Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. C... B... a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2013, et des pénalités correspondantes, et de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Par un jugement n° 1807854 du 22 juin 2020, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête et un mémoire, enregistrés les 21 août 2020 et 10 février 2021, M. B..., représenté par Me Couhault, avocat, demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement ;
2°) de prononcer la décharge sollicitée au titre de l'année 2013 ;
3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- le service a insuffisamment motivé la proposition de rectification du 22 décembre 2014 en ce qui concerne le redressement relatif aux intérêts portés sur le compte courant d'associé, faute de précision sur le fait que les intérêts en cause n'auraient pas été déduits des résultats de la SARL Le Déclic en tant que charge financière ;
- les intérêts sur les sommes figurant au crédit de son compte courant d'associé des années 2011 et 2012 correspondant à des encaissements au titre des exercices antérieurs n'auraient pas dû être pris en compte au titre de l'année 2013 ; la décomposition du montant des intérêts des années 2011 et 2012 selon qu'ils ont été comptabilisés ou non fait défaut et ne permet donc pas de vérifier le détail du montant appréhendé au titre de l'année 2013 ;
- une proposition de rectification relative à l'imposition de la somme de 282 582,53 euros versée par la SARL Le Déclic à la société civile immobilière (SCI) Alice aurait dû être adressée à cette dernière dès lors qu'elle est la bénéficiaire de cette somme, l'imposition en cause constituant un détournement de procédure ; sont ainsi méconnus la documentation administrative de base référencée 13 L-1513 n°s 37 à 39 du 1er juillet 2002, ainsi que les commentaires administratifs publiés au BOFiP sous la référence BOI-CF-IOR-10-30 n°s 290 à 310 du 27 février 2014 ;
- l'administration n'apporte pas la preuve de la disponibilité d'une telle somme, ni de son appréhension ;
- les redressements auraient dû être imposés en tant que revenus fonciers entre les mains des personnes physiques compte tenu du caractère translucide d'une SCI ;
- la majoration de 80% prévue au c) de l'article 1729 du code général des impôts méconnaît l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ainsi que le principe constitutionnel selon lequel " nul n'est punissable que de son propre fait " dès lors qu'elle est motivée par des faits imputables à la SARL Le Déclic pour lesquels cette dernière a d'ailleurs personnellement été sanctionnée ; le principe de personnalité des peines est ainsi méconnu ;
- les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas motivées au sein de la proposition de rectification du 25 mai 2016 ; le montant des pénalités appliquées en matière d'impôt sur le revenu ne correspond pas à aux montants retenus dans la proposition de rectification du 22 décembre 2014 ; elles ne sont pas fondées.
Par deux mémoires en défense, enregistrés les 7 janvier et 2 mars 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir que les moyens soulevés par M. B... ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme A...,
- et les conclusions de M. Huon, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. A la suite de la vérification de comptabilité de la SARL Le Déclic, qui exploite depuis 2004 un bar restaurant à l'enseigne " L'Etage " au 77 rue du Faubourg du Temple à Paris (75010) et dont M. B... est le gérant et associé à hauteur de 50%, l'administration fiscale a assujetti ce dernier à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l'année 2013 en raison de la réintégration à ses revenus déclarés de revenus distribués par la société sur le fondement du 2° du 1. de l'article 109 et du c. de l'article 111 du code général des impôts. M. B... fait appel du jugement du 22 juin 2020 par lequel le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, de ces suppléments d'imposition.
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / (...) / Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. " et aux termes de l'article R.*57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. / L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations.
