| France, Cour administrative d'appel de Versailles, 6ème chambre, 18 juillet 2014, 12VE02294

Vu la requête, enregistrée le 27 juin 2012, présentée pour la SAS ICADE PROMOTION LOGEMENT, dont le siège social est 35, rue de la Gare à Paris (75168), par Me Tournès, avocat ; la SAS ICADE PROMOTION LOGEMENT demande à la Cour :

1° d'annuler le jugement n°s 1013187-1102827 du 27 avril 2012 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à obtenir la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée qu'elle aurait acquittée à tort au titre des années 2007 et 2008 ;

2° de prononcer la restitution des impositions contestées au titre des années 2007 et 2008 ;

3° de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

Elle soutient que :

- les dispositions du code général des impôts ne permettaient pas d'assujettir à la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge les ventes de terrains viabilisés aux particuliers ; l'article 27 de la loi du 15 mars 1963 citait expressément, dans sa version d'origine, les opérations de lotissement comme relevant du champ d'application de la TVA immobilière ; les cessions de terrains aux particuliers pour l'édification de constructions à usage d'habitation sont exonérées de TVA immobilière, et sont donc placées dans le champ d'application de cet impôt ; elles ne peuvent dès lors être soumises à la TVA sur la marge ;

- les dispositions du 6° de l'article 257 du code général des impôts ne sont pas conformes à l'article 392 de la directive TVA ; les acquisitions auxquelles elle a procédé ne portaient pas sur des terrains à bâtir au sens de la directive ; elle avait eu des droits à déduction pour les opérations de lotissement en amont ;

- la taxation sur la marge porte atteinte au principe de neutralité de la TVA ; elle se trouve dans une situation de rupture d'égalité par rapport aux autres assujettis, notamment les collectivités territoriales, lesquelles pouvaient opter pour la taxation de la TVA sur le prix de vente total ;

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Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 3 juillet 2014 :

- le rapport de Mlle Rudeaux, premier conseiller,

- les conclusions de M. Delage, rapporteur public,

- et les observations de Me Tournès pour la SAS ICADE PROMOTION LOGEMENT ;

1. Considérant que la SAS ICADE PROMOTION LOGEMENT exerce notamment l'activité d'aménageur-lotisseur ; qu'après avoir effectué des travaux de voirie et réseaux divers, elle a cédé des terrains à bâtir à des particuliers, afin que ces derniers y édifient un local à usage d'habitation ; qu'elle a d'abord spontanément acquitté la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge au titre de ces opérations, sur le fondement des dispositions du 6° de l'article 257 du code général des impôts et a ensuite, par réclamations en date du 30 décembre 2009 et 30 décembre 2010, sollicité la restitution de cette taxe, respectivement au titre des années 2007 et 2008 ; que la requérante relève appel du jugement du 27 avril 2012 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande ;

Sur la recevabilité de la requête :

2. Considérant que, dans le dernier état de ses écritures, la SAS ICADE PROMOTION LOGEMENT demande à la Cour de lui accorder la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée qu'elle et la société Opéra Aménageur Foncier auraient acquittée à tort au titre des années 2007 et 2008, à hauteur respectivement de 2 917 188 euros pour la SAS ICADE PROMOTION LOGEMENT et 435 822 euros pour la société Opéra Aménageur Foncier au titre de l'année 2007, et 2 276 034 euros pour la SAS ICADE PROMOTION LOGEMENT et 616 757 euros pour Opéra Aménageur Foncier au titre de l'année 2008 ;

En ce qui concerne les opérations réalisées par la société Opéra Aménageur Foncier :

Sans qu'il soit besoin d'examiner les moyens de la requête ;

3. Considérant qu'aux termes de l'article R*. 190-1 du livre des procédures fiscales : " Le contribuable qui désire contester tout ou partie d'un impôt qui le concerne doit d'abord adresser une réclamation au service territorial, selon le cas, de l'administration des impôts ou de l'administration des douanes et droits indirects dont dépend le lieu de l'imposition. " et qu'aux termes du deuxième alinéa de l'article R*. 200-2 du même livre : " Le demandeur ne peut contester devant le tribunal administratif des impositions différentes de celles qu'il a visées dans sa réclamation à l'administration. " ; qu'il résulte de ces dispositions que le demandeur ne peut ni contester devant le tribunal administratif ou la cour administrative d'appel des impôts autres que ceux qu'il a contestés dans sa réclamation préalable ni solliciter une décharge ou une réduction d'impôt d'un montant supérieur à celui qui a été sollicité par cette réclamation ;

