Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure
M. G... B... alias C... a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2009 et des pénalités correspondantes et la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2009.
Par un jugement n° 1601047 du 9 mai 2017, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour
Par une requête et un mémoire, enregistrés le 5 juillet 2017 et le 8 février 2018, M. C..., représenté par Me F..., demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Grenoble du 9 mai 2017 ;
2°) à titre principal, de prononcer la décharge, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2009 et des pénalités correspondantes ;
3°) à titre subsidiaire, de prononcer la réduction de ces impositions et la décharge des pénalités qui lui ont été infligées ;
4°) de mettre à la charge de l'Etat les frais irrépétibles de procédure engagés, tant en première instance qu'en appel, au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- dès lors que le service vérificateur avait formellement reconnu sa résidence fiscale en Suisse, la garantie prévue par l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales fait obstacle à ce qu'il soit regardé comme étant domicilié... ;
- les dispositions de l'article 4 de la convention fiscale franco-suisse font obstacle à ce qu'il soit imposé en France dès lors que c'est en Suisse que se trouve le lieu de son foyer d'habitation permanent ;
- l'adresse à Thonon-les-Bains indiquée sur son site internet ne caractérise pas une base fixe ou une installation professionnelle permanente ; il s'agissait d'une simple adresse postale, qui n'était d'ailleurs pas celle figurant sur les factures ;
- il revenait au service vérificateur de prouver que les sommes créditées au compte bancaire du requérant correspondaient effectivement à des revenus imposables en France, en application de la convention fiscale franco-suisse, pour pouvoir les retenir dans les recettes brutes imposables ;
- le chèque de 3 000 euros de Monsieur D... A... qui ne correspond à aucune facture a été retenu par le service vérificateur alors qu'il s'agissait d'un prêt personnel dont le justificatif établi par le prêteur a été perdu pendant le débat contradictoire ;
- son activité de revente de CD était une activité commerciale à part entière relevant de la catégorie des BIC ;
- la retenue à la source acquittée en vertu de l'article 182 A bis du code général des impôts était libératoire de l'impôt sur le revenu ;
- l'activité de vente de CD étant exercée depuis la Suisse, il n'était pas redevable de la taxe en France conformément à la réglementation de la taxe sur la valeur ajoutée en vigueur à l'époque des faits ;
- l'article 92 du code général des impôts ne pouvait fonder les impositions, les conditions d'imposition des artistes résidents d'un autre Etat et ne disposant pas d'installation professionnelle permanente en France étant régies par les dispositions de 1'article 182 A bis du code ;
- dès lors que 1'article 182 A bis du code général des impôts ne prévoit pas de retrancher la taxe sur la valeur ajoutée qui serait due par l'artiste s'il en était redevable, de l'assiette de la retenue à la source constituée par le montant brut des sommes qui lui sont versées après déduction d'un abattement de l0 % pour frais professionnels, aucune taxe sur la valeur ajoutée ne saurait être appliquée à des cachets d'artistes non établis en France ;
- l'application de la pénalité pour activité occulte n'est pas fondée.
Par un mémoire en défense, enregistré le 16 janvier 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut, à titre principal, au rejet de la requête et, à titre subsidiaire, dans le cas où la cour estimerait que les profits tirés de la vente de CD, DVD et vidéos ne peuvent être imposés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, au maintien de la taxation de ces profits dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.
Il soutient que les moyens soulevés par l'appelant ne sont pas fondés.
Par ordonnance du 12 février 2018, la clôture d'instruction a été fixée au 1er juin 2018.
Les parties ont été informées, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que la cour était susceptible de substituer d'office aux pénalités prévues par le c du 1. de l'article 1728 du code général des impôts en cas de découverte d'une activité occulte, les pénalités prévues par le b du 1. du même article lorsque la déclaration n'a pas été déposée dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à la produire dans ce délai.
Un mémoire présenté pour M. C... a été enregistré le 29 octobre 2018.
Vu les autres pièces du dossier et notamment les pièces produites à la demande de la cour par les parties en application des dispositions de l'article R. 611-13-1 du code de justice administrative ;
Vu :
- la convention entre la France et la Suisse du 9 septembre 1966 modifiée, en vue d'éliminer les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir la fraude et l'évasion fiscales ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Anne Menasseyre, présidente-assesseure,
- les conclusions de M. Jean-Paul Vallecchia, rapporteur public,
- et les observations de Me F..., représentant M. C... ;
Considérant ce qui suit :
1. M. C... a fait l'objet, entre décembre 2010 et juillet 2011, d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle au titre de l'année 2009. A l'issue de ce contrôle, le vérificateur a considéré qu'il exerçait sa profession d'artiste en France, d'une manière occulte. Il a évalué d'office, sur le fondement du 2° de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, les bénéfices non commerciaux tirés de cette activité, et a taxé d'office, sur le fondement du 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales la taxe sur la valeur ajoutée non déclarée correspondant à cette activité. La majoration de 80 % pour activité occulte prévue par le c de l'article 1728 du code général des impôts a également été appliquée. M. C... fait appel, en tant qu'il statue sur ses conclusions relatives à l'impôt sur le revenu, du jugement du 9 mai 2017 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2009 à l'issue de ce contrôle, et à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2009 et des pénalités correspondantes.
