LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant :
Attendu, selon l'arrêt attaqué, que l'administration fiscale a notifié à M. [R] et son épouse, Mme [X], (M. et Mme [R]) une proposition de rectification de leur impôt de solidarité sur la fortune (ISF), sur l'ensemble de leur patrimoine, au titre des années 2005, 2006 et 2007 ; qu'après mise en recouvrement de l'imposition en résultant et rejet de leur réclamation, M. et Mme [R] ont saisi le tribunal de grande instance afin d'être déchargés de cette imposition ;
Sur le premier moyen, pris en ses deux premières et trois dernières branches :
Attendu que M. et Mme [R] font grief à l'arrêt de rejeter leur demande alors, selon le moyen :
1°/ qu'en vertu de la hiérarchie des normes résultant de l'article 55 de la Constitution, le juge de l'impôt doit, pour déterminer le domicile fiscal du contribuable, se référer prioritairement aux conventions internationales ; que l'article 1er § 2 de la Convention fiscale franco-belge du 10 mars 1964 stipule qu'une personne physique est réputée résident d'un Etat contractant où elle dispose d'un foyer permanent d'habitation ; lorsqu'elle dispose d'un foyer permanent d'habitation dans les deux Etats, elle est considérée comme résident de l'Etat où elle a le centre de ses intérêts vitaux ; et lorsque l'Etat dans lequel la personne a le centre de ses intérêts vitaux ne peut être déterminé, elle est considérée comme un résident de l'Etat où elle séjourne de façon habituelle ; enfin, si le critère du séjour habituel n'est pas concluant, la personne est considérée comme résident de l'Etat dont elle possède la nationalité ; qu'en l'espèce, la cour d'appel a considéré que les époux [R] avaient leur domicile fiscal en France au motif que « l'administration fiscale établit que les époux [R] ont leur foyer et le centre de leurs intérêts en France au sens des articles 4 A du code général des impôts et de la Convention franco-belge du 10 mars 1964 » ; qu'en jugeant ainsi que deux des critères du domicile fiscal énoncés par les articles 4 A et 4 B du code général des impôts étaient remplis, sans rechercher où se situait le domicile fiscal des époux [R] au regard des quatre critères, distincts de ceux du droit interne, posés par l'article 1er § 2 de la Convention fiscale franco-belge du 10 mars 1964, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard de l'article 55 de la Constitution, de l'article 1er de la Convention fiscale franco-belge et de l'article 885 A du code général des impôts ;
2°/ qu'en vertu de l'article 4 B du code général des impôts, est considérée comme ayant son domicile fiscal en France la personne qui y a le centre de ses intérêts économiques, c'est-à-dire le lieu dans lequel elle a effectué ses principaux investissements, possède le siège de ses affaires, exerce ses activités professionnelles ou tire la majeure partie de ses revenus ; que la détermination du centre des intérêts économiques suppose une comparaison entre les revenus, investissements ou éléments de patrimoine de source française et ceux de source étrangère ; qu'en l'espèce, la cour d'appel a jugé que les époux [R] avaient le centre de leurs intérêts économiques en France sans comparer les revenus et le patrimoine de source française et ceux de source étrangère, privant ainsi sa décision de base légale au regard des articles 4 A, 4 B et 885 A du code général des impôts ;
3°/ qu'afin de démontrer qu'ils avaient leur foyer en Belgique, les époux [R] faisaient valoir que la loi belge impose au prétendant à la nationalité belge d'avoir sa résidence principale en Belgique depuis au moins sept ans et qu'ils avaient obtenu cette nationalité en 2013, ce dont il se déduisait que leur résidence en France depuis 2006 était établie ; qu'ils soutenaient également que la Belgique dispose d'un système de vérification administrative des adresses de résidence et qu'à la fin de l'année 2004, ils avaient souscrit une demande d'établissement à [Localité 1] en Belgique qui a donné lieu au contrôle de la réalité de leur installation par l'administration belge ; qu'en s'abstenant de statuer sur ces éléments de fait précis et opérants, la cour d'appel a violé l'article 455 du code de procédure civile ;