4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, par réclamation du 30 décembre 2009, la SAS ICADE PROMOTION LOGEMENT a sollicité la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée qu'elle estimait avoir acquittée à tort sur le fondement des dispositions du 6° de l'article 257 du code général des impôts à hauteur d'une somme de 2 826 814 euros au titre de l'année 2007 ; que, par réclamation du 30 décembre 2010, elle a formé une demande de restitution de taxe sur la valeur ajoutée, pour les mêmes motifs, à hauteur de 2 369 881 euros au titre de l'année 2008 ; que, dans son mémoire enregistré le 11 mars 2014, elle indique qu'elle a absorbé en février 2009 la société Opéra Aménageur Foncier, qu'elle vient aux droits et obligations de cette dernière et qu'elle demande également la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée par cette société à hauteur de 435 822 euros au titre de l'année 2007 et 616 757 euros au titre de l'année 2008 ;

5. Considérant qu'il résulte des mentions des réclamations en date des 30 décembre 2009 et 30 décembre 2010 que la SAS ICADE PROMOTION LOGEMENT a précisé qu'" ayant été à l'origine de l'aménagement et de la vente de terrains (...) sous le régime de la TVA sur la marge à des particuliers ", elle pouvait " obtenir à ce titre le remboursement des sommes indûment acquittées en 2008 pour 2 369 881 euros " et " en 2007 pour 2 826 814 euros " ; qu'ainsi, elle n'a pas indiqué qu'elle venait aux droits et obligations de la société Opéra Aménageur Foncier pour les opérations réalisées par cette dernière ; que si, en réponse aux demandes formées par l'administration dans le cadre de l'instruction de ses réclamations, elle a précisé par lettres des 20 octobre 2010 et 4 février 2011 que " certains actes sont libellés aux noms de sociétés qui ont été fusionnées dans la SAS ICADE PROMOTION LOGEMENT ", cette seule mention ne saurait davantage permettre de regarder la requérante comme ayant expressément réclamé au titre d'opérations réalisées par la société Opéra Aménageur Foncier ; que la SAS ICADE PROMOTION LOGEMENT a formulé pour la première fois dans son mémoire enregistré le 11 mars 2014 une demande de restitution de taxe sur la valeur ajoutée au titre des opérations réalisées par la société Opéra Aménageur Foncier ; que la circonstance selon laquelle elle aurait dû, selon ses allégations, chiffrer sa réclamation " dans l'urgence " est sans incidence sur la recevabilité de sa demande ;

6. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que les conclusions de la SAS ICADE PROMOTION LOGEMENT sont irrecevables en tant qu'elles portent sur la taxe sur la valeur ajoutée dont la restitution est sollicitée au titre des opérations réalisées par la société Opéra Aménageur Foncier, soit 435 822 euros au titre de l'année 2007 et 616 757 euros au titre de l'année 2008 ;

En ce qui concerne les opérations réalisées par la SAS ICADE PROMOTION LOGEMENT :

7. Considérant qu'aux termes de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " Les réclamations relatives aux impôts, contributions, droits, taxes, redevances, soultes et pénalités de toute nature, établis ou recouvrés par les agents de l'administration, relèvent de la juridiction contentieuse lorsqu'elles tendent à obtenir soit la réparation d'erreurs commises dans l'assiette ou le calcul des impositions, soit le bénéfice d'un droit résultant d'une disposition législative ou réglementaire. Sont instruites et jugées selon les règles du présent chapitre toutes actions tendant à la décharge ou à la réduction d'une imposition ou à l'exercice de droits à déduction, fondées sur la non-conformité de la règle de droit dont il a été fait application à une règle de droit supérieure " et qu'aux termes du b) de l'article R*. 196-1 du livre des procédures fiscales : " Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexes à ces impôts, doivent être présentées à l'administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle, selon le cas : / (...) / b) Du versement de l'impôt contesté lorsque cet impôt n'a pas donné lieu à l'établissement d'un rôle ou à la notification d'un avis de mise en recouvrement " ; qu'un contribuable n'ayant pas acquitté de taxe sur la valeur ajoutée au titre d'une période déterminée ne saurait se prévaloir de ces dispositions pour solliciter la restitution de la taxe qu'il estimerait avoir versée à tort au titre de ladite période ;

