Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
Mme A...C...a demandé au Tribunal administratif de Versailles de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2008.
Par un jugement n° 1406546 du 25 avril 2017, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté cette demande.
Procédure devant la Cour :
Par une requête et deux mémoires, enregistrés les 23 juin 2017 et 15 mars et 20 juin 2018, MmeC..., représentée par Me Auzenat, avocat, demande à la Cour :
1° d'annuler ce jugement ;
2° de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des impositions litigieuses ;
3° d'enjoindre à l'administration fiscale de lui communiquer l'ensemble des documents se rapportant à l'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle ;
3° de mettre à la charge de l'État une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les dépens.
Elle soutient que :
- son conseil n'ayant pas eu connaissance des documents produits par l'administration fiscale en première instance, elle est fondée à demander qu'il soit enjoint à l'administration fiscale de lui communiquer ces documents afin qu'elle puisse, notamment, présenter des observations utiles sur la régularité de la procédure d'imposition ;
- l'examen de sa situation fiscale personnelle est entaché d'un défaut de respect du principe du contradictoire, en méconnaissance de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales ;
- l'avis de vérification dont elle a été destinataire ne respecte pas les dispositions de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ;
- c'est à tort que l'administration fiscale a qualifié les sommes versées sur son compte bancaire portugais par M. et Mme B...de revenus distribués au sens du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, en ce qu'elles correspondraient à des sommes qui auraient dû être encaissées par la société APS dont elle est associée ; les sommes en cause correspondent à des achats de matériaux de construction et à des meubles de cuisine que M. et Mme B...ont acquis, par son intermédiaire, au Portugal dans le cadre de la construction de leur maison individuelle, dont les travaux étaient réalisés par la société APS ; elle justifie avoir payé les fournisseurs portugais en cause à hauteur de la somme de 101 392, 13 euros par des décaissements réalisés à partir de son compte bancaire portugais dès réception des factures émises par ces fournisseurs, lesquelles sont d'ailleurs libellées au nom de M. et Mme B...; elle établit également avoir reversé à la SARL APS le reliquat des distributions en cause, d'un montant de 28 817, 87 euros, par deux virements bancaires réalisés le 5 décembre 2012 ; elle n'a donc pas appréhendé définitivement ces sommes et ne s'est pas enrichie personnellement ;
- les intérêts de retard appliqués sur les impositions supplémentaires litigieuses, en ce qu'ils donnent lieu à l'application d'un taux d'intérêt excessif de 0, 40 % par mois, sont constitutifs d'une sanction ;
- l'existence de manoeuvres frauduleuses de sa part n'étant pas avérée, il y a lieu de la décharger de l'application de la majoration de 80 % prévue par l'article 1729 du code général des impôts.
Par un mémoire en défense, enregistré le 8 février 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut à ce qu'il n'y a plus lieu de statuer, à hauteur de la somme de 7 594 euros, sur les conclusions aux fins de décharge présentées par Mme C...et au rejet du surplus des conclusions de la requête.
Il fait valoir que :
- Mme C...sera déchargée d'office, à hauteur de la somme de 7 594 euros, des cotisations supplémentaires de contributions sociales et des pénalités correspondantes en litige, en ce qu'elles procèdent de l'application du coefficient multiplicateur de 1, 25 % prévu par les dispositions du premier alinéa du 7 de l'article 158 du code général des impôts, déclarées inconstitutionnelles par la décision n° 2016-610 QPC du 10 février 2017 ;
- la requérante n'est pas recevable à demander à la Cour d'enjoindre à l'administration de communiquer des documents dans le cadre de l'instruction dès lors qu'une telle demande excède l'office du juge administratif ;
- l'examen de la situation fiscale personnelle de Mme C...a donné lieu à la tenue de deux entretiens avec l'agent vérificateur ; le caractère contradictoire de la procédure a ainsi été respecté, quand bien même Mme C...ne s'est pas rendue à l'entretien de synthèse prévu le 14 décembre 2011 alors qu'elle avait été régulièrement invitée à le faire ;
- les opérations de vérification ont été engagées conformément aux dispositions de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ;
- les sommes versées par M. et Mme B...sur le compte bancaire portugais de MmeC..., dont l'existence n'avait d'ailleurs pas été déclarée à l'administration fiscale, se rapportent à des prestations de travaux facturées à ces derniers par la société APS mais non comptabilisées par cette dernière ; la renonciation de la société à ces recettes constitue une mise à disposition de bénéfices au profit de MmeC..., associée de la société, au sens du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts ; la requérante qui est seule à pouvoir apporter une telle preuve, n'établit pas que, comme elle l'allègue, les sommes en cause n'auraient fait que transiter par son compte bancaire pour régler les factures émises par des fournisseurs de matériaux de construction portugais, dans la mesure où le montant de ces factures est strictement identique aux factures émises par la société APS et qui sont réputées correspondre au prix de la fourniture et de la pose des mêmes matériaux de construction, et que la correspondance entre les décaissements opérés par Mme C...et le règlement des factures émises par les fournisseurs portugais n'est pas caractérisée ; dans ces conditions, la preuve de l'appréhension de revenus distribués est rapportée ;
- les intérêts de retard n'ayant pas le caractère d'une sanction, Mme C...n'est pas fondée à en demander la décharge ;
- l'existence de manoeuvres frauduleuses de la part de Mme C...est suffisamment caractérisée par les faits de l'espèce, notamment par l'utilisation d'un compte bancaire étranger dont l'existence a été cachée à l'administration fiscale ;
- les conclusions de la requérante tendant à la mise à la charge de l'État des dépens sont irrecevables en l'absence de frais d'expertise ou d'instruction exposés dans le cadre de l'instance.
