| France, Cour de cassation, Chambre commerciale, 20 janvier 2015, 14-13007

LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant :

Donne acte à M. Steve X... de ce que, devenu majeur, il reprend l'instance introduite en son nom par sa mère, Mme Y... ;
Sur le moyen unique :
Attendu, selon l'arrêt attaqué (Aix-en-Provence, 11 février 2014), que, le 13 décembre 2007, Mme Y... a donné à son fils, Steve X..., alors mineur comme étant né le 5 juillet 1996, ses parts dans la société civile immobilière SVB, propriétaire d'un bien immobilier ; que l'administration fiscale a notifié à Mme Y..., en sa qualité de représentante légale de son fils, une proposition de rectification rehaussant la valeur unitaire de ces parts ; qu'après mise en recouvrement des droits de mutation correspondants, avec intérêts de retard et pénalité, puis rejet de sa réclamation contentieuse, Mme Y... a, ès qualités, saisi le tribunal de grande instance afin d'obtenir la décharge de cette imposition ;
Attendu que M. X... fait grief à l'arrêt de rejeter la demande alors, selon le moyen :
1°/ que les juges du fond ne peuvent accueillir ou rejeter les demandes dont ils sont saisis sans examiner, ne serait-ce que succinctement, les éléments de preuve qui leur sont soumis par les parties ; qu'en l'espèce, Mme Y... avait produit des expertises portant sur la valeur du bien litigieux situé à Saint-Tropez et destinées à démontrer que l'administration fiscale en proposait une évaluation excessive ; qu'en se limitant pourtant à fonder l'évaluation de ce bien sur cinq éléments de comparaison, sans tenir compte des expertises effectuées par Mme Y..., ès qualités, la cour d'appel a méconnu les exigences de l'article 455 du code de procédure civile ;
2°/ que la notification de redressement adressée au contribuable dans le cadre d'une procédure contradictoire doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ; que toutefois, la cour d'appel a, en l'espèce, validé la rectification litigieuse, uniquement fondée sur cinq termes de comparaison, sans rechercher si la notification de redressement incriminée comportait toutes les précisions utiles quant aux raisons ayant conduit l'administration à considérer que les éléments de comparaison concernaient des biens intrinsèquement similaires à la propriété en cause, et sans s'expliquer sur les critères retenus pour parvenir à l'évaluation proposée ; que dès lors, la cour d'appel n'a pas légalement justifié sa décision au regard de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;
Mais attendu, en premier lieu, que l'arrêt relève que la motivation de la proposition de rectification permettait au contribuable de formuler ses observations et que celui-ci l'a fait par courrier du 10 février 2010 ;
Et attendu, en second lieu, que, par motifs propres et adoptés, l'arrêt constate que chacun des quatre termes de comparaison retenus a fait l'objet d'un descriptif précis et détaillé relatif à sa localisation, ses dimensions, la date de la construction et ses annexes ; qu'il retient la pertinence de leur localisation sur la commune de Ramatuelle, ces biens étant, comme celui objet du litige, situés dans la presqu'île de Saint-Tropez ; qu'il retient encore qu'il s'agit de biens comparables, à défaut d'être identiques, s'agissant de grandes propriétés situées dans le cadre, prestigieux, du golfe de Saint-Tropez, avec des prestations et équipements luxueux en parfait état ; qu'en l'état de ces constatations et appréciations, la cour d'appel, qui n'était pas tenue de s'expliquer sur les éléments d'une démonstration qu'elle estimait non probante, a légalement justifié sa décision ;
D'où il suit que le moyen n'est fondé en aucune de ses branches ;
PAR CES MOTIFS :
REJETTE le pourvoi ;
Condamne M. X... aux dépens ;
Vu l'article 700 du code de procédure civile, rejette les demandes ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du vingt janvier deux mille quinze.

