Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure
M. F... D... a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge des compléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels il a été assujetti avec son épouse au titre des années 2011, 2012 et 2013
Par un jugement n° 1604397 du 27 décembre 2018, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour
Par une requête et un mémoire, enregistrés le 4 février 2019 et le 4 mai 2020, M. D..., représenté par Me C..., demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Grenoble du 27 décembre 2018 ;
2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat les entiers dépens et la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
M. D... soutient que :
- le tribunal a omis de statuer sur le moyen tiré de l'application de l'article 238 bis K du code général des impôts en présence d'une société de personnes de gestion de patrimoine interposée ;
- la part de résultat de la SCI Des 3 Baudets dans les résultats de la SCI du Domaine devait, par application des articles 8 et 238 bis K du code général des impôts, être déterminée selon les règles applicables en matière d'impôt sur les sociétés ou de bénéfices industriels et commerciaux du fait de l'inscription des parts de la SCI Des 3 Baudets au bilan de la SCI du Domaine qui est une société de personnes de gestion de patrimoine interposée de sorte que l'absence de revenus tirés de la location de l'immeuble ne faisait pas obstacle à la déduction des charges du résultat imposable ;
- pour le même motif, la somme de 100 000 euros, imposée par l'administration au titre de l'exercice clos en 2012, exercice d'encaissement de cette somme, devait l'être au titre de l'exercice clos en 2011, exercice au cours duquel ce dédit constituait une créance acquise ;
- la substitution de base légale à laquelle le tribunal a fait droit consistant à imposer la somme de 100 000 euros non dans la catégorie des revenus fonciers mais dans celle des bénéfices non commerciaux a privé la SCI de la garantie de la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires alors qu'elle en avait demandé la saisine et que la question de fait relative à la prise en compte de charges au titre de ce revenu pouvait être soumise à la commission ;
- à supposer que la substitution de base légale soit confirmée, les contributions sociales assises sur cette somme doivent être dégrevées, l'assiette et le recouvrement des cotisations afférentes aux activités non commerciales étant réservé aux URSSAF par application de l'article L. 136-5 du code de la sécurité sociale.
Par des mémoires, enregistrés le 19 juillet 2019 et le 14 mai 2020, ce dernier mémoire n'ayant pas été communiqué, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Le ministre de l'action et des comptes publics soutient que les moyens soulevés par M. D... ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme H..., première conseillère,
-et les conclusions de Mme G..., rapporteure publique ;
Considérant ce qui suit :
1. La SCI Des 3 Baudets, ayant pour activité la location de terrains et d'autres biens immobiliers, qui avait plusieurs associés dont la SCI du Domaine, ayant la même activité, elle-même détenue par M. et Mme D... qui possédaient 98 % des parts de cette société, a fait l'objet d'une vérification sur place portant sur la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013 à l'issue de laquelle l'administration fiscale a, selon la procédure contradictoire, d'une part, réintégré dans son résultat de l'année 2012 une indemnité de 100 000 euros perçue en 2012 dans le cadre de la résiliation d'un compromis de vente et, d'autre part, réintégré dans ses résultats des années 2011, 2012 et 2013 des charges dont l'administration a refusé la déduction. En application de l'article 8 du code général des impôts selon lequel les associés sont assujettis à l'impôt sur le revenu à raison de leur quote-part dans les bénéfices de la société de personnes dont ils sont associés, l'administration a assigné à M. et Mme D..., selon la procédure contradictoire, des compléments d'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus fonciers, à concurrence de leurs droits dans la SCI Des 3 Baudets, lesquels ont été assortis d'intérêt de retard et de la majoration de 10 % prévue à l'article 1758 A du code général des impôts. M. et Mme D... ont également été assujettis à des compléments de contributions sociales, assortis d'intérêts de retard, au titre des années 2011, 2012 et 2013. M. D... relève appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Grenoble, après avoir fait droit à la demande de substitution de base légale de l'administration tendant à ce que la somme de 100 000 euros encaissée en 2012 soit imposée dans la catégorie des bénéfices non commerciaux sur le fondement de l'article 92-1 du code général des impôts, a rejeté sa demande de décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes.