3. D'une part, M. B... soutient que la proposition de rectification du 22 décembre 2014 serait insuffisamment motivée en ce qui concerne le redressement afférent aux intérêts portés sur son compte courant d'associé, faute pour le service d'avoir précisé si ces intérêts avaient ou non été déduits des résultats de la SARL Le Déclic en tant que charges financières et étaient, par suite, imposables en tant que revenus distribués ou revenus de créances, dépôts et courants. Il soutient également qu'en l'absence, dans la proposition de rectification, de décomposition du montant des intérêts suivant les années en cause, à savoir 2011, 2012 et 2013, celle-ci ne permettrait pas de " vérifier le détail du montant concerné par ce chef de redressement ". Toutefois, il résulte des termes mêmes de ce document que, pour rapporter ces intérêts au revenu imposable de M. B... de l'année 2013, le service s'est explicitement fondé sur la présomption selon laquelle, pour l'application du 2° du 1. de l'article 109 du code général des impôts, l'inscription d'un revenu au crédit d'un compte courant non bloqué vaut paiement effectif et entraîne présomption de disponibilité, motif à lui seul suffisant, de sorte que l'absence de mention du caractère déductible ou non de ces intérêts des résultats de la société ainsi que l'absence de " décomposition des intérêts " par année, étaient sans incidence sur la possibilité pour le contribuable de faire valoir utilement ses observations - ce qu'il a d'ailleurs fait -, et ne sauraient être opposées au service. Dans ces conditions et dès lors que la proposition de rectification indique, par ailleurs, que la rectification envisagée concerne l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, et les contributions sociales de l'année 2013, se réfère au 2° du 1. de l'article 109 du code général des impôts et précise notamment que des intérêts sur les sommes figurant au cours des exercices 2011, 2012 et 2013 au crédit du compte courant d'associé de M. B... auprès de la SARL Le Déclic, dont il est gérant et associé, ont été inscrites dans un compte " 455100 - compte courant, intérêts M. B... " pour un montant total de 7 048 euros le 30 décembre 2013, les moyens soulevés ne peuvent qu'être écartés.
4. D'autre part, M. B... fait valoir qu'une proposition de rectification relative à l'imposition de la somme de 282 582,53 euros versée par la SARL Le Déclic à la société civile immobilière (SCI) Alice aurait dû être adressée à cette dernière dès lors qu'elle est la bénéficiaire de cette somme et était tenue de la déclarer, que les rehaussements afférents aux bénéfices sociaux auraient dû lui être notifiés et que l'imposition en cause constitue, par suite, un détournement de procédure. Toutefois, l'absence de procédure diligentée à l'endroit de la SCI Alice est sans influence sur la régularité de l'imposition de M. B..., dès lors qu'il résulte de l'instruction que l'imposition en cause procède des conséquences tirées par le vérificateur du constat du versement d'une somme de 282 582,53 euros, le 11 décembre 2013, à partir d'un compte ouvert le 18 octobre précédent, par M. B... au nom de la SARL Le Déclic au profit de la SCI Alice, dont il est gérant et associé à hauteur de 76 % du capital, sa fille détenant les autres parts, qu'il a regardée comme un avantage consenti indirectement par une société de capitaux via une société de personne interposée et que les résultats de la SCI n'ont fait l'objet d'aucun redressement.
5. Enfin, M. B... n'est pas fondé à invoquer, à cet égard, la documentation administrative de base référencée 13 L-1513 n°s 37 à 39 du 1er juillet 2002, ni des commentaires administratifs publiés au BOFiP sous la référence BOI-CF-IOR-10-30 n°s 290 à 310 du 27 février 2014 relatifs à la procédure d'imposition, qui sont exclus du champ d'application de la garantie contre les changements de doctrine figurant à l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.
Sur le bien-fondé des impositions :
S'agissant des intérêts portés au crédit du compte-courant de M. B... :
6. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / (...) / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices (...) ".
7. Les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés sont, sauf preuve contraire, à la disposition de cet associé, alors même que l'inscription résulterait d'une erreur comptable involontaire, et ont donc, même dans une telle hypothèse, le caractère de revenus distribués, imposables entre les mains de cet associé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en vertu du 2º du 1 de l'article 109 du code général des impôts. Pour que l'associé échappe à cette imposition, il lui incombe de démontrer, le cas échéant, qu'il n'a pas pu avoir la disposition de ces sommes ou que ces sommes ne correspondent pas à la mise à disposition d'un revenu.