MOYEN ANNEXE au présent arrêt :

Il est fait grief à l'arrêt confirmatif attaqué d'avoir rejeté l'ensemble des demandes de Monsieur X..., mineur représenté par sa mère Mademoiselle Marie Y..., d'avoir rejeté sa demande tendant à annuler les droits et pénalités mis en recouvrement par l'avis de mise en recouvrement numéro 1 00 900 073 daté du 29 septembre 2010 et d'avoir confirmé la décision de rejet du 25 mars 2011 ;
AUX MOTIFS PROPRES QUE
« Par acte du 29 novembre 2005, Monsieur Emile X... a cédé à une SCI SVB, constituée entre lui-même (10 parts), Madame Y... (45 parts) et leur fils mineur, Steve X... (45 parts), un immeuble sis à SAINT-TROPEZ moyennant le prix de 7.000.000 euros ; que, par acte du 13 décembre 2007, Madame Y... a fait donation à son fils Steve de ses parts dont la valeur a été fixé à 10 euros l'une en prenant en compte la valeur de l'immeuble pour 7.000.000 euros à 1' actif, outre deux comptes à la LLOYDS POUR 3.114.824 euros, et, au passif, le solde de l'emprunt, soit 6.027.371 euros et le compte courant de Monsieur Emile X..., soit 4.808.353 euros ; qu'à l'examen de cette donation l'inspecteur des impôts de DRAGUIGNAN a adressé le 14 octobre 2009 une demande de renseignements à Madame Y..., conformément aux dispositions de l'article L.10 du livre des procédures fiscales, lui demandant de répondre avant le 30 novembre 2009 ; qu'après la réponse de Madame Y... par courrier daté du 23 novembre 2009, l'administration lui a adressé une proposition de rectification le 25 janvier 2010 ; que le contribuable a fait valoir ses observations par courrier du 10 février 2010 auquel l'administration a répondu le 17 mars 2010, avant de recevoir le représentant du contribuable le 11 mai 2010 ; que, sur les nouvelles observations de Madame Y..., l'administration a maintenu la totalité des rectifications proposées et a adressé un avis de mise en recouvrement le 29 septembre 2010 pour un montant total de 4.691.300 euros ; que la réclamation contentieuse ayant été rejetée par décision notifiée le 25 mars 2011, Monsieur Steve X... représenté par sa mère, Madame Marie Y..., a fait assigner le directeur départemental des finances publiques du Var devant le tribunal de grande instance de DRAGUIGNAN, lequel a rendu le jugement dont appel ; qu'il convient en premier lieu d'écarter la note en délibéré déposée par l'appelant par application de l'article 445 du code de procédure civile, aucune demande ne lui ayant été adressée ; que l'appelant soutient que le jugement entrepris est irrégulier pour contradiction de motifs, en ce qu'il a tout à la fois dit qu'il existait des différences entre le bien litigieux et les termes de comparaison mais qu'ils étaient comparables ; que Monsieur X... commet une confusion entre les termes « similaires » et « identiques » ; qu'en effet alors que deux choses identiques ne diffèrent en rien l'une de l'autre, la similitude, qu'exige la jurisprudence pour apprécier les termes de comparaison, suppose seulement la ressemblance entre les choses comparées, laquelle implique, par définition, des différences ; qu'en conséquence le premier juge ne s'est nullement contredit en relevant que, tout en comportant des différences, les biens proposés par l'administration étaient comparables au bien litigieux ; que l'appelant soutient ensuite que le jugement est insuffisamment motivé, en ce qu'il ne répond ni à l'argument tiré de l'absence de termes de comparaison intrinsèquement similaires ni aux évaluations produites par lui ; que, pour les motifs exposés plus haut, le premier juge a parfaitement répondu au premier argument soulevé par Monsieur X... ; que, s'agissant du second, il y a répondu implicitement mais nécessairement en retenant comme pertinents et suffisants les éléments fournis par l'administration fiscale pour déterminer la valeur vénale du bien litigieux, écartant ipso facto les estimations produites par Monsieur X... ; que ce dernier considère encore que le tribunal a commis une erreur de droit en n'examinant pas si les garanties offertes à tout contribuable avaient été respectées et de développer sur trente pages les irrégularités affectant, selon lui, la procédure d'imposition ; qu'il soutient tout d'abord que la procédure de renseignements est irrégulière pour manquement de l'administration à son obligation de loyauté, non-respect du délai de 60 jours et défaut de visa du texte applicable ; qu'après avoir longuement rappelé que l'administration était tenue à un devoir de loyauté, ce qui n'est pas contesté, Monsieur X... estime que celle-ci y a manqué en adressant une demande de renseignements non contraignante immédiatement suivie d'une sanction non annoncée, alors qu'il a été induit une erreur par la formulation de la demande ; qu'il suffira de rappeler qu'aucune disposition n'impose à l'administration d'adresser une demande