Sur la régularité du jugement :
2. Il ressort des pièces du dossier de première instance qu'à l'appui de sa demande, M. D... a invoqué devant le tribunal administratif un moyen tiré de ce que les dispositions de l'article 238 bis K du code général des impôts imposaient que le résultat de la SCI Des 3 Baudets fut déterminé selon les règles de l'impôt sur les sociétés. Le tribunal n'a pas omis de répondre à ce moyen.
Sur le bien-fondé de l'imposition :
En ce qui concerne l'indemnité de 100 000 euros perçue en 2012 :
3. L'administration a imposé, dans la catégorie des revenus fonciers, la quote-part des bénéfices de la SCI Des 3 Baudets revenant à M. D... correspondant à la réintégration dans son résultat d'une somme de 100 000 euros qui lui avait été versée en 2012 à la suite de la résiliation d'une promesse de vente qui ne comportait aucun engagement d'achat. Devant le tribunal administratif, l'administration a indiqué qu'elle renonçait à l'imposition de cette somme dans la catégorie des revenus fonciers et demandé qu'elle soit imposée dans la catégorie des bénéfices non commerciaux sur le fondement du 1 de l'article 92 du code général des impôts. Le tribunal administratif a fait droit à sa demande.
4. Aux termes de l'article 92 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices (...) de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus (...) ". Aux termes de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales : " La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient : 1° Lorsque le désaccord porte (...) sur le montant (...) du bénéfice non commercial (...) déterminé selon un mode réel d'imposition (...) ".
5. Si l'administration peut, à tout moment de la procédure, invoquer un nouveau motif de droit propre à justifier l'imposition, une telle substitution de base légale ne saurait avoir pour effet de priver le contribuable de la faculté, prévue par les articles L. 59 et L. 59 A du livre des procédures fiscales, de demander la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, lorsque celle-ci est compétente pour connaître du différend.
6. La base légale initialement retenue par l'administration pour fonder le redressement relevait de la catégorie des revenus fonciers. Ainsi le litige n'entrait pas dans le champ de la compétence de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. En revanche, sur la nouvelle base légale d'imposition dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, invoquée par le ministre devant le tribunal puis devant la cour, le contribuable aurait été en droit de demander que cette commission soit saisie, le cas échéant, d'un désaccord sur le montant de ces bénéfices. Par suite, et sans que le ministre puisse utilement faire valoir qu'en l'espèce il n'existait pas de désaccord sur le montant du bénéfice en cause, la SCI Des 3 Baudets, qui s'est vu refuser le droit de saisir la commission dans le cadre de la procédure d'imposition suivie pour établir l'imposition, ne peut être regardée comme ayant pu bénéficier de la faculté de demander la saisine de la commission, ce qu'elle avait au demeurant fait. Dès lors, c'est à tort que le tribunal a fait droit à la demande de substitution de base légale demandée par le ministre. Le ministre ayant renoncé à imposer cette somme sur la base qu'il avait initialement retenue, il y a lieu, en conséquence, de décharger M. et Mme D... du complément d'impôt sur le revenu auquel ils ont été assujettis au titre de l'année 2012 à raison de la réintégration dans le résultat de la SCI Des 3 Baudets de cette indemnité de 100 000 euros, ainsi que des pénalités correspondantes.
