LA COUR DE CASSATION, DEUXIÈME CHAMBRE CIVILE, a rendu l'arrêt suivant :
Attendu, selon l'arrêt attaqué, rendu sur renvoi après cassation (2e Civ., 2 avril 2015, n° 14-10.822) que la Caisse nationale du régime social des indépendants (la Caisse) a mis en demeure, le 24 février 2011, le groupement d'intérêt économique Kesa Electricals (le GIE), qui vient aux droits de la société Dacem, de payer une certaine somme au titre de la contribution sociale de solidarité des sociétés due pour les années 2007 à 2009, sur la base du chiffre d'affaires réalisé de 2006 à 2008 ; que le GIE, aux droits duquel vient la société Etablissements Darty et fils (la société), a saisi d'un recours une juridiction de sécurité sociale ;
Sur les premier et deuxième moyens :
Attendu qu'il n'y a pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur les premier et deuxième moyens annexés qui ne sont manifestement pas de nature à entraîner la cassation ;
Mais sur le troisième moyen, pris en sa première branche :
Vu l'article L. 651-5, alinéa 2, du code de la sécurité sociale, dans sa rédaction applicable au litige ;
Attendu qu'il résulte de ce texte et de l'article 273 octies du code général des impôts auquel il renvoie, que le bénéfice de la minoration de l'assiette de la contribution sociale de solidarité des sociétés et de la contribution additionnelle n'est pas subordonné à la perception d'une rémunération par l'intermédiaire en nom propre ;
Attendu que pour rejeter le recours formé par le GIE, l'arrêt relève que par conventions du 21 décembre 2005 à effet du 1er janvier 2006, les sociétés du groupe Darty ont donné mandat au GIE d'acheter pour leur compte des petits produits périphériques informatiques, des logiciels et des jeux, des livres, des articles de cuisine et des pièces détachées des produits électrodomestiques, en agissant à cette fin en qualité de commissionnaire opaque ; que ces conventions prévoient une commission égale à un pourcentage du prix de revient d'achat des produits selon la famille de produits considérée ; qu'il est expressément prévu que la commission du mandataire couvrira ses coûts, ce qui est incompatible avec la notion de rémunération qui doit viser l'obtention d'une rétribution en contrepartie de l'exécution de la prestation de service rendue et non aux seuls remboursements de frais engagés ; que par les dix-huit autres contrats à effet du 1er août 2007, intitulés contrats de mandat, la société française des établissements Darty et fils et ses filiales ont donné mandat au GIE d'acheter pour son compte tous produits électro-domestiques, produits électriques, meubles meublants et objets d'ameublement et leurs accessoires, consommables et pièces détachées, en agissant à cette fin en qualité de commissionnaire opaque ; qu'il est mentionné que les facturations des coûts indirects constituent la commission du GIE et rémunèrent son activité de commissionnaire ; que les coûts indirects sont constitués des frais administratifs, commerciaux et financiers qui seront refacturés à la société et à ses filiales dans la proportion de ses achats au groupement lorsqu'ils se rapportent à l'achat de produits et d'accessoires, sauf prestation particulière ;
qu'il est précisé que les frais du groupement se rapportant aux prestations de services rendus à la société Darty ou à ses filiales seront répartis en proportion des flux financiers concernés ; qu'il s'ensuit, au regard de ces dispositions contractuelles, que la commission du GIE était constituée par le remboursement de ses frais, lesquels sont répartis entre ses membres au prorata des achats et services dont il bénéficie, ce qui ne peut constituer la rémunération prévue par l'article 273 octies ancien du CGI ; que le fait que le pourcentage de commission soit fixé entre le groupement et chacune des sociétés des établissements Darty, préalablement au début de chaque exercice, en fonction des volumes prévisionnels d'activités de chaque catégorie de produits, tend à établir que les pourcentages retenus doivent correspondre aux coûts prévisionnels de fonctionnement du GIE en vue de les couvrir ; qu'ainsi, la rémunération du GIE n'est pas conforme aux conditions posées par l'article 273 octies du CGI en ce que ce groupement perçoit une commission qui est basée non sur un taux, mais sur des frais ;
Qu'en statuant ainsi, alors qu'il ressortait de ses constatations que les opérations d'entremise litigieuses n'étaient pas rémunérées, de sorte que la commission perçue par le GIE n'avait pas lieu de satisfaire aux conditions énoncées par le texte susvisé, la cour d'appel a violé ce dernier ;
PAR CES MOTIFS, et sans qu'il y ait lieu de statuer sur l'autre branche du troisième moyen :
CASSE ET ANNULE, sauf en ce qu'il a confirmé le jugement entrepris ayant déclaré recevable le recours du groupement Kesa electricals GIE, l'arrêt rendu le 30 mars 2017, entre les parties, par la cour d'appel de Paris ; remet, en conséquence, sauf sur ces points, la cause et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant ledit arrêt et, pour être fait droit, les renvoie devant la cour d'appel de Paris, autrement composée ;
Condamne la Caisse nationale du régime social des indépendants aux dépens ;
Vu l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande de la Caisse nationale du régime social des indépendants et la condamne à payer à la société Etablissements Darty et fils la somme de 3 000 euros ;
Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l'arrêt partiellement cassé ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, deuxième chambre civile, et prononcé par le président en son audience publique du douze juillet deux mille dix-huit.