4°/ qu'en réponse au moyen invoqué par l'administration, selon lequel les époux [R] disposaient de vingt comptes bancaires ouverts en France, ces derniers ont fait valoir que seuls deux de ces comptes étaient encore actifs depuis 2004 et que, sur les deux comptes courants demeurant actifs, seuls figuraient des prélèvements automatiques concernant les frais fixes des deux maisons qu'ils possèdent en France, des dépenses quotidiennes liées à leurs séjours en vacances à [Localité 2], les dépenses concernant leur bateau amarré dans le port de [Établissement 1], ainsi que des sommes correspondant à leurs activités professionnelles passées, c'est-à-dire la pension de retraite perçue par M. [R] et une allocation chômage perçue par Mme [R] en 2005 et 2006 ; qu'en l'espèce, la cour d'appel a jugé que les époux [R] avaient leur foyer en France au motif, notamment, « qu'ils disposent de 20 comptes courants ouverts en France, dont deux présentent des mouvements réguliers ; qu'un changement d'adresse a été observé en 2005 pour cinq des comptes bancaires, ce changement demandé pour transférer l'adresse des époux [R] de [Localité 3] » ; qu'en se déterminant ainsi, sans statuer sur les explications précises fournies par les époux [R] s'agissant de l'origine des quelques mouvements constatés sur leurs deux comptes bancaires actifs, explications dont il résultait que ces mouvements ne traduisaient pas une résidence régulière en France, la cour d'appel a violé l'article 455 du code de procédure civile ;
5°/ que pour dénier toute force probante à l'attestation délivrée en 2012 par l'entreprise de transport ayant déménagé les meubles des époux [R] de la France vers la Belgique, la cour d'appel a énoncé « qu'ils produisent une simple attestation d'une société de transport indiquant en 2012 "avoir déménagé en 2000 les meubles de M. [K] [R] en Belgique", sans plus de détails sur la prestation précisée que l'entreprise aurait accomplie » ; qu'en statuant de la sorte, cependant que cette attestation précisait que l'entreprise avait effectué le déménagement, le 10 mai 2000, du [Adresse 4] (Belgique), ce dont il résultait que l'attestation comportait toutes précisions utiles sur la nature de la prestation réalisée, la cour d'appel a dénaturé l'attestation du 12 septembre 2012 établie par la société Transports Chalot, violant ainsi l'article 1134 du code civil ;
Mais attendu que l'arrêt constate que M. et Mme [R] sont propriétaires de deux maisons d'habitation en France, dont l'une à [Localité 2] où ils sont inscrits sur les listes électorales depuis 2003 et où ils ont transféré, en 2005, cinq des vingt comptes bancaires dont ils sont titulaires en France ; qu'il relève l'existence d'une consommation électrique importante dans leurs deux maisons en observant que l'abonnement EDF de Cavalaire-sur-mer a débuté le 10 juin 2003 ; qu'il ajoute que M. et Mme [R] ne disposent d'aucun compte bancaire en Belgique où ils affirment résider et que deux des comptes bancaires ouverts en France présentent des mouvements réguliers ; qu'il constate encore que M. et Mme [R] sont affiliés au régime d'assurance maladie et à une assurance complémentaire santé français ; qu'il retient que ces éléments démontrent que ceux-ci continuent à avoir une activité en France et qu'en l'absence de quittance de loyer, l'attestation d'un tiers affirmant leur avoir donné à bail un logement en Belgique est insuffisante ; que, de ces constatations et appréciations, la cour d'appel, qui a répondu aux conclusions sans être tenue de suivre les parties dans le détail de leur argumentation, et n'a pas dénaturé l'attestation objet de la dernière branche, a pu déduire que M. et Mme [R] avaient leur foyer et le centre de leurs intérêts en France au sens du code général des impôts français et de la Convention franco-belge du 10 mars 1964 ; que le moyen n'est pas fondé ;
Et attendu qu'il n'y a pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur le moyen, pris en sa troisième branche, qui n'est manifestement pas de nature à entraîner la cassation ;
Mais sur le second moyen :
Vu l'article 455 du code de procédure civile ;
Attendu que pour rejeter la demande de M. et Mme [R], l'arrêt retient qu'ils ont leur domicile fiscal en France ;
Qu'en statuant ainsi, alors que ceux-ci ne se bornaient pas à se prévaloir d'un domicile fiscal en Belgique mais contestaient également l'imposition de certains biens au regard des règles d'assiette de l'ISF, la cour d'appel n'a pas satisfait aux exigences du texte susvisé ;
PAR CES MOTIFS :
CASSE ET ANNULE, mais seulement en ce qu'il omet de se prononcer sur l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune, l'arrêt rendu le 24 septembre 2015, entre les parties, par la cour d'appel d'Aix-en-Provence ; remet, en conséquence, sur ce point, la cause et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant ledit arrêt et, pour être fait droit, les renvoie devant la cour d'appel d'Aix-en-Provence, autrement composée ;
Laisse à chaque partie la charge de ses propres dépens ;
Vu l'article 700 du code de procédure civile, rejette les demandes ;
Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l'arrêt partiellement cassé ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du vingt-six avril deux mille dix-sept.