Par lettre en date du 21 juin 2018, les parties ont été informées, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que l'arrêt était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de l'irrecevabilité des conclusions tendant à ce qu'il soit enjoint à l'administration fiscale de communiquer au conseil de la requérante les documents produits en première instance.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code des relations entre le public et l'administration ;
-le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Livenais,
- et les conclusions de M. Skzryerbak, rapporteur public,
1. Considérant que Mme C...est associée de la société APS, qui exerce une activité dans le domaine du bâtiment ; qu'à la suite de la vérification de la comptabilité de cette dernière et de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M. et MmeB..., clients de la société APS, Mme C...a fait l'objet à son tour d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle portant sur les années 2008, 2009 et 2010 ; qu'à l'issue de cette procédure, l'administration fiscale a estimé qu'elle avait bénéficié, au titre de l'année 2008, de la mise à disposition par la société APS d'une somme totale de 130 750 euros, correspondant à des sommes facturées par la société APS à M. et Mme B...au titre de travaux de construction, non comptabilisées par cette société, et directement versées par M. et Mme B...sur un compte bancaire personnel ouvert par Mme C...au Portugal, et dont l'existence n'avait d'ailleurs pas été déclarée à l'administration fiscale ; que l'administration fiscale a qualifié ces sommes de revenus distribués au sens du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts et réintégré ces derniers dans le revenu imposable de Mme C...dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; que, par proposition de rectification du 15 décembre 2011, elle a notifié à MmeC..., selon la procédure contradictoire, les rehaussements d'impôt sur le revenu et de contributions sociales en résultant, ainsi que les pénalités correspondantes ; que Mme C...relève appel du jugement n° 1406546 du 25 avril 2017 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions ainsi mises à sa charge ;
Sur l'étendue du litige :
2. Considérant que, par une décision en date du 28 février 2018, postérieure à l'introduction de la requête, l'administration fiscale a accordé à Mme C...le dégrèvement des cotisations supplémentaires de contributions sociales qui lui ont été assignées au titre de l'année 2008 à hauteur, en droits et pénalités, de la somme de 7 594 euros ; que, dans cette mesure, les conclusions aux fins de décharge présentées par la requérante sont devenues sans objet ; qu'il n'y a donc plus lieu d'y statuer ;
Sur le surplus des conclusions de la requête :
En ce qui concerne les conclusions tendant à la communication de documents administratifs :
3. Considérant que MmeC..., qui soutient que la vérification de comptabilité pourrait être irrégulière, demande à la Cour, aux fins de l'établir, d'enjoindre à l'administration fiscale de lui communiquer l'ensemble des pièces relatives à l'examen de sa situation fiscale personnelle et dont son avocat, qui ne la représentait d'ailleurs pas devant les premiers juges, n'aurait pas eu communication dans le cadre de la première instance ; que, toutefois, il n'entre pas dans l'office du juge d'appel d'ordonner à l'une des parties au procès administratif de communiquer à l'autre partie les mémoires et pièces jointes déposés devant les premiers juges, lesquelles sont accessibles à toute partie en appel ; que Mme C...ne fait d'ailleurs état d'aucune démarche de sa part entreprise auprès du greffe de la Cour pour obtenir de ce dernier la communication de première instance ; que les conclusions aux fins d'injonction à l'administration fiscale de communiquer à Mme C...les documents en cause doivent donc être rejetées comme irrecevables ;
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
4. Considérant en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales : " Dans les conditions prévues au présent livre, l'administration des impôts peut procéder à l'examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l'impôt sur le revenu... A l'occasion de cet examen, l'administration peut contrôler la cohérence entre, d'une part, les revenus déclarés et, d'autre part, la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments de train de vie des membres du foyer fiscal " ; que le caractère contradictoire que doit revêtir l'examen de la situation fiscale personnelle d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu en vertu des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales interdit au vérificateur d'adresser la notification de redressement qui, selon l'article L. 48, marque l'achèvement de cet examen, sans avoir au préalable engagé un dialogue contradictoire avec le contribuable sur les points qu'il envisage de retenir ;