MOYENS ANNEXES au présent arrêt :
Moyens produits par la SCP Célice, Soltner, Texidor et Périer, avocat aux Conseils, pour la société Etablissements Darty et fils.
PREMIER MOYEN DE CASSATION :
Il est fait grief à l'arrêt confirmatif attaqué d'AVOIR dit mal fondé le recours du GIE Kesa Electricals, aux droits duquel vient la SASU Etablissements Darty et Fils, d'AVOIR condamné le GIE Kesa Electricals à payer à la Caisse Nationale du Régime Social des Indépendants la somme de 618.559 euros au titre du solde de la contribution sociale de solidarité des sociétés et de la contribution additionnelle exigibles pour les années 2007, 2008 et 2009, la somme de 148.043 euros au titre de la majoration pour retard de paiement et la somme de 2.000 euros au titre de l'article 700 du Code de procédure civile, d'AVOIR débouté le GIE de l'ensemble de ses demandes et d'AVOIR condamné la SASU Etablissements Darty, venant aux droits de ce groupement, au paiement du droit d'appel prévu par les dispositions de l'article R. 144-10 du Code de la sécurité sociale ;
AUX MOTIFS QU' « il est constant que si l'article 273 octies ancien du code général des impôts est devenu sans objet aux termes de l'article 1er du décret n° 2007-484 du 13 mars 2007, cette disparition d'objet ne concerne que la matière fiscale de sorte que l'article 273 octies du CGI conserve sa valeur législative et demeure applicable en droit de la sécurité sociale ; qu'en conséquence, l'appelant est mal fondé à soutenir que les dispositions de l'article L. 651-5 du code de la sécurité sociale, dans sa version applicable au litige renvoyant à l'article 273 octies, ne sont pas applicables au litige » ;
1. ALORS QUE les juges du fond sont tenus de constater l'abrogation implicite d'une disposition législative dont le contenu est devenu inconciliable avec une disposition législative postérieure transposant une directive européenne ; qu'en outre, lorsqu'une disposition législative opère un renvoi à une autre disposition législative qui a elle-même disparu de l'ordonnancement juridique par suite de son abrogation expresse ou implicite, ce renvoi doit être tenu pour caduc et par-là implicitement abrogé par ricochet ; que, dans sa rédaction applicable au litige, l'article L. 651-5, alinéa 2, du Code de la sécurité sociale disposait que, pour la détermination de l'assiette de la contribution sociale de solidarité des sociétés, « le chiffre d'affaires des intermédiaires mentionnés au V de l'article 256 et au III de l'article 256 bis du code général des impôts, et qui bénéficient des dispositions de l'article 273 octies du même code, est diminué de la valeur des biens ou des services qu'ils sont réputés acquérir ou recevoir » ; que, par exception à la règle commune alors en vigueur qui imposait aux assujettis à la TVA de subir un décalage d'un mois pour imputer la TVA déductible sur la TVA collectée, l'article 273 octies du Code général des impôts, issu de la loi n° 92-677 du 17 juillet 1992, avait instauré un régime de faveur permettant aux intermédiaires opaques de procéder à cette imputation de TVA au titre du mois pendant lequel le droit à déduction avait pris naissance, sous réserve toutefois de respecter plusieurs conditions tenant notamment aux modalités de leur rémunération ; que, toutefois, afin de transposer en droit interne les articles 17 et 18 de la directive TVA n° 77/388 CE, la loi n° 93-859 du 22 juin 1993 a abrogé, à compter du 1er juillet 1993, pour l'ensemble des redevables, la règle du décalage d'un mois et a introduit dans le Code général des impôts un article 271-I, disposant en son paragraphe 3 que « la déduction de la taxe ayant grevé les biens et les services est opérée par imputation sur la taxe due par le redevable au titre du mois pendant lequel le droit à déduction a pris naissance » ; qu'ainsi, en tant qu'elles subordonnaient, pour certaines catégories de redevables, le bénéfice de la déductibilité immédiate de la TVA au respect de plusieurs conditions, les dispositions de l'article 273 octies du code général des impôts sont devenues inconciliables avec la nouvelle règle de principe énoncée à l'article 271-I du même code qui octroyait désormais de manière inconditionnelle ce bénéfice à l'ensemble des redevables et incompatibles avec les exigences de la directive précitée ; qu'en jugeant, par motifs propres et adoptés, que, bien que devenues « sans objet » en matière fiscale, les dispositions de l'article 273 octies du code général des impôts avaient conservé leur valeur législative et demeuraient applicables en droit de la sécurité sociale, cependant qu'il lui incombait de constater leur abrogation implicite et d'en déduire la caducité du renvoi opéré par l'article L. 651-5 du Code de la sécurité sociale aux dispositions de l'article 273 octies du Code général des impôts, dès lors que ce renvoi exprimait la volonté du législateur d'aligner les conditions d'application de la réduction d'assiette de la contribution sociale de solidarité des entreprises sur les conditions d'application de la déduction immédiate de la TVA acquittée, la Cour d'appel a violé les textes susvisés ;
2. ALORS, de surcroît, QUE l'abrogation d'une disposition législative relevant des matières énumérées à l'article 34 de la Constitution est de la seule compétence du législateur, qu'elle soit expresse ou qu'elle résulte implicitement de l'adoption par le législateur d'une disposition nouvelle de contenu inconciliable avec cette disposition ; qu'il n'entre pas dans la compétence du pouvoir réglementaire de limiter la portée de l'abrogation implicite d'une telle disposition législative ; qu'en refusant de constater l'abrogation implicite des dispositions de l'article 273 octies ancien du code général des impôts et d'en déduire la caducité du renvoi opéré par l'article L. 651-5 du Code de la sécurité sociale à ces dispositions, au motif inopérant que les dispositions de l'article 273 octies ancien du code général des impôts n'ont pas été abrogées, mais seulement déclarées « sans objet aux termes de l'article 1er du décret n° 2007-484 du 30 mars 2007 », la Cour d'appel a derechef violé les textes susvisés.