MOYENS ANNEXES au présent arrêt :
Moyens produits par la SCP Célice, Soltner, Texidor et Périer, avocat aux Conseils, pour M. et Mme [R]
PREMIER MOYEN DE CASSATION :
Il est fait grief à l'arrêt infirmatif attaqué d'AVOIR confirmé la décision de rejet du directeur des services fiscaux du 8 décembre 2011, et d'AVOIR rejeté la demande de décharge des impositions des époux [R] ;
AUX MOTIFS QUE « les époux [R] sont propriétaires de maisons d'habitation en France, l'une dans le Bas-Rhin d'une superficie de 500 M², et l'autre à [Localité 2] ; Attendu que les époux [R] sont affiliés au régime d'assurance-maladie et assurance complémentaire santé français ; qu'ils sont inscrits sur les listes électorales françaises à [Localité 2] depuis le 1er mars 2004, la demande d'inscription étant de 2003, et l'étaient toujours en 2008 ; Attendu que l'administration fiscale démontre l'existence d'une consommation électrique importante des époux [R] sur le territoire français, à [Localité 2], où l'abonnement EDF a débuté le 10 juin 2003, (avec une consommation moyenne de 8 500 kWh l'an, entre décembre 2004 et décembre 2006), à cumuler avec leur consommation annuelle électrique dans le Bas-Rhin (7 900 kWh de mars 2004 à 2005 et de 2005 à 2006, et de 11 000 kWh de mars 2006 à 2007) ; Attendu que les époux ne disposent d'aucun compte bancaire détenu à l'étranger, notamment en Belgique où ils affirment résider ; qu'ils disposent de 20 comptes courants ouverts en France, dont deux présentent des mouvements réguliers ; qu'un changement d'adresse a été observé en 2005 pour cinq des comptes bancaires, ce changement demandé pour transférer l'adresse des époux [R] de [Localité 3] ; Attendu, enfin, l'enfant handicapé des époux [R], majeur protégé sous tutelle de sa mère, Mme [R], est pris en charge en FRANCE, par un foyer français, l'ADAPEI (association départementale des amis et parents d'enfants inadaptés) ; que la famille des époux [R], les trois enfants de époux [R] et la mère de M. [R], réside en France, en Alsace ; Attendu que les époux se bornent pour leur part à invoquer des mandats de vente pour le bien alsacien confié à un agent immobilier en 2005 et 2007 ; qu'ils produisent une simple attestation d'une société de transport indiquant en 2012 « avoir déménagé en 2000 les meubles de M. [K] [R] en Belgique », sans plus de détails sur la prestation précisée que l'entreprise aurait accomplie d'autant que les éléments supra démontrent qu'ils continuent à avoir une activité en France nécessitant un mobilier ; qu'ils versent aux débats une attestation de M. [D] par laquelle celui-ci certifie qu'il les aurait logés chez lui à [Localité 1] en Belgique de 2000 à 2005, et ensuite un contrat de bail pour un logement situé [Adresse 5] pour 675 € par mois ; Attendu que ces maigres éléments, non corroborés par quelque quittance de loyer, et une attestation par laquelle une dame [I], domiciliée à Cavalaire, indique que « durant les absences de M. [R] [T] », elle récupérait son courrier et le réexpédiait jusqu'en 2008 à l'adresse de KORTRIJK en Belgique, sont insuffisants à contredire la force probante des éléments versés par l'administration fiscale ; Attendu que l'administration fiscale établit que les époux [R] ont leur foyer et le centre de leurs intérêts en France au sens des articles 4 a du code général des impôts et de la convention franco-belge du 10 mars 1964 ; Attendu qu'il s'ensuit la réformation du jugement déféré » ;