8. Considérant qu'aux termes du IV de l'article 271 du code général des impôts : " La taxe déductible dont l'imputation n'a pu être opérée peut faire l'objet d'un remboursement dans les conditions, selon les modalités et dans les limites fixées par décret en Conseil d'Etat " ; qu'aux termes de l'article 242-0 A de l'annexe II au code général des impôts, pris sur le fondement de l'article 271 précité : " Le remboursement de la TVA déductible dont l'imputation n'a pu être opérée doit faire l'objet d'une demande des assujettis. Le remboursement porte sur le crédit de taxe déductible constaté au terme de chaque année civile " et qu'aux termes de l'article 242-0 C de la même annexe, dans sa rédaction applicable à la présente affaire : " I. 1. Les demandes de remboursement doivent être déposées au cours du mois de janvier (...) / (...) / II. 1. Par dérogation aux dispositions du I, les assujettis soumis de plein droit ou sur option au régime normal d'imposition peuvent demander un remboursement au titre d'un trimestre civil lorsque chacune des déclarations de ce trimestre fait apparaître un crédit de taxe déductible. La demande de remboursement est déposée au cours du mois suivant le trimestre considéré (...) " ; que s'il résulte des dispositions précitées des articles 242-0 A et 242-0 C que le redevable ne peut demander le remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée dont il dispose que dans des délais déterminés, ces dispositions n'ont ni pour objet, ni pour effet de faire obstacle à ce que ce redevable puisse ultérieurement, si ce crédit demeure, non seulement procéder à son imputation sur une taxe due, mais encore, le cas échéant, en demander le remboursement au cours du mois de janvier de l'année suivante ou au cours du mois suivant un trimestre civil où chacune des déclarations de ce trimestre fait apparaître un crédit de taxe déductible ;

9. Considérant que lorsqu'un contribuable en situation de crédit permanent de taxe sur la valeur ajoutée constate, à la suite de la surestimation de son chiffre d'affaires déclaré, un crédit de taxe sur la valeur ajoutée déductible supplémentaire, il lui appartient de reporter sur les déclarations suivantes l'excédent de crédit de taxe déductible pour en permettre l'imputation ultérieure sur la taxe sur la valeur ajoutée à collecter, puis, le cas échéant, de formuler une demande de remboursement de l'excédent de taxe sur la valeur ajoutée déductible dans les conditions fixées par les articles 242-0 A et suivants de l'annexe II au code général des impôts ;

10. Considérant qu'il est constant que la SAS ICADE PROMOTION LOGEMENT déposait des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée modèle CA3 mensuellement ; qu'il résulte de l'instruction que pour l'ensemble des mois au titre desquels la requérante a réalisé des opérations imposables sur la marge, elle se trouvait en situation créditrice et n'a versé au Trésor aucune taxe sur la valeur ajoutée ; que, par suite, il lui appartenait, pour obtenir le remboursement du crédit supplémentaire de taxe résultant de l'imposition des cessions de terrains à bâtir en litige, de présenter une demande dans les formes prescrites par les articles 242-0 A et suivants de l'annexe II au code général des impôts ; qu'à défaut d'avoir accompli cette démarche, ses conclusions sont irrecevables ; qu'elle ne saurait demander au juge de l'impôt de bien vouloir procéder lui-même à l'imputation des montants dont elle demande la restitution sur la déclaration déposée au titre du mois de mars 2008, laquelle faisait apparaître une taxe sur la valeur ajoutée nette à payer de 3 099 066 euros ; qu'il suit de là que la fin de non-recevoir opposée par le ministre doit être accueillie ;

11. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que l'ensemble de la requête de la SAS ICADE PROMOTION LOGEMENT est irrecevable ; que, par suite, la requérante n'est pas fondée à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande ;

Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

12. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, le versement d'une somme au titre des frais exposés par la SAS ICADE PROMOTION LOGEMENT et non compris dans les dépens ;

DECIDE :

Article 1er : La requête de la SAS ICADE PROMOTION LOGEMENT est rejetée.

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N° 12VE02294