administratif est situé au château de Bachen (Landes), a pour objet, à titre principal, d'apporter tous conseils et prestations en matière alimentaire et de restauration, ainsi qu'en matière de tourisme, d'hôtellerie et de thermalisme, et d'exploiter une marque qui lui a été concédée par M. Michel X... ; qu'elle exerce également à titre secondaire, depuis 1988, une activité viti-vinicole d'exploitation du domaine de Bachen, appartenant à la société civile agricole Château de Bachen ; que, pour les besoins de son activité, la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL organise divers séminaires, réceptions et opérations de communication et de promotion ; qu'elle a fait l'objet, en 1992, d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 1989, 1990 et 1991, à l'issue de laquelle l'administration fiscale a considéré que devaient être réintégrées dans ses résultats déclarés, notamment, les charges et dotations aux amortissements afférentes aux locaux qu'elle estimait exclusivement destinés à la réception et au logement des invités, ainsi que des provisions pour grosses réparations ; que, sous le n° 259009, le ministre se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 3 juin 2003 de la cour administrative d'appel de Bordeaux en tant que celui-ci, ne faisant que partiellement droit à son recours dirigé contre le jugement du 6 juillet 2000 du tribunal administratif de Pau, a rejeté ses conclusions tendant à ce que soient remises à la charge de la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie, au titre des exercices clos en 1990 et 1991, à raison de la réintégration dans son bénéfice imposable de provisions pour grosses réparations ; que, sous le n° 259678, la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL se pourvoit en cassation contre le même arrêt, en tant que celui-ci, faisant partiellement droit à l'appel interjeté par le ministre contre le même jugement, a remis à sa charge, par son article 2, les suppléments de cotisations d'impôt sur les sociétés et les pénalités auxquels elle a été assujettie, au titre des exercices clos de 1989 à 1991, à raison de la réintégration de charges d'entretien et de dotations aux amortissements relatives aux locaux abritant son siège social ;
Sur le recours du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE :
Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (…) notamment (…) : 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice (…) ; qu'il résulte de ces dispositions qu'une entreprise peut valablement porter en provisions et déduire des bénéfices imposables d'un exercice des sommes correspondant à des pertes ou charges qui ne seront supportées qu'ultérieurement par elle, à la condition que ces pertes ou charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante, qu'elles apparaissent probables eu égard aux circonstances constatées à la date de clôture de l'exercice, qu'elles se rattachent aux opérations de toute nature déjà effectuées, à cette date, par l'entreprise, et enfin, si la provision tend à permettre ultérieurement la réalisation de travaux d'entretien ou de réparation, que ceux-ci excèdent par leur nature et par leur importance, sans pour autant procurer à l'entreprise une augmentation de ses valeurs d'actif, les travaux d'entretien ou de réparation dont le coût entre dans les charges annuelles normales de l'entreprise ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL a déduit de ses résultats des exercices clos en 1990 et 1991 deux provisions, dont les montants avaient été déterminés sur la base de devis d'entreprises de bâtiment, en vue respectivement, pour le premier de ces deux exercices, de la réalisation de travaux de réfection des bandes de roulement de l'allée principale de la propriété et du parking, et pour le second, de la réfection des charpentes et toitures de divers bâtiments ; qu'il ressort des énonciations de l'arrêt attaqué que la cour, après avoir souverainement estimé que les travaux ainsi provisionnés étaient nettement précisés et rendus nécessaires, dans le premier cas, par les dégradations causées par le passage répété de véhicules lourds et d'engins agricoles, et dans le second cas, par l'état des charpentes, infestées de termites, et qu'ils avaient été réalisés peu de temps après l'inscription des provisions, en a déduit que la seule circonstance que la programmation ou le calendrier de ces travaux n'étaient pas précisément arrêtés à la fin des exercices au titre desquels avait été imputées chacune des deux provisions en litige ne faisait pas obstacle à ce que celles-ci soient regardées comme correspondant à des charges évaluées avec une approximation suffisante et apparaissant comme probables eu égard aux nécessités résultant des circonstances constatées à la date de clôture desdits exercices ; qu'en statuant ainsi, la cour administrative d'appel de Bordeaux a fait une exacte application des dispositions du 5° de l'article 39-1 du code général des impôts ; que, par suite, le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE n'est pas fondé à demander l'annulation de l'arrêt attaqué en tant qu'il a rejeté les conclusions de son recours tendant au rétablissement des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés dues à raison de la réintégration dans les résultats de la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL des provisions pour grosses réparations en litige ;