DEUXIEME MOYEN DE CASSATION :
Il est fait grief à l'arrêt confirmatif attaqué d'AVOIR dit mal fondé le recours du GIE Kesa Electricals, aux droits duquel vient la SASU Etablissements Darty et Fils, d'AVOIR condamné le GIE Kesa Electricals à payer à la Caisse Nationale du Régime Social des Indépendants la somme de 618.559 euros au titre du solde de la contribution sociale de solidarité des sociétés et de la contribution additionnelle exigibles pour les années 2007, 2008 et 2009, la somme de 148.043 euros au titre de la majoration pour retard de paiement et la somme de 2.000 euros au titre de l'article 700 du Code de procédure civile, d'AVOIR débouté le GIE de l'ensemble de ses demandes et d'AVOIR condamné la SASU Etablissements Darty, venant aux droits de ce groupement, au paiement du droit d'appel prévu par les dispositions de l'article R. 144-10 du Code de la sécurité sociale ;
AUX MOTIFS QU' « il est constant que si l'article 273 octies ancien du code général des impôts est devenu sans objet aux termes de l'article 1er du décret n° 2007-484 du 13 mars 2007, cette disparition d'objet ne concerne que la matière fiscale de sorte que l'article 273 octies du CGI conserve sa valeur législative et demeure applicable en droit de la sécurité sociale ; qu'en conséquence, l'appelant est mal fondé à soutenir que les dispositions de l'article L. 651-5 du code de la sécurité sociale, dans sa version applicable au litige renvoyant à l'article 273 octies, ne sont pas applicables au litige ; qu'aux termes de l'article L 651-5 du code de la sécurité sociale, sont bénéficiaires de l'assiette réduite , les commissionnaires mentionnés au COI qui remplissent les conditions cumulatives suivantes : - ceux qui, agissant en leur nom propre, mais pour le compte d'autrui, s'entremettent dans une livraison de biens ou une prestation de services ou dans une acquisition intracommunautaire, - Et qui remplissent les conditions énumérées par l'article 273 octies du code général des impôts : 1) l'opération d'entremise est rémunérée exclusivement par une commission dont le taux est fixé au préalable d'après le prix , la quantité ou la nature des biens ou des services , 2) Il est rendu compte au commettant du prix auquel l'intermédiaire a traité l'opération avec l'autre contractant,3) l'intermédiaire qui réalise ces opérations d'entremise doit agir en vertu d'un mandat préalable et ne jamais devenir propriétaire des biens. Il n'est pas contesté que le GIF exerce une activité d'entremise telle celle de commissionnaire et une activité distincte de prestataire de services, ce qui est confirmé par l'article 3 du contrat constitutif du groupement d'intérêt économique KESA ELECTRICALS. Parmi ces trois conditions susvisées , seule est discutée celle de la rémunération du GIE qui doit consister en une commission dont le taux doit être fixé au préalable d'après le prix , la quantité ou la nature des biens ou des services. La SASU DARTY fait valoir qu'un taux est fixé au préalable contractuellement entre le GIE et ses membres pour chaque gamme de produits, que ces taux préalables sont variables selon les exercices et que la détermination de l'assiette du taux est légale et non contestable et qu'il est sans fondement de considérer que le prix est d'interprétation stricte et qu'il ne vise que le prix d'achat du bien alors qu'il comprend outre le prix d'achat du produit , tous les frais connexes et accessoires à cette opération d'achat ainsi notamment les coûts de transport , d'assurance, d'entrepôt pour arriver ainsi à un prix de revient, que la rémunération du GIE pour son activité de commissionnaire n'est pas un remboursement de frais mais correspond dans toutes ses composantes (assiette et taux) à une véritable commission conforme aux dispositions de l'article 273 octies ancien du CGI .La caisse du RSI rétorque que la rémunération du GIE n'est pas conforme aux conditions posées par l'article 273 octies du CGI en ce que ce groupement perçoit une commission qui est basée non pas sur un taux tel qu'exigé par l'article 273 octies mais sur des frais . Le GIE produit deux séries de contrats de mandats - d'une part, deux contrats en date du 21 décembre 2005 à effet du 1er janvier 2006 conclus l'un, entre la SNC DACEM et la société DARTY et FILS SAS et ses six filiales et la société CAPROFEM, filiale des établissements Darty,- d'autre part, 18 contrats identiques, à effet du 1er août 2007 conclus entre le GIE et ses membres, c'est à dire la SAS DARTY et FILS, ses filiales françaises et des sociétés étrangères de distribution faisant partie du groupe KESA ELECTRICALS PLC. Il convient de préciser que par décisions de l'Assemblée Générale Extraordinaire du ler août 2007, les associés de la société DACEM SNC ont décidé à l'unanimité la transformation de ladite société en un groupement d'intérêt économique français et ont adopté le contrat constitutif ainsi que son règlement intérieur. Par les conventions en