1. ALORS QU'en vertu de la hiérarchie des normes résultant de l'article 55 de la Constitution, le juge de l'impôt doit, pour déterminer le domicile fiscal du contribuable, se référer prioritairement aux conventions internationales ; que l'article 1er § 2 de la convention fiscale franco-belge du 10 mars 1964 stipule qu'une personne physique est réputée résident d'un Etat contractant où elle dispose d'un foyer permanent d'habitation ; lorsqu'elle dispose d'un foyer permanent d'habitation dans les deux Etats, elle est considérée comme résident de l'Etat où elle a le centre de ses intérêts vitaux ; et lorsque l'Etat dans lequel la personne a le centre de ses intérêts vitaux ne peut être déterminé, elle est considérée comme un résident de l'Etat où elle séjourne de façon habituelle ; enfin, si le critère du séjour habituel n'est pas concluant, la personne est considérée comme résident de l'Etat dont elle possède la nationalité ; qu'en l'espèce, la Cour a considéré que les époux [R] avaient leur domicile fiscal en France au motif que « l'administration fiscale établit que les époux [R] ont leur foyer et le centre de leurs intérêts en France au sens des articles 4-A du code général des impôts et de la convention franco-belge du 10 mars 1964 » ; qu'en jugeant ainsi que deux des critères du domicile fiscal énoncés par les articles 4-A et 4-B du Code général des impôts étaient remplis, sans rechercher où se situait le domicile fiscal des époux [R] au regard des quatre critères, distincts de ceux du droit interne, posés par l'article 1er § 2 de la convention fiscale franco-belge du 10 mars 1964, la Cour a privé sa décision de base légale au regard de l'article 55 de la Constitution, de l'article 1er de la convention fiscale franco-belge et de l'article 885-A du Code général des impôts ;
2. ALORS QU'en vertu de l'article 4-B du Code général des impôts, est considérée comme ayant son domicile fiscal en France la personne qui y a le centre de ses intérêts économiques, c'est-à-dire le lieu dans lequel elle a effectué ses principaux investissements, possède le siège de ses affaires, exerce ses activités professionnelles ou tire la majeure partie de ses revenus ; que la détermination du centre des intérêts économiques suppose une comparaison entre les revenus, investissements ou éléments de patrimoine de source française et ceux de source étrangère ; qu'en l'espèce, la Cour d'appel a jugé que les époux [R] avaient le centre de leurs intérêts économiques en France sans comparer les revenus et le patrimoine de source française et ceux de source étrangère, privant ainsi sa décision de base légale au regard des articles 4-A et 4-B et 885-A du Code général des impôts ;
3. ALORS QU'aux termes de l'article 4-B du Code général des impôts, les personnes qui ont leur foyer en France y sont domiciliées fiscalement ; que le foyer correspond au lieu où le contribuable habite normalement et a le centre de ses intérêts familiaux ; que lorsque les ascendants et les enfants majeurs d'un couple marié disposent de ressources propres et ne vivent pas avec le couple, ces ascendants et enfants majeurs ne font pas partie de la cellule familiale du couple et ne doivent pas être pris en compte pour déterminer le lieu du foyer ; qu'en l'espèce, la Cour d'appel a jugé que les époux [R] avaient leur foyer en France en relevant notamment que « la famille des époux [R], les trois enfants de époux [R] et la mère de M. [R], résident en France, en Alsace » ; qu'en statuant de la sorte, cependant que la mère de Monsieur [R] et les trois enfants majeurs des époux [R] ne pouvaient être pris en compte pour déterminer le lieu du foyer du couple, la Cour d'appel a violé les articles 4-A, 4-B et 885-A du Code général des impôts ;