En ce qui concerne les charges déduites des revenus fonciers des années 2011, 2012 et 2013 :
7. En premier lieu, aux termes de l'article 238 bis K du code général des impôts : " I. Lorsque des droits dans une société ou un groupement mentionnés aux articles 8 (...) sont inscrits à l'actif d'une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun ou d'une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole imposable à l'impôt sur le revenu de plein droit selon un régime de bénéfice réel, la part de bénéfice correspondant à ces droits est déterminée selon les règles applicables au bénéfice réalisé par la personne ou l'entreprise qui détient ces droits. / Si les droits en cause sont détenus par une société exerçant une activité agricole créée avant le 1er janvier 1997 ou un groupement d'exploitation en commun mentionné à l'article 71 qui relèvent de l'impôt sur le revenu selon le régime du forfait prévu aux articles 64 à 65 B ou, sur option, selon le régime du bénéfice réel simplifié d'imposition, les modalités d'imposition des parts de résultat correspondantes suivent les règles applicables en matière d'impôt sur les sociétés. Il en va de même lorsque cette société ou ce groupement a pour activité la gestion de son propre patrimoine mobilier ou immobilier. Toutefois, si le contribuable apporte la preuve qu'une fraction des droits dans cette dernière société ou ce dernier groupement est elle-même détenue directement ou indirectement par des personnes physiques ou entreprises, qui entrent dans le champ d'application du II, cette règle ne s'applique pas à la part de bénéfice correspondante. (...) / II. Dans tous les autres cas, la part de bénéfice ainsi que les profits résultant de la cession des droits sociaux sont déterminés et imposés en tenant compte de la nature de l'activité et du montant des recettes de la société ou du groupement. ".
8. Si M. D... fait valoir que les dispositions de l'article 238 bis K du code général des impôts imposent que le résultat de la SCI Des 3 Baudets soit déterminé selon les règles de l'impôt sur les sociétés dans la mesure où la SCI Du Domaine a pour activité la gestion de son propre patrimoine mobilier ou immobilier, faisant ainsi référence aux dispositions du 2ème alinéa de l'article 238 bis K, le seul fait que la SCI Du Domaine ait une telle activité ne suffit pas en soi à rendre applicable ces règles d'imposition. Dès lors qu'il est constant que la SCI Du Domaine a pour associés des personnes physiques et qu'il n'est pas allégué que les parts détenues par ces personnes physiques sont inscrites à l'actif d'une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole imposable à l'impôt sur le revenu de plein droit selon un régime de bénéfice réel, la part des résultats de la SCI Des 3 Baudets revenant à M. et Mme D... a été imposée à bon droit selon les règles applicables en matière de revenus fonciers.
En ce qui concerne le moyen propre aux contributions sociales :
9. M. D... a présenté, à titre subsidiaire, dans le cas où serait confirmée la substitution de base légale demandée par l'administration fiscale en matière d'impôt sur le revenu, un unique moyen dirigé contre les contributions sociales. Dès lors qu'il résulte de ce qui précède que la demande de substitution de base légale de l'administration ne peut être accueillie, ce moyen ne peut qu'être écarté.
10. Il résulte de tout ce qui précède que M. D... est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal a rejeté sa demande de décharge, en droits et en pénalités, du complément d'impôt sur le revenu établi au titre de l'année 2012 à concurrence d'un montant correspondant, à concurrence de la quote-part des époux dans le résultat de la société, à la réintégration dans les revenus fonciers de la SCI Des 3 Baudets d'une somme de 100 000 euros.
Sur les dépens et les frais liés au litige :
11. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par M. D... et non compris dans les dépens. En l'absence de dépens, les conclusions de M. D... tendant à ce que les dépens soient mis à la charge de l'Etat doivent être rejetées.
DÉCIDE :
Article 1 : La base de l'impôt sur le revenu auquel M. et Mme D... ont été assujettis au titre de l'année 2012 est réduite à concurrence d'un montant correspondant, à concurrence de leur quote-part dans le résultat de la société, à la réintégration dans les revenus fonciers de la SCI Des 3 Baudets d'une somme de 100 000 euros.
Article 2 : M. et Mme D... sont déchargés, en droit et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2012 correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 1 et des pénalités correspondantes.
Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Grenoble est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.
Article 5 : L'Etat versera à M. D... une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à M. F... D... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.
Délibéré après l'audience du 15 octobre 2020 à laquelle siégeaient :
M. Pruvost, président,
Mme B..., présidente-assesseure,
Mme H..., première conseillère.
Lu en audience publique, le 12 novembre 2020.
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N° 19LY00464
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