Sur le bien-fondé des impositions :
2. Aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française ". Aux termes du 1. de l'article 4 B du même code : " Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : (...) ; / b. Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; (...) ". Aux termes de l'article 1 de la convention conclue le 9 septembre 1966 entre la France et la Suisse en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôt sur le revenu et sur la fortune : " La présente convention s'applique aux personnes qui sont des résidents d'un Etat contractant ou de chacun des deux Etats. ". Aux termes de l'article 19 de cette convention : " 1. (en France) les revenus qu'un résident d'un Etat contractant tire de ses activités personnelles exercées dans l'autre Etat contractant en tant qu'artiste du spectacle, tel qu'un artiste de théâtre, de cinéma, de la radio ou de la télévision, ou qu'un musicien, ou en tant que sportif, sont imposables dans cet autre Etat. (...) ".
3. Il résulte de l'instruction, et n'est d'ailleurs pas contesté, que M. C... exerce une activité d'artiste humoriste indépendant en France. Il n'est pas justifié que cette activité soit exercée à titre accessoire. En application des dispositions précitées du code général des impôts M. C... est regardé comme domicilié.en France Les stipulations précitées de l'article 19 de la convention franco-suisse soumettent également à l'imposition sur le revenu en France les revenus perçus par M. C... à l'occasion des spectacles qu'il a donnés en France en 2009, ce que l'intéressé admet d'ailleurs. La circonstance que l'intéressé dispose d'un foyer d'habitation en Suisse et qu'il y ait été inscrit au rôle des contribuables et assujetti de manière illimitée aux impôts cantonal, communal et fédéral direct dans le canton de Genève n'est pas de nature à faire obstacle à l'application, aux revenus qu'il tire de son activité indépendante exercée en France, des stipulations précitées de l'article 19 de la convention. Ces revenus sont donc imposables en France.
4. Eu égard aux règles qui régissent l'invocabilité des appréciations de l'administration en vertu de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, qui lui-même renvoie au premier alinéa de l'article L. 80 A du même livre, les contribuables ne sont en droit de contester, sur le fondement de l'un ou l'autre de ces articles, que les rehaussements d'impositions antérieures. Par suite, les opinions émises par les agents des services fiscaux lors d'une procédure d'imposition conduisant à une imposition primitive assignée à un contribuable qui, estimant ne pas être imposable en France, n'a pas été assujetti à l'impôt en conséquence de sa déclaration ne peuvent, en tout état de cause, être invoquées dès lors que ces opinions ne se rapportent pas à un rehaussement d'impositions antérieures. M. C... ne saurait, dès lors, justifier son abstention déclarative en invoquant les échanges intervenus avec le service au cours de la procédure contradictoire.
5. M. C... n'a pas souscrit, même après mise en demeure, les déclarations qu'il était tenu de souscrire à raison de l'exercice en France de son activité d'humoriste. Les bénéfices non commerciaux qu'il en a retirés ont été évalués d'office en application du 2° de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales, et son revenu global a été taxé d'office sur le fondement des dispositions combinées du 1° de l'article L. 66 et de l'article L. 67 du même code. En application de l'article L. 193 du même livre, il supporte la charge de la preuve.
6. Il résulte de l'instruction que l'administration a évalué les bénéfices non commerciaux issus de l'activité d'artiste exercée en France par l'intéressé en se fondant sur des encaissements, figurant sur les comptes bancaires du requérant, identifiés comme des recettes professionnelles, et sur des informations, comprenant notamment des factures, recueillies auprès de la clientèle de M. C..., qu'il s'agisse de preneurs de spectacles ou des acquéreurs de produits dérivés, à la suite de l'envoi de demandes de renseignements non contraignantes ou dans le cadre de l'exercice du droit de communication prévu aux articles L. 81 et L. 83 du livre des procédures fiscales. En l'absence de charges justifiées, il a déduit des encaissements ainsi retenus un forfait de 20 % des recettes hors taxe.
7. M. C... ne démontre pas que cette méthode aurait conduit à retenir des encaissements qui ne correspondraient pas aux revenus tirés de son activité d'artiste exercée en France en se bornant à indiquer que la nature d'un grand nombre d'encaissements portant principalement sur de petites sommes serait inconnue ou non démontrée. S'il indique que le service a retenu à tort dans le montant des recettes taxable une somme de 3 000 euros correspondant à un prêt qui lui aurait été consenti le 15 mai 2009 par un tiers, il ne l'établit pas par la seule production d'une attestation établie en juillet 2017 et qui n'est assortie d'aucune justification de l'identité de son signataire.
8. Postérieurement aux opérations de contrôle, M. C... a souscrit, au titre de l'année 2009, une déclaration de bénéfices non commerciaux modèle n° 2035 datée du 9 mars 2012, comportant des montants identiques à ceux figurant sur les propositions de rectification qu'il avait reçues. En juillet 2013, il a souscrit, au titre de la même année, de nouvelles déclarations indiquant des montants inférieurs à ceux portés sur les déclarations précédentes. L'envoi de ce second document, qui n'est assorti d'aucune justification, n'est pas par lui-même de nature à démontrer qu'il refléterait de manière plus exacte que la reconstitution à laquelle s'est livrée l'administration les recettes réelles des seuls spectacles produits en France.