Sur la requête de la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL :
En ce qui concerne la recevabilité du recours présenté en appel par le ministre :
Considérant que la cour a constaté que l'appel du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE, dont elle était saisie, lui avait été adressé par une télécopie enregistrée à son greffe le 23 novembre 2000, dans le délai imparti pour faire appel ; qu'elle a pu, sans commettre d'erreur de droit, écarter la fin de non-recevoir opposée par la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL, nonobstant la circonstance que l'exemplaire original, régulièrement signé et timbré, n'ait été enregistré que le 29 novembre 2000, soit postérieurement à l'expiration du délai d'appel ; que si la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL soutient que le recours du ministre n'aurait pas été accompagné de copies, en méconnaissance des dispositions de l'article R. 89 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel, repris à l'article R. 411-3 du code de justice administrative, le moyen tiré de ce qu'en s'abstenant de relever d'office l'irrecevabilité du recours, la cour aurait commis une erreur de droit, ne peut être utilement opposé en cassation, dès lors que la cour administrative d'appel n'aurait pu opposer une telle irrecevabilité sans avoir préalablement invité le ministre à régulariser son recours sur ce point ;
En ce qui concerne la déductibilité des charges d'entretien et d'amortissement :
Considérant qu'aux termes de l'article 39-4 du code général des impôts, que l'article 209 du même code rend applicable en matière d'impôt sur les sociétés : Qu'elles soient supportées directement par l'entreprise ou sous forme d'allocations forfaitaires ou de remboursements de frais, sont exclues des charges déductibles pour l'établissement de l'impôt, d'une part, les dépenses et charges de toute nature ayant trait à l'exercice de la chasse ainsi qu'à l'exercice non professionnel de la pêche et, d'autre part, les charges, à l'exception de celles ayant un caractère social, résultant de l'achat, de la location ou de toute autre opération faite en vue d'obtenir la disposition de résidences de plaisance ou d'agrément, ainsi que de l'entretien de ces résidences. (…) / Les dispositions du premier alinéa ne sont pas applicables aux charges exposées pour les besoins de l'exploitation et résultant de l'achat, de la location ou de l'entretien des demeures historiques classées, inscrites à l'inventaire supplémentaire des monuments historiques ou agréées ; que ces dispositions visent les charges qu'expose une entreprise, fût-ce dans le cadre d'une gestion normale, du fait qu'elle dispose d'une résidence ayant vocation de plaisance ou d'agrément, à laquelle elle conserve ce caractère, et dont elle ne fait pas l'objet d'une exploitation lucrative spécifique ;
Considérant, en premier lieu, qu'il ressort des énonciations de l'arrêt attaqué qu'après avoir relevé que le domaine de Bachen, qui abritait le siège social et administratif de la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL et faisait l'objet d'une exploitation viti-vinicole, était également dévolu, pour partie, à l'accueil de nombreux visiteurs dans le cadre d'opérations de promotion, de relations publiques et de publicité destinées notamment à promouvoir l'image de marque et l'activité de la société conformément à son objet social, la cour a estimé, par une appréciation souveraine exempte de dénaturation, que ces opérations n'avaient pas été effectuées dans le cadre d'obligations contractuelles prévoyant l'accueil de visiteurs à titre onéreux ; qu'elle en a déduit que, bien que le nom du château soit associé à celui d'une appellation viticole et que les parties en cause du domaine de Bachen, qui représentent 40 % de sa superficie, soient utilisées à des fins publicitaires et commerciales, celles-ci ne peuvent être regardées comme faisant l'objet d'une exploitation lucrative spécifique, et constituent donc une résidence de plaisance et d'agrément ; qu'en statuant ainsi, la cour administrative d'appel de Bordeaux a exactement qualifié les faits qu'elle avait souverainement appréciés ;
Considérant, en second lieu, que contrairement à ce que soutient la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL, la circonstance que sa demande d'inscription du domaine de Bachen à l'inventaire supplémentaire des monuments historiques en date du 24 novembre 1992 aurait fait l'objet de démarches préliminaires et aurait été précédée de travaux de restauration à l'identique, n'a pu avoir pour effet de conférer à ce domaine, avant cette date, le caractère d'une demeure historique au sens et pour l'application des dispositions précitées du dernier alinéa du 4 de l'article 39 du code général des impôts ; que, par suite, la cour administrative d'appel de Bordeaux n'a pas dénaturé ni exactement qualifié les faits qui lui étaient soumis en déniant à la société le bénéfice de ces dispositions ;
En ce qui concerne la demande de compensation présentée en appel par la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL :
Considérant que la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL soutient que c'est au prix d'une dénaturation des pièces du dossier qui lui était soumis que la cour administrative d'appel de Bordeaux a exclu de sa demande de compensation les charges correspondant à deux factures afférentes à la période d'imposition litigieuse ; que, toutefois, il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que ces factures, datées de mars 1988, se rapportent à un exercice antérieur à la période vérifiée, ainsi que l'a relevé la cour par une appréciation souveraine, exempte de dénaturation ;
En ce qui concerne les pénalités mises à la charge de la société au titre des dispositions de l'article 1763 A du code général des impôts :
Considérant qu'aux termes de l'article 111 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : Sont notamment considérés comme revenus distribués : (…) e. Les dépenses et charges dont la déduction pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés est interdite en vertu des dispositions des 1er et 5ème alinéas du 4 de l'article 39 ; qu'aux termes de l'article 117 du même code : Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visée à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. / En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1763 A ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis à la cour administrative d'appel que l'administration a, conformément aux dispositions précitées du 4 de l'article 39 du code général des impôts, réintégré au résultat imposable de la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL les charges correspondant aux frais exposés à raison de l'entretien de la partie du domaine de Bachen constituant une résidence de plaisance ou d'agrément et ne faisant pas l'objet d'une exploitation lucrative spécifique ; que l'administration a regardé ces charges comme constitutives de revenus distribués au sens du e) précité de l'article 111 du même code, et a demandé à la société de lui préciser notamment pour chaque année, le nom, l'adresse ainsi que le montant des revenus distribués appréhendés par chaque bénéficiaire ; qu'en jugeant que la réponse à cette demande devait être regardée comme un défaut de réponse au sens des dispositions précitées de l'article 117, alors qu'il était constant que la société avait communiqué, pour chaque exercice concerné, une liste comportant le nom et l'adresse de nombreuses personnes et demandé que le montant global annuel des revenus distribués soit réparti par parts égales entre ces personnes, la cour administrative d'appel de Bordeaux a dénaturé les pièces du dossier qui lui était soumis ;
Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL est fondée à demander l'annulation de l'arrêt attaqué en tant seulement que, par son article 2, il a statué sur les pénalités mises à sa charge au titre des dispositions de l'article 1763 A du code général des impôts ;
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L. 821-2 du code de justice administrative et de régler, dans cette mesure, l'affaire au fond ;
Considérant qu'ainsi qu'il a été dit précédemment, la réponse de la société à la demande de désignation des bénéficiaires des revenus réputés distribués ne peut être regardée comme équivalant à un défaut de réponse ; que, par suite, c'est à tort que l'administration, faisant application des dispositions de l'article 117 du code général des impôts, a mis à la charge de la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL une amende au titre des dispositions de l'article 1763 A du même code ; que, dès lors, le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE n'est pas fondé à se plaindre de ce que, par son jugement du 6 juillet 2000, le tribunal administratif de Pau a accordé à la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL la décharge de cette amende ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l'Etat, en application de ces dispositions une somme de 3 500 euros au titre des frais exposés par la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL et non compris dans les dépens ;
D E C I D E :
--------------
Article 1er : Le recours présenté par le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est rejeté.
Article 2 : L'article 2 de l'arrêt du 3 juin 2003 de la cour administrative d'appel de Bordeaux est annulé en tant qu'il statue sur l'amende mise à la charge de la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL, au titre des exercices clos en 1989, 1990 et 1991, sur le fondement des dispositions de l'article 1763 A du code général des impôts.
Article 3 : La SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL est déchargée de l'amende mentionnée à l'article 2.
Article 4 : Les conclusions du recours présenté par le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE devant la cour administrative d'appel de Bordeaux, tendant à l'annulation de l'article 1er du jugement du 6 juillet 2000 du tribunal administratif de Pau en tant qu'il statue sur les pénalités mentionnées à l'article 2 de la présente décision, sont rejetées.
Article 5 : L'Etat versera à la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL la somme de 3 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 6 : Le surplus des conclusions de la requête de la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL est rejeté.
Article 7 : La présente décision sera notifiée au MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE et à la SOCIETE MICHEL GUERARD CONSEIL.