de renseignements avant de notifier un rappel et qu'en conséquence les conditions dans lesquelles elle formule une telle demande ne sont pas susceptibles de caractériser en manquement à l'obligation de loyauté ; que, contrairement à ce que soutient l'appelant, le délai de 60 jours qu'avait indiqué l'administration dans sa demande de renseignements n'était pas expiré lorsqu'elle lui a adressé une proposition de rectification le 25 janvier 2010, puisqu' elle justifie n'avoir reçu la réponse du contribuable que le 30 novembre 2009, soit moins de 60 jours auparavant ; que c'est encore à tort que Monsieur X... soutient que l'administration n'a pas visé les textes sur lesquels elle se fondait, alors que la demande de renseignements vise expressément l'article L.10 du livre des procédures fiscales, texte de portée générale qui permet à l'administration de demander au contribuable de lui fournir des renseignements sur la déclaration, et que la proposition de rectification vise l'article L.17 qui lui donne la possibilité de rectifier l'évaluation d'un bien ayant servi de base à la perception d'une imposition ce qui est précisément l'objet du litige, tandis que l'article L.20 qu'invoque l'appelant est relatif à la justification d'une dette dans une déclaration de succession ; que celui-ci croit pouvoir soutenir qu'il n'a pas été en mesure de répondre à la proposition de rectification au motif qu'elle n'a été adressé qu'à sa mère seule ; qu'il convient de rappeler que Monsieur Steve X... était alors mineur et qu'il l'est d'ailleurs toujours et que c'est donc sa mère, Madame Y..., qui est sa représentante légale ; que la proposition de rectification a été adressée à celle-ci « tant en (sa) qualité personnelle de donatrice que pour le compte de (son) fils, Steve X..., bénéficiaire, né le 5 juillet 1996 » ; qu'enfin ce dernier est d'autant plus malvenu d'affirmer ne pas avoir été en mesure de répondre que son conseil l'a fait, comme rappelé plus haut, par courrier daté du 10 février 2010, mandaté par Madame Y... "en qualité personnelle de donatrice et pour le compte de son fils Steve X..., bénéficiaire » ; que, s'agissant du défaut de motivation que reproche Monsieur X... à la proposition de rectification, une simple lecture permet de constater que l'administration a fondé la rectification du passif en le limitant aux justifications apportées par le contribuable et sa rectification du passif par cinq termes de comparaison ; que cette motivation permettait au contribuable de formuler ses observations, ce qu'il n'a d'ailleurs pas manqué de faire par courrier du 10 février 2010 ; que, pour déterminer la valeur vénale de l'immeuble litigieux l'administration s'est référée à cinq termes de comparaison ; que si l'on écarte la mutation réalisée le 3 janvier 2008, soit quelques jours après la donation, on constate que le prix au m2 des quatre autres termes de comparaison va de 41.169 euros à 68.687 euros, alors que la valeur retenue pour la donation équivaut à 16.990 euros/m2 ; que l'appelant prétend à tort voir écarter les termes de comparaison situés sur la commune de RAMATUELLE, alors que, compte tenu de la nature exceptionnelle du bien litigieux, les ventes de produits similaires sont rares et qu'il n'existe pas de différence de marché entre les communes de SAINT-TROPEZ d'une part et de RAMATUELLE d'autre part, étant observé que Monsieur X... considère là encore à tort que le nombre de termes de comparaison proposé est insuffisant ; que, s'agissant du terme de comparaison n° 4, c'est évidemment à bon droit que l'administration a retenu la superficie effective construite et par voie de conséquence vendue pour déterminer la valeur vénale au m2 ; qu'au vu de l'ensemble de ces éléments et étant relevé que les estimations réalisées par des experts mandatés par l'appelant ont nécessairement un caractère théorique au contraire des ventes auxquelles s'est référée l'administration, il n'est pas établi que celle-ci a surévalué l'immeuble litigieux en retenant une valeur de 50.971 euros 1m2 qui s'inscrit dans la branche basse de la fourchette rappelée plus haut ; que le jugement entrepris sera confirmé de ce chef sans qu'une mesure d'instruction réalisée plus de six années après la donation apparaisse nécessaire ; que, la procédure étant régulière pour les motifs exposés ci-dessus la demande à titre principal relative aux pénalités ne peut qu'être rejetée ; que l'intimé rappelle à bon droit que l'intérêt de retard n'a pas à être motivé et qu'il ne constitue pas une sanction, ayant pour seul objet de réparer le préjudice subi du fait du retard dans l'acquittement de l'imposition ; que c'est en vain que Monsieur X... demande que la majoration prévue par l'article 1729 du CGI ne soit pas appliquée dès lors que, compte tenu de la différence entre la valeur retenue dans la donation et la valeur réelle du bien les parties à l'acte ne pouvaient à l'évidence ignorer qu'elles minoraient fortement celle-ci » ;