9. Le vérificateur a réintégré dans les recettes imposables de M. C... une somme de 6 737,46 euros, correspondant à des chèques émis par des particuliers et à deux virements du conseil général de Haute-Savoie, qu'il a considérée comme des revenus tirés de la vente d'enregistrements audio ou vidéos du spectacle de M. C..., proposés à l'occasion de la tenue de ces spectacles ou en ligne. Eu égard à la faible part que représentent ces recettes dans les revenus que l'intéressé tire de son activité d'artiste et aux conditions de distribution de ces produits, les bénéfices tirés de ces recettes revêtent un caractère accessoire à l'activité d'humoriste exercée en France et ont pu, à bon droit, être imposés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux.
10. Selon le I. de l'article 182 A bis du code général des impôts, les sommes payées à des personnes relevant de l'impôt sur le revenu, qui n'ont pas d'installation professionnelle permanente en France, par un débiteur qui exerce une activité en France, en contrepartie de prestations artistiques fournies en France donnent lieu à l'application d'une retenue à la source. En application du IV. de cet article, cette retenue s'impute sur le montant de l'impôt sur le revenu. Ces dispositions, qui n'instituent que des modalités particulières de liquidation et de règlement de l'impôt sur le revenu, n'ont ni pour objet ni pour effet d'exclure l'assujettissement à l'impôt sur le revenu des personnes dont le domicile fiscal est situé hors de France et qui sont passibles de cet impôt à raison de leurs revenus de source française en application du second alinéa de l'article 4 A du code général des impôts.
11. Il résulte de ce qui vient d'être exposé que le moyen tiré par M. C..., de ce que l'imposition des revenus qu'il a perçus en France devait donner lieu à la retenue à la source prévue par les dispositions de l'article 182 A bis du code général des impôts est sans incidence sur son assujettissement à l'impôt sur le revenu.
12. S'agissant des modalités de calcul de l'impôt, il résulte de l'instruction que l'adresse du site internet professionnel de M. C... se trouve en France, à Thonon. Le tourneur de ses spectacles est une société sise à Voiron et son attachée de presse se trouve à Paris. M. C... disposait ainsi d'une installation professionnelle permanente en France et ne peut, dès lors, soutenir que les modalités de calcul de l'impôt auraient dû obéir aux dispositions combinées des articles 182 A bis, 197 A et 197 B du code général des impôts.
13. M. C... n'a pas repris en appel ses conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés. Les moyens qu'il articule et qui sont dirigés contre ces rappels sont, par suite, inopérants.
Sur les pénalités :
14. Aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : / (en France) c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte ".
15. Il résulte des dispositions précitées de l'article 1728 du code général des impôts, éclairées par les travaux parlementaires qui ont précédé l'adoption de la loi dont elles sont issues, que, dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, l'administration doit être réputée apporter la preuve, qui lui incombe, de l'exercice occulte de l'activité professionnelle si le contribuable n'est pas lui-même en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ces obligations déclaratives.
16. M. C... n'a ni fait connaître son activité d'artiste exercée de façon indépendante en France auprès d'un centre de formalité des entreprises ni déposé les déclarations qu'il était tenu de souscrire du fait de cette activité imposable à l'impôt sur le revenu. Il fait toutefois valoir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit pas acquitté de ses obligations déclarative. Il a régulièrement déclaré ses revenus français auprès de l'administration fiscale cantonale de Genève, et y était assujetti de manière illimitée aux impôts cantonal, communal et fédéral direct au cours de l'année en litige. Il résulte de l'instruction que son imposition s'y est élevée à la somme de 7 137 francs suisses alors que le montant des cotisations supplémentaires auxquelles l'administration a entendu l'assujettir s'élève, hors pénalités et majorations, à la somme de 26 372 euros. Dans ces conditions, eu égard à la différence substantielle entre le montant des cotisations supplémentaires auxquelles l'administration fiscale française a entendu assujettir M. C... et celui auquel il a été assujetti en Suisse, où il indique avait déposé ses déclarations fiscales, et alors même que la convention fiscale franco-suisse prévoit des modalités d'échange de renseignements entre les deux pays, le contribuable ne peut être regardé comme s'étant mépris sur la portée de ses obligations fiscales vis-à-vis de l'administration française. Par ailleurs, il ressort de la lecture de la proposition de rectification que l'administration y a indiqué les motifs de droit et de fait fondant l'application des pénalités en cause. Elle est, par suite, suffisamment motivée.
17. Il résulte de ce qui précède que M. C... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Sa requête doit être rejetée, y compris ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. C... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. G... C... et au ministre de l'action et des comptes publics.
Délibéré après l'audience du 27 novembre 2018, à laquelle siégeaient :
M. Bourrachot, président de chambre,
Mme Menasseyre, présidente-assesseure,
Mme E..., première conseillère.
Lu en audience publique, le 18 décembre 2018.
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N° 17LY02599
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