8. Pour procéder aux redressements contestés, l'administration fiscale a relevé qu'une somme de 7 048 euros avait été inscrite au crédit du compte " 455100 - compte courant, intérêts M. B... " le 30 décembre 2013 de sorte que cette somme, présumée à la disposition de l'associé, était imposable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement du 2° du 1. de l'article 109 du code général des impôts au titre de l'année 2013. Si, pour le contester, M. B... fait valoir que cette somme procède des intérêts sur des sommes inscrites au crédit de son compte-courant d'associé au cours des exercices 2011 à 2013 et qu'en conséquence, ces intérêts devraient être rapportés à ces différentes années, il n'apporte, toutefois, aucun élément de nature à établir qu'il en aurait eu la disposition au titre d'une année antérieure à 2013 quand bien même il s'agirait d'intérêts dus au titre des années 2011 et 2012. Par suite, en l'absence d'élément de nature à renverser la présomption rappelée au point précédent, c'est à bon droit que l'administration a imposé la somme litigieuse au titre de l'année 2013, entre les mains de l'appelant.
S'agissant de distributions de la SARL Le Déclic :
9. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) / c. Les rémunérations et avantages occultes ; (...) ". Les avantages consentis à une société de personnes doivent être regardés comme appréhendés par les associés de celle-ci. Lorsqu'un avantage a été versé par une société commerciale à une société de personnes dont les associés sont, par ailleurs, actionnaires de la société commerciale, cet avantage doit être regardé comme appréhendé par ces associés et donc comme des revenus distribués.
10. Il est constant qu'un versement de 282 582,53 euros a été effectué le 11 décembre 2013 au profit de la SCI Alice à partir d'un compte ouvert le 18 octobre précédent par M. B... au nom de la SARL Le Déclic et sur lequel il a remis lui-même à l'encaissement, le 30 octobre, deux chèques d'un montant global de 282 712,53 euros. Il est également constant qu'aucune de ces opérations n'apparaît dans les comptes de la SARL Le Déclic et que le compte a été clôturé deux jours après le versement à la SCI Alice. Il est enfin constant que M. B... est gérant de la SARL le Déclic et associé à hauteur de 50 %, qu'il détient avec sa fille 100% des parts sociales de la SCI Alice dont il est également le gérant, et qu'il peut être regardé comme le seul maître de l'affaire des deux sociétés de sorte que l'administration est réputée apporter la preuve de son appréhension des distributions occultes. Dans ces conditions, et dès lors que l'existence du versement - et donc de l'avantage correspondant - n'est pas contestée, et que les relations unissant les sociétés Le Déclic et Alice emportent présomption d'intention libérale, c'est à bon droit que le service a imposé la somme de 282 582,53 euros entre les mains de M. B... en tant que revenus de capitaux mobiliers, dès lors qu'il en a bénéficié par l'intermédiaire de la SCI Alice. Par suite, l'intéressé n'est pas fondé à soutenir que cette somme aurait dû être regardée comme appréhendée par la SCI Alice et être imposée, entre les mains des associés, dans la catégorie des revenus fonciers, ni à opposer l'absence de démonstration, par l'administration fiscale, de la disponibilité et de l'appréhension de la somme. Enfin, la circonstance que ces revenus distribués n'ont pas donné lieu à des redressements au niveau de la SARL Le Déclic est, à la supposer même soulevée, inopérante s'agissant de l'application des dispositions du c. de l'article 111 du code général des impôts et non de celles de l'article 109 du même code.
Sur les pénalités :
S'agissant des pénalités pour manquement délibéré :
11. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration (...) entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / (...) ".
12. D'une part, aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l'amélioration des relations entre l'administration et le public, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. / (...) ".