ET AUX MOTIFS ADOPTES QUE
« Sur la régularité de la procédure, sur le moyen tiré du manquement à l'obligation de loyauté, en droit, l'administration est tenue dans ses investigations au devoir de loyauté ; qu'en l'espèce, le demandeur estime que la procédure est irrégulière et se prévaut à cet effet d'un manquement par l'administration à son obligation de loyauté ; qu'il fait grief à l'administration d'avoir envoyé une demande de renseignement datée du 14 octobre 2009 présentée comme ne revêtant aucun caractère contraignant, mais finalement ayant servi de justification au rehaussement ; qu'il n'apparaît pas toutefois que mademoiselle Y... ait été induite en erreur sur la portée de la demande d'information qui lui a été envoyée ; qu'en effet, l'administration a envoyé une proposition de rectification après le délai laissé à l'intéressée pour répondre ; qu'elle était tout à fait en droit d'engager une procédure de rectification si elle estimait les réponses fournies insuffisantes et n'avait pas à inviter au préalable le contribuable à les compléter ou les préciser ; que sur le défaut de visa du texte applicable, aux termes de l'article L.57 du livre des procédures fiscales, l'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ; qu'en l'espèce, il est reproché à l'administration fiscale d'avoir justifié le redressement à l'assiette des droits d'enregistrement, des charges déductibles du passif, au seul visa de l'article L.10 du livre des procédures fiscales ; que le demandeur estime que ce seul visa est insuffisant et inapproprié pour constituer une motivation régulière de la proposition de rectification du 25 janvier 2010, dès lors que le rejet des charges déductibles du passif pouvait être éventuellement fondé sur les articles L.20 et L.21 du livre des procédures fiscales ; que cette argumentation est inopérante ; qu'en effet, l'article L.20 est destiné à permettre à l'administration fiscale de contrôler une dette déduite d'une déclaration de succession ; qu'au demeurant, le demandeur lui-même indique en page huit de ses conclusions récapitulatives que l'article L.20 dispose que « l'administration des impôts peut exiger des justifications au sujet de toutes les dettes déduites de l'actif d'une succession » ; que ce n'est pas l'objet du dossier, de sorte que l'article L.20 n'avait pas lieu d'être visé ; que de même, l'article L.21 n'avait pas lieu d'être visé n'étant pas applicable ; qu'il concerne en effet les justifications au sujet d'une dette mise à la charge du donataire dans un acte de donation ; que sur la méconnaissance du dernier alinéa de l'article L.57 du LPF, aux termes de l'article L.57 du livre des procédures fiscales, l'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ; que lorsque l'administration rejette les observations du contribuable, sa réponse doit être également motivée ; qu'en l'espèce, il est reproché à l'administration fiscale d'avoir méconnu cette exigence en ne répondant pas de manière motivée à ses observations du 10 février 2010 qui étaient de nature à remettre en cause la réalité de l'évaluation notifiée de l'immeuble et plus particulièrement en ne répondant pas aux remarques sur la démonstration d'une invraisemblance de l'estimation ; qu'il apparaît sur ce point que Madame Y... dans sa réponse du 10 février 2010 a rappelé l'évaluation qui lui avait été notifiée le 7 novembre 2007, savoir 6,5 millions d'euros et a indiqué que la valeur de 21 millions d'euros correspondait à une augmentation de 323 % qui rend invraisemblable l'estimation faite par le service ; que c'est à tort toutefois que le requérant reproche à l'administration fiscale de ne pas avoir motivé sa décision en ignorant cet élément ; qu'en effet, l'administration fiscale n'avait pas à répondre spécifiquement sur la valeur notifiée en 2007 ; qu'il ne s'agissait pas de sa base de travail, l'administration fiscale devant fournir des termes de comparaison correspondant à des cessions contemporaines de biens intrinsèquement similaires mais n'ayant pas à actualiser une valeur précédente ; que l''administration a donc répondu sur la pertinence de cette évaluation en rappelant sa méthode de travail et a donc de ce fait apporté une motivation suffisante ; que pour l'ensemble de ces motifs, les irrégularités alléguées ne sont pas fondées ; que sur la démonstration de la valeur vénale de l'immeuble, en vertu de l'article L.17 du livre des procédures fiscales, l'administration fiscale a la possibilité de rectifier l'évaluation d'un bien ayant servi de base à la perception d'une imposition lorsque cette évaluation paraît inférieure à la valeur vénale réelle des biens transmis ou désignés dans les actes ou déclarations ; que lorsque l'administration