Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. et Mme A...ont demandé au Tribunal administratif de Montreuil la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2009.
Par un jugement n° 1507220 du 13 décembre 2016, le tribunal administratif a rejeté leur demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête et un mémoire enregistrés les 12 avril 2017 et 17 novembre 2017, M. et MmeA..., représentés par la SELARL " COLISEE AVOCATS", société d'avocats, demandent à la cour :
1° d'annuler ce jugement ;
2° de prononcer la décharge demandée :
3° de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3.000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- le jugement est irrégulier, dès lors que le tribunal administratif s'est fondé sur un mémoire de l'administration enregistré le 23 novembre 2016, six jours avant l'audience, qu'il a visé dans son jugement mais qu'il ne lui a pas communiqué, en méconnaissance du principe du contradictoire ;
- c'est à tort que le tribunal administratif a estimé que le gain d'acquisition réalisé par Monsieur A...en 2009 devait être qualifié de complément de salaire et imposé en France dans la catégorie des traitements et salaires, alors que l'attribution des options venait pour partie récompenser son activité de mandataire social au sein de la société, ce dont atteste la lettre d'attribution des options, ainsi que l'attestation de la direction des ressources humaines d'Air Liquide du 6 mars 2017 ;
- à titre subsidiaire, l'avis d'imposition des revenus 2009, émis le 8 août 2014 par le service des impôts à la suite de la confirmation des rectifications, comporte une erreur substantielle d'identification du contribuable puisque cet avis a été libellé à une mauvaise adresse, de sorte qu'ils n'ont jamais reçu cet avis d'imposition ; or, parmi les mentions qui doivent obligatoirement figurer sur le rôle homologué figurent l'identification du contribuable comportant son nom, son prénom, son adresse et son numéro d'identifiant fiscal.
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Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la convention fiscale franco-britannique du 22 mai 1968 ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Munoz-Pauziès,
- et les conclusions de M. Chayvialle, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. En 2002, La société Air Liquide a attribué à M.A..., qui était l'un de ses salariés exerçant en France, des options de souscription d'actions. En 2009, alors que M. A... résidait désormais au Royaume-Uni, il a levé les options et cédé les actions ainsi acquises, réalisant un gain de 289 684 euros qui n'a pas été déclaré en France. Toutefois, par une proposition de rectification du 20 juin 2011, l'administration a taxé ce gain dans la catégorie des traitements et salaires. M. et Mme A...relèvent appel du jugement du 13 décembre 2016 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté leur demande tendant à la décharge de cette imposition.
Sur la régularité du jugement :
2. La circonstance que le mémoire de l'administration enregistré le 23 novembre 2016 n'a pas été communiqué à M. et Mme A...est sans influence sur la régularité du jugement, dès lors que les premiers juges ne se sont pas fondés sur les éléments qu'il contenait.
Sur le bien fondé des impositions en litige :
En ce qui concerne l'application de la loi
3. D'une part, aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française. ". Aux termes du 1 de l'article 164 B du même code : " Sont considérés comme revenus de source française : (..) d. Les revenus tirés d'activités professionnelles, salariées ou non, exercées en France ou d'opérations de caractère lucratif au sens de l'article 92 et réalisées en France ".
4. D'autre part, aux termes de l'article 80 bis du même code : " I. L'avantage correspondant à la différence entre la valeur réelle de l'action à la date de levée d'une option accordée dans les conditions prévues aux articles L. 225-177 à L. 225-186 du code de commerce, et le prix de souscription ou d'achat de cette action constitue pour le bénéficiaire un complément de salaire imposable dans les conditions prévues au II de l'article 163 bis C. ". L'article 163 bis C du même code, dans sa rédaction applicable à l'année d'imposition en litige, prévoit une dérogation au principe d'imposition du gain de levée d'option à l'impôt sur le revenu suivant les règles applicables aux traitements et salaires en soumettant cet avantage à un régime d'imposition spécifique, prévu au 6 de l'article 200 A du même code, lorsque le bénéficiaire respecte un délai légal d'indisponibilité avant la cession et que les actions acquises revêtent la forme nominative.