date du 21 décembre 2005 à effet du 1er janvier 2006, les sociétés du groupe DARTY donnent mandat au GIE d'acheter pour leur compte des petits produits périphériques informatiques (rayon INFAC ), des logiciels et des jeux (rayon LOGDM), des livres et des articles de cuisine (rayon CACUI) et des pièces détachées des produits électrodomestiques, en agissant à cette fin en qualité de commissionnaire opaque. Ces conventions prévoient une commission égale à un pourcentage du prix de revient d'achat des produits selon la famille de produits considérés. Il est expressément prévu que la commission du mandataire couvrira ses coûts, ce qui est, comme il a été à juste titre retenu par les premiers juges, incompatible avec la notion de rémunération qui doit viser l'obtention d'une rétribution en contrepartie de l'exécution de la prestation de service rendue et non aux seuls remboursements de frais engagés. Par les 18 autres contrats, à effet du 1er août 2007 intitulés contrats de mandat, la société française des établissements DARTY et Fils et ses filiales donnent mandat au GIE KESA ELECTRICALS d'acheter pour son compte tous produits électrodomestiques, produits électriques, meubles meublants et objets d'ameublement et leurs accessoires, consommables et pièces détachées, en agissant à cette fin en qualité de commissionnaire opaque. Il est mentionné (paragraphe F) que les facturations des coûts indirects constituent la commission du GIE et rémunèrent son activité de commissionnaire. Les coûts indirects (paragraphe C) sont constitués des frais administratifs, commerciaux et financiers qui seront refacturés à la société DARTY et ses filiales dans la proportion de ses achats au groupement lorsqu'ils se rapportent à l'achat de produits et d'accessoires, sauf prestation particulière aux sociétés Darty et à ses filiales. Il est précisé que les frais du groupement se rapportant aux prestations de services rendus à la société Darty ou à ses filiales seront répartis en proportion des flux financiers concernés. C'est à juste titre, qu'au regard de ces dispositions contractuelles, les premiers juges ont retenu que la commission du GIE était constituée par le remboursement de ses frais lesquels sont répartis entre les ses membres au prorata des achats et services dont il bénéficie, ce qui ne peut constituer la rémunération prévue par l'article 273 octies ancien du CGI. Le fait que le pourcentage de commission soit fixé entre le groupement et chacune des sociétés des établissements DARTY, préalablement au début de chaque exercice, ainsi qu'il ressort des notes de services des 1er août 2007, 14 avril 2008 et 16 avril 2009, en fonction des volumes prévisionnels d'activités de chaque catégorie de produits , ainsi que l'établit en cause d'appel la société DARTY, tend à établir que les pourcentages retenus doivent correspondre aux coûts prévisionnels de fonctionnement du GIE en vue de les couvrir. Par ailleurs, l'absence de rémunération du GIE KESA ELECTRICALS pour son activité d'achats de produits pour le compte de ses membres est corroborée par les dispositions de l'article 12 des statuts prévoyant que "Toute insuffisance de recettes ou tout excédent de recettes au cours d'un exercice seront facturés ou restitués aux membres en proportion de leur volume d'affaires avec le groupement. Cette opération d'équilibrage des recettes et des coûts aura lieu à la clôture de l'exercice sous la responsabilité de l'administrateur pour être intégrée dans les comptes de cet exercice." Ainsi la rémunération du GIE n'est pas conforme aux conditions posées par l'article 273 octies du CGI en ce que ce groupement perçoit une commission qui est basée non pas sur un taux tel qu'exigé par l'article 273 octies mais sur des frais » ;
ALORS QUE, statuant sur la question prioritaire de constitutionnalité présentement soulevée par la société Etablissements Darty et Fils, le Conseil constitutionnel jugera que l'article L. 651-5, alinéa 2, du code de la sécurité sociale, dans sa version issue de loi n° 92-1476 du 31 décembre 1992 et demeurée applicable jusqu'au 31 décembre 2012, porte atteinte aux droits et libertés garantis par la Constitution – et notamment au principe d'égalité devant les charges publiques – en ce qu'il subordonne le bénéfice de la réduction d'assiette de la contribution sociale de solidarité à la charge des sociétés (C3S) prévue en faveur des intermédiaires opaques au respect des trois conditions édictées à l'article 273 octies du code général des impôts et en particulier à la condition exprimée par le 1 de cet article ainsi libellé « (1) L'opération d'entremise est rémunérée exclusivement par une commission dont le taux est fixé au préalable d'après le prix, la quantité ou la nature des biens ou des services » ; que la décision de censure qui s'ensuivra aura pour conséquence de priver de tout fondement juridique les redressements de C3S notifiés en l'espèce et validés par l'arrêt attaqué.