13. M. B... fait valoir l'absence de motivation, au sein de la proposition de rectification du 25 mai 2016, des pénalités pour manquement délibéré et souligne, à cet égard, l'absence de correspondance entre " le montant des pénalités appliquées en matière d'impôt sur le revenu " et " ceux retenus dans la proposition de rectification du 22 décembre 2014 ". Toutefois, il résulte de l'instruction que les majorations au titre du a. de l'article 1729 du code général des impôts ne se rapportent qu'aux redressements notifiés par la proposition de rectification du 22 décembre 2014, laquelle est suffisamment motivée sur ce point, de sorte que l'absence de mention en ce sens dans la proposition de rectification du 25 mai 2016 est sans incidence. Par ailleurs, le montant des pénalités figurant sur le rôle du 31 octobre 2017 correspond exactement à celui retenu dans la proposition de rectification, soit 1 057 euros. Par suite, le moyen ainsi soulevé ne peut qu'être écarté.
14. D'autre part, aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (...) la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ". La pénalité pour manquement délibéré prévue par le a. de l'article 1729 du code général des impôts a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt.
15. M. B... fait valoir également le caractère non fondé des pénalités contestées compte tenu du faible montant des intérêts de compte courant non déclarés et du fait que cette absence de déclaration procède d'un simple oubli. Toutefois, même si la somme est effectivement relativement modique, le ministre souligne que le requérant, associé et gérant de la SARL Le Déclic, ne pouvait ignorer que les intérêts calculés sur son compte courant et comptabilisés en charges par la société au cours de l'exercice clos en 2013 étaient imposables à son nom à l'impôt sur le revenu. Par suite, il doit être regardé comme apportant la preuve qui lui incombe du bien-fondé des majorations mises à la charge de l'appelant en application de l'article 1729 précité.
S'agissant des pénalités pour manœuvres frauduleuses :
16. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration (...) entraînent l'application d'une majoration de : / (...) / c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses (...) ".
17. M. B..., pour demander la décharge ces pénalités qui ont assorti les redressements procédant des distributions de la SARL Le Déclic au travers de la SCI Alice, ne conteste pas la réalité des manœuvres frauduleuses relevées par le service mais fait valoir que son application, motivée par les seuls agissements de la SARL Le Déclic, pour lesquels cette dernière a d'ailleurs personnellement été sanctionnée, méconnaît l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, le principe constitutionnel selon lequel " nul n'est punissable que de son propre fait " ou encore le principe de personnalité des peines.
18. Toutefois, il résulte de l'instruction que, pour assortir les redressements en cause de pénalités sur le fondement du c. de l'article 1729 du code général des impôts, le service s'est fondé sur les agissements de M. B.... Il a, en ce sens, relevé qu'en sa qualité de gérant et de principal associé de la SARL Le Déclic, il avait lui-même procédé aux manœuvres en cause, à savoir l'ouverture d'un compte bancaire au nom de la société, l'encaissement de deux chèques sur ce compte, le virement à la SCI Alice, dont il détient 100 % du capital avec sa fille et est également le gérant, puis la clôture du compte, opérations non comptabilisées par la SARL Le Déclic. Il a également relevé qu'en tant que gérant de cette dernière société, il n'ignorait pas que les chèques encaissés libellés au nom de celle-ci constituaient des produits pour la société et que le virement à la SCI Alice constituait un acte de disposition qui aurait dû être retracé en comptabilité. Il s'est donc ainsi fondé sur le fait que M. B..., à titre personnel, avait, avec la SARL Le Déclic, activement mis en œuvre des procédés ayant pour effet de faire disparaître ou de réduire la matière imposable, consistant en la non comptabilisation d'un compte bancaire ouvert au nom de la société, compte ouvert sur une période inférieure à trois mois et sur lequel ont été inscrits d'importants encaissements et décaissements, n'ayant aucune relation avec l'activité déclarée par la société. Par suite, le moyen soulevé ne peut qu'être écarté comme manquant en fait.
19. Il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement contesté, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande. Ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent, par suite, qu'être rejetées.
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. B... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Délibéré après l'audience du 22 juin 2022, à laquelle siégeaient :
M. Bresse, président de chambre,
Mme Bonfils, première conseillère,
Mme Deroc, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 5 juillet 2022.
La rapporteure,
M. DerocLe président,
P. BresseLa greffière,
C. Fourteau
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme
Le greffier,
2
N° 20VE02142