5. Il résulte de la combinaison de ces dispositions que l'avantage égal à la différence entre la valeur réelle d'une action à la date de la levée de l'option et le prix de souscription ou d'achat de cette action constitue pour le bénéficiaire un complément de salaire imposable, alors même que ce gain serait imposé selon le régime spécifique d'imposition des plus-values de cession de valeurs mobilières.
6. Les options de souscription d'actions accordées dans les conditions prévues aux articles L. 225-177 et suivants du code de commerce, visent à récompenser et à fidéliser leurs bénéficiaires, qu'ils soient mandataires sociaux ou salariés, en leur offrant la perspective à long terme de divers gains à réaliser lors de la souscription ou l'achat, puis la cession, d'actions. L'exercice du droit d'option entraîne, quelle que soit la catégorie dont relèvent les revenus de son bénéficiaire, une imposition dans la catégorie des traitements et salaires par application de l'article 80 bis du même code.
7. Il résulte de l'instruction que la société Air Liquide a attribué à M. A...des options de souscription d'actions en 2002 que ce dernier a levées en 2009, réalisant un gain de levée d'options de 289 684 euros. En application des règles rappelées ci-dessus, ce gain doit être regardé comme un complément de salaire imposable en France, que l'attribution des options soit venue rémunérer l'exercice en France de fonctions de salarié ou celles de mandataire. Dès lors, sur le terrain de la loi fiscale, c'est à bon droit que l'administration a considéré que les gains de levée d'options en cause étaient imposables en France.
En ce qui concerne l'application de la convention franco-britannique
8. Aux termes de l'article 22 de la convention fiscale franco-britannique du 22 mai 1968 : " Les éléments de revenu bénéficiant à un résident d'un Etat contractant, d'où qu'ils proviennent, qui ne sont pas traités dans les articles précédents de la présente convention ne sont imposables que dans cet Etat " ; qu'aux termes de l'article 15 de la même convention : " 1. Sous réserve des dispositions des articles 16 (...), les salaires, traitements et autres rémunérations similaires qu'un résident d'un Etat contractant reçoit au titre d'un emploi salarié ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'emploi ne soit exercé dans l'autre Etat contractant. Si l'emploi y est exercé, les rémunérations reçues à ce titre sont imposables dans cet autre Etat (...) ". Ces stipulations doivent être comprises conformément au principe d'interprétation posé au 2 l'article 2 aux termes duquel : " Pour l'application des dispositions de la présente Convention par un Etat contractant, toute expression qui n'est pas autrement définie a le sens qui lui est attribué par la législation dudit Etat régissant les impôts faisant l'objet de la Convention, à moins que le contexte exige une interprétation différente ".
9. Si les requérants soutiennent que l'attribution d'options de souscription d'actions en 2002 venait récompenser, pour partie, l'activité de M. A...en tant que mandataire social et non de salarié, et que le gain réalisé ne pourrait dès lors, dans cette mesure, être regardé comme un salaire imposable en France en application de l'article 22 de la convention franco-britannique, il résulte du protocole transactionnel conclu le 30 juin 2008 dans le cadre de la rupture du contrat de travail entre la société Air Liquide et M.A..., et notamment de son article 1.5, que
M. A...s'y engage à restituer toute action qu'il aurait pu détenir au titre de ses mandats sociaux. Ainsi, à la date de levée des options en 2009, M. A...ne possédait plus d'actions ou d'options de souscription d'actions rémunérant son activité en tant que mandataire social, et n'a dès lors pu lever que des options rémunérant des fonctions exercées en qualité de salarié. C'est par suite à bon droit que l'administration a estimé que le gain de levée d'option était intégralement imposable en France en application des stipulations de l'article 15 de la convention franco-britannique.
Sur la régularité de la mise en recouvrement :
10. En premier lieu, les circonstances que l'avis d'imposition adressé aux contribuables le 8 août 2014 mentionnerait une adresse erronée et que ces derniers ne l'auraient pas reçu sont sans influence sur la régularité de l'imposition mise à leur charge.
11. En second lieu, l'administration produit un extrait de rôle d'impôt sur le revenu de l'année 2009, certifié conforme le 10 novembre 2016 par le comptable public, qui mentionne les coordonnées exactes des contribuables et permet dès lors leur identification.
12. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a rejeté leur demande. Par voie de conséquence, les conclusions présentées au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.
DECIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme A...est rejetée.
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N° 17VE01170