4. ALORS QU'afin de démontrer qu'ils avaient leur foyer en Belgique, les époux [R] faisaient valoir que la loi belge impose au prétendant à la nationalité belge d'avoir sa résidence principale en Belgique depuis au moins sept ans, et qu'ils avaient obtenu cette nationalité en 2013, ce dont il se déduisait que leur résidence en France depuis 2006 était établie ; qu'ils soutenaient également que la Belgique dispose d'un système de vérification administrative des adresses de résidence, et qu'à la fin de l'année 2004, ils avaient souscrit une demande d'établissement à [Localité 1] en Belgique qui a donné lieu au contrôle de la réalité de leur installation par l'administration belge ; qu'en s'abstenant de statuer sur ces éléments de fait précis et opérants, la Cour d'appel a violé l'article 455 du Code de procédure civile ;
5. ALORS QU'en réponse au moyen invoqué par l'administration, selon lequel les époux [R] disposaient de vingt comptes bancaires ouverts en France, ces derniers ont fait valoir que seuls deux de ces comptes étaient encore actifs depuis 2004, et que sur les deux comptes courants demeurant actifs, seuls figuraient des prélèvements automatiques concernant les frais fixes des deux maisons qu'ils possèdent en France, des dépenses quotidiennes liées à leurs séjours en vacances à [Localité 2], les dépenses concernant leur bateau amarré dans le port de [Localité 2], ainsi que des sommes correspondant à leurs activités professionnelles passées, c'est-à-dire la pension de retraite perçue par Monsieur [R] et une allocation chômage perçue par Madame [R] en 2005 et 2006 ; qu'en l'espèce, la Cour d'appel a jugé que les époux [R] avaient leur foyer en France au motif, notamment, « qu'ils disposent de 20 comptes courants ouverts en France, dont deux présentent des mouvements réguliers ; qu'un changement d'adresse a été observé en 2005 pour cinq des comptes bancaires, ce changement demandé pour transférer l'adresse des époux [R] de [Localité 3] » ; qu'en se déterminant ainsi, sans statuer sur les explications précises fournies par les époux [R] s'agissant de l'origine des quelques mouvements constatés sur leurs deux comptes bancaires actifs, explications dont il résultait que ces mouvements ne traduisaient pas une résidence régulière en France, la Cour d'appel a violé l'article 455 du Code de procédure civile ;
6. ALORS, ENFIN, QUE pour dénier toute force probante à l'attestation délivrée en 2012 par l'entreprise de transport ayant déménagé les meubles des époux [R] de la France vers la Belgique, la Cour d'appel a énoncé « qu'ils produisent une simple attestation d'une société de transport indiquant en 2012 "avoir déménagé en 2000 les meubles de M. [K] [R] en Belgique", sans plus de détails sur la prestation précisée que l'entreprise aurait accomplie » ; qu'en statuant de la sorte, cependant que cette attestation précisait que l'entreprise avait effectué le déménagement le 10 mai 2000, du [Adresse 4] (Belgique), ce dont il résultait que l'attestation comportait toutes précisions utiles sur la nature de la prestation réalisée, la Cour d'appel a dénaturé l'attestation du 12 septembre 2012 établie par la société Transports Chalot, violant ainsi l'article 1134 du Code civil.