fiscale entend substituer à la valeur déclarée dans un acte de mutation soumis aux droits d'enregistrement la valeur vénale réelle du bien en cause, il appartient au service de justifier l'évaluation au moyen d'éléments de comparaison tirés de la cession avant la mutation litigieuse de biens intrinsèquement similaires ; qu'en l'espèce, le litige porte sur la valeur réelle des parts d'une SCI à la date de leur mutation, soit le 13 décembre 2007 ; que la SCI SVB a un actif qui se compose d'un immeuble situé à Saint-Tropez ; que l'administration fiscale devait donc évaluer un immeuble et donc se référer à des cessions antérieures au fait générateur de l'impôt et en nombre suffisant, de biens intrinsèquement similaires d'un point de vue physique, juridique et géographique ; qu'en l'occurrence, le bien litigieux a une surface habitable de 352 m2 sur un terrain de 21.156 m2 ; qu'il comporte un salon, une salle à manger, quatre chambres, une cuisine, cinq salles de bains, une piscine de 152m2, un garage de 54m2, une cave de 26m2 et des terrasses pour 208 m2 ; que l'administration fiscale a comparé la valeur déclarée à cinq cessions de biens sur une période comprise entre le 7 avril 2006 et le 3 janvier 2008, proche de la date de cession des parts sociales ; que le nombre de références apparaît suffisant, l'administration fiscale n'étant pas tenue de se référer à l'ensemble des mutations réalisées dans un secteur donné à une époque donnée et n'étant pas tenue de communiquer l'ensemble des mutations opérées ; que chacun des biens cités a fait l'objet d'un descriptif très précis et détaillé relatif à sa localisation, ses dimensions, la date de la construction, ses annexes ; que la localisation des termes choisis apparaît pertinente, les biens situés sur la commune de Ramatuelle étant comme le bien litigieux situés dans la presqu'île de Saint-Tropez ; qu'il ne saurait être reproché à l'administration fiscale de ne pas avoir procédé à l'actualisation d'une valeur plus ancienne, en l'occurrence celle notifiée le 7 novembre 2007, dès lors que la valeur du bien correspondant aux règles de l'offre et de la demande au regard du marché immobilier du moment ; qu'il ne saurait être tiré argument des différences entre le bien litigieux et les termes de comparaison (maison de gardien, tennis, héliport). Il apparaît au contraire qu'il s'agit de biens tout à fait comparables, à défaut d'être identiques, s'agissant de grandes propriétés situées dans un cadre prestigieux, le golfe de Saint-Tropez, avec des prestations et équipements luxueux en parfait état ; que dans ces conditions, l'administration fiscale justifie d'éléments à la fois pertinents et suffisants pour déterminer la valeur vénale du bien litigieux ; que par suite, il convient de rejeter la demande d'annulation des droits et pénalités, formée par Monsieur X... représenté par Mademoiselle Marie Y... et de confirmer la décision de rejet du 25 mars 2011 ; que sur l'application de l'article 700 du code de procédure civile, aucune considération d'équité ne justifie l'octroi d'une indemnité sur le fondement des dispositions de l'article 700 du code de procédure civile au profit de Monsieur X... ; que la demande de ce chef sera rejetée ; que sur les dépens, Monsieur X... représenté par Mademoiselle Marie Y... qui succombe à l'instance, sera condamné aux entiers dépens » ;
ALORS, D'UNE PART, QUE
Les juges du fond ne peuvent accueillir ou rejeter les demandes dont ils sont saisis sans examiner, ne serait-ce que succinctement, les éléments de preuve qui leur sont soumis par les parties ; qu'en l'espèce, l'exposante avait produit des expertises portant sur la valeur du bien litigieux situé à Saint-Tropez et destinées à démontrer que l'administration fiscale en proposait une évaluation excessive ; qu'en se limitant pourtant à fonder l'évaluation de ce bien sur cinq éléments de comparaison, sans tenir compte des expertises effectuées par Madame Y... ès-qualité, la Cour d'appel a méconnu les exigences de l'article 455 du Code de procédure civile ;
ALORS, D'AUTRE PART, QUE
La notification de redressement adressée au contribuable dans le cadre d'une procédure contradictoire doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ; que toutefois, la Cour d'appel a en l'espèce validé la rectification litigieuse, uniquement fondée sur cinq termes de comparaison, sans rechercher si la notification de redressement incriminée comportait toutes les précisions utiles quant aux raisons ayant conduit l'administration à considérer que les éléments de comparaison concernaient des biens intrinsèquement similaires à la propriété en cause, et sans s'expliquer sur les critères retenus pour parvenir à l'évaluation proposée ; que dès lors, la Cour d'appel n'a pas légalement justifié sa décision au regard de l'article L.57 du Livre des procédures fiscales.