TROISIEME MOYEN DE CASSATION :
Il est fait grief à l'arrêt confirmatif attaqué d'AVOIR dit mal fondé le recours du GIE Kesa Electricals, aux droits duquel vient la SASU Etablissements Darty et Fils, d'AVOIR condamné le GIE Kesa Electricals à payer à la Caisse Nationale du Régime Social des Indépendants la somme de 618.559 euros au titre du solde de la contribution sociale de solidarité des sociétés et de la contribution additionnelle exigibles pour les années 2007, 2008 et 2009, la somme de 148.043 euros au titre de la majoration pour retard de paiement et la somme de 2.000 euros au titre de l'article 700 du Code de procédure civile, d'AVOIR débouté le GIE de l'ensemble de ses demandes et d'AVOIR condamné la SASU Etablissements Darty, venant aux droits de ce groupement, au paiement du droit d'appel prévu par les dispositions de l'article R. 144-10 du Code de la sécurité sociale ;
AUX MOTIFS QU' « Aux termes de l'article L 651 - 5 du code de la sécurité sociale, sont bénéficiaires de l'assiette réduite , les commissionnaires mentionnés au COI qui remplissent les conditions cumulatives suivantes : - ceux qui, agissant en leur nom propre, mais pour le compte d'autrui, s'entremettent dans une livraison de biens ou une prestation de services ou dans une acquisition intracommunautaire, - Et qui remplissent les conditions énumérées par l'article 273 octies du code général des impôts : 1) l'opération d'entremise est rémunérée exclusivement par une commission dont le taux est fixé au préalable d'après le prix , la quantité ou la nature des biens ou des services , 2) Il est rendu compte au commettant du prix auquel l'intermédiaire a traité l'opération avec l'autre contractant,3) l'intermédiaire qui réalise ces opérations d'entremise doit agir en vertu d'un mandat préalable et ne jamais devenir propriétaire des biens. Il n'est pas contesté que le GIF exerce une activité d'entremise telle celle de commissionnaire et une activité distincte de prestataire de services, ce qui est confirmé par l'article 3 du contrat constitutif du groupement d'intérêt économique KESA ELECTRICALS. Parmi ces trois conditions susvisées , seule est discutée celle de la rémunération du GIE qui doit consister en une commission dont le taux doit être fixé au préalable d'après le prix , la quantité ou la nature des biens ou des services. La SASU DARTY fait valoir qu'un taux est fixé au préalable contractuellement entre le GIE et ses membres pour chaque gamme de produits, que ces taux préalables sont variables selon les exercices et que la détermination de l'assiette du taux est légale et non contestable et qu'il est sans fondement de considérer que le prix est d'interprétation stricte et qu'il ne vise que le prix d'achat du bien alors qu'il comprend outre le prix d'achat du produit , tous les frais connexes et accessoires à cette opération d'achat ainsi notamment les coûts de transport, d'assurance, d'entrepôt pour arriver ainsi à un prix de revient, que la rémunération du GIE pour son activité de commissionnaire n'est pas un remboursement de frais mais correspond dans toutes ses composantes (assiette et taux) à une véritable commission conforme aux dispositions de l'article 273 octies ancien du CGI .La caisse du RSI rétorque que la rémunération du GIE n'est pas conforme aux conditions posées par l'article 273 octies du CGI en ce que ce groupement perçoit une commission qui est basée non pas sur un taux tel qu'exigé par l'article 273 octies mais sur des frais . Le GIE produit deux séries de contrats de mandats - d'une part, deux contrats en date du 21 décembre 2005 à effet du 1er janvier 2006 conclus l'un, entre la SNC DACEM et la société DARTY et FILS SAS et ses six filiales et la société CAPROFEM, filiale des établissements Darty,- d'autre part, 18 contrats identiques, à effet du 1er août 2007 conclus entre le GIE et ses membres, c'est à dire la SAS DARTY et FILS, ses filiales françaises et des sociétés étrangères de distribution faisant partie du groupe KESA ELECTRICALS PLC. Il convient de préciser que par décisions de l'Assemblée Générale Extraordinaire du ler août 2007, les associés de la société DACEM SNC ont décidé à l'unanimité la transformation de ladite société en un groupement d'intérêt économique français et ont adopté le contrat constitutif ainsi que son règlement intérieur. Par les conventions en date du 21 décembre 2005 à effet du 1er janvier 2006, les sociétés du groupe DARTY donnent mandat au GIE d'acheter pour leur compte des petits produits périphériques informatiques (rayon INFAC ), des logiciels et des jeux ( rayon LOGDM), des livres et des articles de cuisine ( rayon CACUI ) et des pièces détachées des produits électrodomestiques, en agissant à cette fin en qualité de commissionnaire opaque. Ces conventions prévoient une commission égale à un pourcentage du prix de revient d'achat des produits selon la famille de produits considérés. Il est expressément prévu que la commission du mandataire couvrira ses coûts, ce qui est, comme il a été à juste titre retenu par les premiers juges, incompatible avec la notion de rémunération qui doit viser l'obtention d'une rétribution en contrepartie de l'exécution de la prestation de service rendue et non aux seuls remboursements de frais engagés. Par les 18 autres contrats, à effet du 1er août 2007 intitulés contrats de mandat, la société française des établissements DARTY et Fils et ses filiales donnent mandat au GIE KESA ELECTRICALS d'acheter pour son compte tous