SECOND MOYEN DE CASSATION :
Il est fait grief à l'arrêt infirmatif attaqué d'AVOIR confirmé la décision de rejet du directeur des services fiscaux du 8 décembre 2011, et d'AVOIR rejeté la demande de décharge des impositions des époux [R] ;
AUX MOTIFS QUE « les époux [R] sont propriétaires de maisons d'habitation en France, l'une dans le Bas-Rhin d'une superficie de 500 M², et l'autre à [Localité 2] ; Attendu que les époux [R] sont affiliés au régime d'assurance-maladie et assurance complémentaire santé français ; qu'ils sont inscrits sur les listes électorales françaises à [Localité 2] depuis le 1er mars 2004, la demande d'inscription étant de 2003, et l'étaient toujours en 2008 ; Attendu que l'administration fiscale démontre l'existence d'une consommation électrique importante des époux [R] sur le territoire français, à [Localité 2], où l'abonnement EDF a débuté le 10 juin 2003, (avec une consommation moyenne de 8 500 kWh l'an, entre décembre 2004 et décembre 2006), à cumuler avec leur consommation annuelle électrique dans le Bas-Rhin (7 900 kWh de mars 2004 à 2005 et de 2005 à 2006, et de 11 000 kWh de mars 2006 à 2007) ; Attendu que les époux ne disposent d'aucun compte bancaire détenu à l'étranger, notamment en Belgique où ils affirment résider ; qu'ils disposent de 20 comptes courants ouverts en France, dont deux présentent des mouvements réguliers ; qu'un changement d'adresse a été observé en 2005 pour cinq des comptes bancaires, ce changement demandé pour transférer l'adresse des époux [R] de [Localité 3] ; Attendu, enfin, l'enfant handicapé des époux [R], majeur protégé sous tutelle de sa mère, Mme [R], est pris en charge en FRANCE, par un foyer français, l'ADAPEI (association départementale des amis et parents d'enfants inadaptés) ; que la famille des époux [R], les trois enfants de époux [R] et la mère de M. [R], réside en France, en Alsace ; Attendu que les époux se bornent pour leur part à invoquer des mandats de vente pour le bien alsacien confié à un agent immobilier en 2005 et 2007 ; qu'ils produisent une simple attestation d'une société de transport indiquant en 2012 « avoir déménagé en 2000 les meubles de M. [K] [R] en Belgique », sans plus de détails sur la prestation précisée que l'entreprise aurait accomplie d'autant que les éléments supra démontrent qu'ils continuent à avoir une activité en France nécessitant un mobilier ; qu'ils versent aux débats une attestation de M. [D] par laquelle celui-ci certifie qu'il les aurait logés chez lui à [Localité 1] en Belgique de 2000 à 2005, et ensuite un contrat de bail pour un logement situé [Adresse 5] pour 675 € par mois ; Attendu que ces maigres éléments, non corroborés par quelque quittance de loyer, et une attestation par laquelle une dame [I], domiciliée à Cavalaire, indique que « durant les absences de M. [R] [T] », elle récupérait son courrier et le réexpédiait jusqu'en 2008 à l'adresse de KORTRIJK en Belgique, sont insuffisants à contredire la force probante des éléments versés par l'administration fiscale ; Attendu que l'administration fiscale établit que les époux [R] ont leur foyer et le centre de leurs intérêts en France au sens des articles 4 a du code général des impôts et de la convention franco-belge du 10 mars 1964 ; Attendu qu'il s'ensuit la réformation du jugement déféré » ;
ALORS QUE les époux [R] ne se bornaient pas à contester la décision de l'administration fiscale de fixer leur domicile fiscal en France pour les années 2005 à 2007, mais contestaient également, au regard des règles d'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune, l'imposition de plusieurs éléments de patrimoine, dont notamment un navire dont ils ne sont devenus propriétaires qu'en 2008 et le droit d'amarrage du navire au port de [Localité 2] (conclusions p. 26 à 28) ; qu'en confirmant la décision de rejet du directeur des services fiscaux du 8 décembre 2011 et en rejetant la demande de décharge des impositions des époux [R], sans se prononcer sur le moyen par lequel les époux [R] contestaient l'inclusion de plusieurs éléments de patrimoine dans l'assiette d'impôt de solidarité sur la fortune, la Cour a violé l'article 455 du Code de procédure civile.