produits électrodomestiques, produits électriques, meubles meublants et objets d'ameublement et leurs accessoires, consommables et pièces détachées, en agissant à cette fin en qualité de commissionnaire opaque. Il est mentionné (paragraphe F) que les facturations des coûts indirects constituent la commission du GIE et rémunèrent son activité de commissionnaire. Les coûts indirects (paragraphe C) sont constitués des frais administratifs, commerciaux et financiers qui seront refacturés à la société DARTY et ses filiales dans la proportion de ses achats au groupement lorsqu'ils se rapportent à l'achat de produits et d'accessoires, sauf prestation particulière aux sociétés Darty et à ses filiales. Il est précisé que les frais du groupement se rapportant aux prestations de services rendus à la société Darty ou à ses filiales seront répartis en proportion des flux financiers concernés. C'est à juste titre, qu'au regard de ces dispositions contractuelles, les premiers juges ont retenu que la commission du GIE était constituée par le remboursement de ses frais lesquels sont répartis entre les ses membres au prorata des achats et services dont il bénéficie, ce qui ne peut constituer la rémunération prévue par l'article 273 octies ancien du CGI. Le fait que le pourcentage de commission soit fixé entre le groupement et chacune des sociétés des établissements DARTY, préalablement au début de chaque exercice, ainsi qu'il ressort des notes de services des 1er août 2007 , 14 avril 2008 et 16 avril 2009, en fonction des volumes prévisionnels d'activités de chaque catégorie de produits , ainsi que l'établit en cause d'appel la société DARTY, tend à établir que les pourcentages retenus doivent correspondre aux coûts prévisionnels de fonctionnement du GIE en vue de les couvrir. Par ailleurs, l'absence de rémunération du GIE KESA ELECTRICALS pour son activité d'achats de produits pour le compte de ses membres est corroborée par les dispositions de l'article 12 des statuts prévoyant que "Toute insuffisance de recettes ou tout excédent de recettes au cours d'un exercice seront facturés ou restitués aux membres en proportion de leur volume d'affaires avec le groupement. Cette opération d'équilibrage des recettes et des coûts aura lieu à la clôture de l'exercice sous la responsabilité de l'administrateur pour être intégrée dans les comptes de cet exercice." Ainsi la rémunération du GIE n'est pas conforme aux conditions posées par l'article 273 octies du CGI en ce que ce groupement perçoit une commission qui est basée non pas sur un taux tel qu'exigé par l'article 273 octies mais sur des frais » ;
ET AUX MOTIFS – à les supposer adoptés – QUE « quoique l'article 273 octies ancien du Code Général des Impôts ait été déclaré sans objet sur le plan fiscal (et non abrogé) par le décret n°2007-484 du 13 mars 2007 en raison de l'abrogation par la loi du 22 juin 1993 de la règle du décalage d'un mois, ce texte n'a pas été abrogé sur le plan social en sorte qu'il doit être considéré comme pertinent en ce qu'il précise les conditions de déduction de la taxe sur la valeur ajoutée pour les intermédiaires mentionnés aux articles 256 V et 256 bis III du Code général des impôts ; Que les intermédiaires visés par ces articles sont ceux qui agissent pour le compte d'autrui en leur propre nom, c'est-à-dire qui s'entremettent dans une acquisition ou une livraison de biens, ou une prestation de services et ne réalisent pas eux-mêmes, avec leurs propres moyens d'exploitation, l'opération en cause ; Que selon l'article 273 octies ancien du Code Général des Impôts, ces intermédiaires sont assujettis à la TVA et partant à la Contribution sociale de solidarité des sociétés sur le montant de leurs seules commissions à la condition que 1) l'opération d'entremise soit rémunérée exclusivement par une commission dont le taux est fixé au préalable d'après le prix, la quantité ou la nature des biens ou des services, 2) il soit rendu compte au commettant du prix auquel l'intermédiaire a traité l'opération avec l'autre contractant, et 3) l'intermédiaire qui réalise ces opérations d'entremise agisse en vertu d'un mandat préalable et ne devienne jamais propriétaire des biens ; Qu'en l'espèce, il résulte des éléments de la cause que le groupement KESA ELECTRICALS GIE a pour objet de « référencer, centraliser, acheter, importer, exporter et de distribuer des produits électrodomestiques..., des produits électriques, des meubles meublants, et objets d'ameublements et leurs accessoires, consommables, et pièces détachées au profit de ses membres en exerçant la fonction de commissionnaire opaque, de réaliser toutes opérations relatives- à l'achat ou à la distribution de ces produits aux membres du Groupement, de réaliser toutes opérations financières, administratives, commerciales, logistiques se rattachant directement ou indirectement aux opérations d'achat et de distribution et ne peut avoir qu'un caractère auxiliaire par rapport à celle-ci et qu'il a également pour mission « d'assurer pour ses membres toutes prestations ou opérations de nature financière, administrative, commerciale, logistique et de représentation, de commission, de courtage, de transit, de consignation et de stockage se rattachant à des activités d'approvisionnement de ses membres auprès des fournisseurs ou de partenaires commerciaux tiers » ; Que la Caisse nationale du Régime social des indépendants se fonde sur l'activité du GIE de gestion financière, administrative et commerciale des opérations d'approvisionnements de ses membres telle que prévue par les statuts pour dénier à ce groupement sa qualité d'intermédiaire ; Que s'il est indéniable qu'une activité de prestataires de services exercée par un GIE avec ses propres moyens d'exploitation est exclusive d'une activité d'entremise, il reste qu'en l'espèce aucune pièce versée aux débats n'établit la réalité de l'existence d'une activité de gestion d'approvisionnement accomplie par le GIE au profit de ses membres ; Que les documents versés aux débats sont des contrats de mandat conclus entre le groupement KESA ELECTRICALS GIE avec différentes sociétés du groupe ou entre la société DACEM et la société CAPROFEM, filiale de la société Etablissements DARTY ET FILS ou encore entre la société DACEM et la société Etablissements DARTY ET FILS ; Que pour que la qualité de commissionnaire opaque revendiquée par le groupement KESA ELECTRICALS GIE puisse être reconnue, encore faut-il caractériser l'existence d'un mandat préalable, d'une reddition de comptes et d'une rémunération exclusive par une commission dont le taux est fixé au préalable d'après le prix, la quantité ou la nature des biens ou des services ; Que parmi ces trois conditions, seule est discutée celle de la rémunération du GIE par une commission ; Que le premier type de contrat de mandat versé aux débats est intervenu entre la SNC DACEM, transformée par décision de l'Assemblée générale extraordinaire du 1er août 2007 en un groupement d'intérêt économique, le groupement KESA ELECTRICALS GIE, et des sociétés du groupe DARTY ; Qu'au vu des explications du groupement KESA ELECTRICALS GIE, ces contrats ont été appliqués par la SNC DACEM au cours du premier semestre 2007 et auraient été repris par le groupement KESA ELECTRICALS GIE. Dans ces contrats, les sociétés du groupe DARTY donnent mandat au GIE d'acheter pour leur compte des produits périphériques informatiques, des logiciels et des jeux, des livres et articles de cuisine, des pièces détachées des produits électrodomestiques « en agissant à cette fin en qualité de commissionnaire opaque » ; Que ces conventions portent mention d'une commission égale à un pourcentage du prix d'achat de revient des produits distinct selon la famille de produits considérés ; il est cependant précisé que cette commission « couvrira ces coûts », ce qui apparaît incompatible avec la notion de rémunération qui doit viser à l'obtention d'une rétribution en contrepartie de l'exécution de la prestation de service rendue et non aux seuls remboursements des frais engagés ; Que dans les seconds types de contrats produits également intitulés « contrat de mandat », la société Etablissements DARTY ET FILS ou ses filiales donnent mandat au groupement KESA ELECTRICALS GIE d'acheter pour leur compte différents produits électrodomestiques, électriques, meubles meublants et objet d'ameublement et leurs accessoires, consommables et pièces détachées « en agissant à cette fin en qualité de commissionnaire opaque » ; Qu'il y est indiqué que « les facturations des coûts indirects constituent la commission du GIE et rémunèrent son activité de commissionnaire » (article F), étant précisé que les coûts indirects sont constitués par les frais administratifs, commerciaux et financiers ainsi que par les frais du groupement se rapportant aux prestations de services rendues aux membres (article C). Dans tous les cas, ces frais indirects sont refacturés au membre dans la proportion de ses achats lorsqu'ils se rapportent à l'achat de produits et d'accessoires ou répartis en « proportion des flux financiers concernés » lorsqu'ils se rapportent aux prestations de service rendues aux membres ; Qu'il s'évince de ces stipulations contractuelles que la commission du GIE est constituée par le remboursement de ses frais lesquels sont répartis entre ses membres au prorata des achats et des services dont il bénéficie, ce qui ne peut constituer la rémunération prévue par l'article 273 octies ancien du Code Général des Impôts ; Que pour établir la réalité de la rémunération, le groupement KESA ELECTRICALS GIE produit néanmoins des notes de services datées des 1er août 2007, 14 avril 2008, et 16 avril 2009 adressées aux établissements DARTY ET FILS dans lesquelles il est rappelé que les sociétés du groupe se sont contractuellement engagées à lui verser une commission dont le montant est fonction à la fois du type de produit acheté et des montants des factures dont il s'acquitte au titre de l'ensemble des achats réalisés en son nom mais pour leur compte et que ce pourcentage de commission est fixé de façon contradictoire entre le groupement et chacune des sociétés des établissements DARTY ET FILS préalablement au début de chaque exercice « en fonction des volumes prévisionnels d'activités de chaque catégorie de produits ». Il est ensuite mentionné dans ces documents les taux applicables à compter des 1er août 2007, 1er mai 2008 et 1er mai 2009 : soit en 2007, pour les accessoires et portables technologies, en 2008, les accessoires, portables technologies et contremarque (AALD) et 2009, accessoires, portech, printers et phones, autres pièces majeures et contremarque (AALD) ; Que force est toutefois de constater que les pourcentages figurant dans ces notes de service ne couvrent pas l'ensemble des produits achetés par le groupement KESA ELECTRICALS GIE pour le compte de ses mandants ; Qu'au surplus, le mode de fixation du taux déterminé avant le début de chaque exercice en fonction du montant prévisionnel des achats et de leur coût laisse à penser que les pourcentages retenus doivent correspondre aux coûts prévisionnels de fonctionnement du GIE en vue de les couvrir. Le groupement KESA ELECTRICALS GIE reconnaît d'ailleurs dans ses écritures que « la fixation annuelle et préalable du taux de commission est le reflet de la construction budgétaire de son activité...à savoir la fixation d'un taux de commission destiné à couvrir au moins l'ensemble de ses propres coûts prévisionnels de fonctionnement » et que « le taux de commission est déterminé par le rapport entre, d'une part, les coûts prévisionnels de fonctionnement du GIE et, d'autre part, le montant prévisionnel des achats et leurs quantités sur la base desquelles les mandants se sont engagés » ; Que l'absence de rémunération du groupement KESA ELECTRICALS GIE pour son activité d'achat de produits électrodomestiques pour le compte de ses membres est corroborée par ses dispositions statutaires dont il ressort que « toute insuffisance de recettes ou tout excédent de recettes au cours d'un exercice seront facturés ou restitués aux membres en proportion de leur volume d'affaires avec le groupement » (article 12 du contrat constitutif du GIE) ; Que si la vocation du GIE n'est pas de réaliser des bénéfices pour lui-même, mais de faciliter ou de développer l'activité économique de ses membres, d'améliorer ou d'accroître les résultats de cette activité, l'activité auxiliaire qu'il déploie dans l'intérêt de ses membres n'en fait pas pour autant de ce seul fait un intermédiaire opaque au sens de l'article L.651-5 du Code de la sécurité sociale ; Qu'il résulte de ce qui précède que le groupement KESA ELECTRICALS GIE ne rapporte pas la preuve qui lui incombe en application de l'article 1315 du Code civil qu'il remplit les conditions pour bénéficier de l'assiette réduite de la contribution sociale de solidarité et de la contribution additionnelle » ;
1. ALORS QU'EN vertu de l'alinéa 2 de l'article L. 651-5 du Code de la sécurité sociale dans sa rédaction alors applicable, « le chiffre d'affaires des intermédiaires mentionnés au V de l'article 256 et au III de l'article 256 bis du code général des impôts, et qui bénéficient des dispositions de l'article 273 octies du même code, est diminué de la valeur des biens ou des services qu'ils sont réputés acquérir ou recevoir » ; qu'en ce qu'il dispose que l'opération d'entremise doit être « rémunérée exclusivement par une commission dont le taux est fixé au préalable d'après le prix, la quantité ou la nature des biens ou des services », l'article 273 octies du Code général des impôts, qui a pour seule finalité de s'assurer de la réalité de l'activité d'entremise et d'exclure corrélativement du bénéfice de la réduction d'assiette de la contribution sociale de solidarité des sociétés les opérateurs qui se livreraient en fait à des activités commerciales d'achats suivis de reventes de marchandises, n'exige nullement que le montant de la contrepartie pécuniaire de l'opération d'entremise ait été conventionnellement fixé de manière à permettre à l'intermédiaire de dégager un bénéfice, au-delà de la seule couverture de ses charges d'exploitation ; qu'en l'espèce, la Cour d'appel a constaté par motifs propres et adoptés qu'en vertu des premières conventions conclues entre le GIE Kesa Electricals et ses commettants, les commissions du mandataire avaient été contractuellement fixées selon un pourcentage du prix de revient d'achat des produits, selon la famille de produits concernée et qu'en application de leurs conventions ultérieures, à effet du 1er août 2007, les commissions conclues entre ce groupement et ses commettants étaient conventionnellement arrêtées en début de chaque exercice en fonction des volumes prévisionnels de chaque catégorie de produits ; qu'en jugeant néanmoins que ces rémunérations n'étaient pas conformes aux conditions posées par l'article 273 octies du code général des impôts, au motif qu'il ressortait des conventions conclues entre le groupement et ses commettants que ces commissions avaient été fixées de manière à couvrir les coûts de fonctionnement du GIE, « ce qui est incompatible avec la notion de rémunération, qui doit viser à l'obtention d'une rétribution en contrepartie de l'exécution de la prestation de service rendue et non aux seuls remboursement de frais engagés », la Cour d'appel a violé le texte susvisé par fausse interprétation, ensemble l'article L. 651-5 du Code de la sécurité sociale ;
2. ALORS, en outre, QU'EN ce qu'il dispose que l'opération d'entremise doit être « rémunérée exclusivement par une commission dont le taux est fixé au préalable d'après le prix, la quantité ou la nature des biens ou des services », l'article 273 octies du Code général des impôts exprime une simple exigence de détermination conventionnelle du montant de la commission convenue en faveur de l'intermédiaire et ne fait pas obstacle, lorsque l'intermédiaire opaque est un groupement d'intérêt économique, à ce que les commissions convenues en sa faveur soient fixées en fonction de ses coûts provisionnels de fonctionnement et qu'une régularisation intervienne à la clôture de chaque exercice en vue d'adapter ces commissions aux coûts réels pourvu que cette régularisation ait été convenue d'avance ; qu'en jugeant le contraire, la Cour d'appel a violé l'article 273 octies du code général des impôts, ensemble l'article L. 651-5 du Code de la sécurité sociale.