5. Considérant qu'il résulte de l'instruction, et notamment des termes de la proposition de rectification notifiée à MmeC..., que le service vérificateur, à l'occasion de l'examen de sa situation fiscale personnelle, a mené avec l'intéressée deux entretiens qui se sont déroulés les 18 octobre et 16 novembre 2011 et au cours desquels ont été évoquées l'origine, la nature et l'utilisation éventuelles des fonds versés par M. et Mme B...sur le compte bancaire de Mme C...; que cette dernière ne fait état d'aucun élément précis qui serait de nature à établir l'inexactitude de ces mentions, qui font foi jusqu'à preuve du contraire ; que le défaut de retrait du pli notifié le 7 décembre 2011 à Mme C...et qui la conviait à un dernier entretien de synthèse prévu le 14 décembre suivant lui est imputable ; que, dans ces conditions, la circonstance qu'elle n'a pas été en mesure de bénéficier de ce troisième entretien ne saurait révéler l'insuffisance des échanges qu'elle a eu avec le service vérificateur au cours de l'examen de sa situation fiscale personnelle ; que le moyen tiré de ce que cet examen se serait déroulé en méconnaissance du principe du contradictoire doit donc être écarté ;
6. Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. L'avis envoyé ou remis au contribuable avant l'engagement d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle peut comporter une demande des relevés de compte... " ;
7. Considérant que l'avis de vérification du 26 septembre 2011, notifié à Mme C...le 27 septembre suivant, indique les années soumises à vérification ainsi que la possibilité pour l'intéressée de se faire assister d'un conseil de son choix ; qu'il comporte également une demande de production des relevés de compte de MmeC... ; qu'ainsi, et en l'absence de toute autre critique suffisamment précise relative aux conditions d'engagement de la procédure de vérification, cet avis satisfait aux conditions prévues par l'article L. 47 du livre des procédures fiscales précité ;
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions litigieuses :
8. Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués (...) 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices " ; que, Mme C...ayant fait connaître son désaccord sur les sommes taxées en application de ces dispositions, il appartient à l'administration fiscale d'apporter la preuve de l'existence de distributions et de leur appréhension ;
9. Considérant que l'administration fiscale a constaté, à l'issue des opérations de contrôle de la comptabilité de la société APS et de la situation fiscale de M. et MmeB..., que cette société n'avait pas comptabilisé, pour une somme d'un montant total de 130 720 euros, diverses factures émises au cours de l'année 2008 et correspondant à des prestations de travaux et d'aménagement d'une cuisine réalisées dans le cadre de la construction d'une maison individuelle pour le compte de M. et Mme B...; qu'il résulte de l'instruction que cette somme a été versée directement par M. et Mme B...sur un compte bancaire personnel que Mme C...détient au Portugal, et dont elle n'avait pas déclaré l'existence à l'administration fiscale ;
10. Considérant que MmeC..., pour justifier ces versements dont elle ne conteste pas la réalité, soutient qu'elle a agi en qualité d'intermédiaire pour le compte de M. et MmeB..., qu'elle présente comme des amis, indépendamment de leur relation commerciale avec la société APS, et que les sommes versées sur son compte ont été, soit, à hauteur de la somme de 101 932,13 euros, utilisées par elle en vue de l'achat, auprès d'entreprises portugaises, de matériaux de construction, d'éléments de cuisine et d'ouvrages de ferronnerie destinés à être utilisés pour l'aménagement de la maison de M. et MmeB..., soit, à hauteur de la somme de 28 817, 87 euros, restituées à la SARL APS en règlement d'une créance détenue par cette société sur M. et MmeB... ; que, dans ces conditions, elle n'aurait pas appréhendé définitivement les sommes en litige, qui n'aurait fait que transiter par son compte ;
11. Considérant cependant, d'une part, que Mme C...à qui il appartient, en dépit de la charge de la preuve pesant en l'espèce sur l'administration fiscale, de justifier, par la production de documents qu'elle est la seule à détenir, la véracité de ses affirmations, n'établit pas qu'elle aurait effectivement utilisé les sommes versées sur son compte par M. et Mme B...pour acquérir les matériaux en cause en se bornant à produire des relevés de compte qui ne permettent pas d'identifier avec une précision suffisante les bénéficiaires des décaissements ou des transferts de fonds qu'elle a opérés, et dont les montants ne correspondent d'ailleurs qu'imparfaitement au montant des factures émises par les entreprises portugaises auxquelles elle prétend avoir fait appel ; qu'une partie de ces règlements, réalisés selon la requérante par chèque ou en espèces, n'est d'ailleurs pas démontrée ; qu'en outre, et alors même que ces fournitures sont réputées avoir été facturées directement au nom de M. et MmeB..., les factures émises par la société APS mettent à la charge de M. et Mme B...le prix de ces fournitures sans y ajouter le prix des prestations de pose qui s'y rapportent, alors même que ces dernières étaient réputées avoir été réalisées par la société APS et que M. et Mme B...sont réputés s'être directement acquittés du prix des matériaux et éléments de construction auprès des fournisseurs par l'intermédiaire de la requérante ; qu'enfin, Mme C...prétend avoir réglé directement à l'aide des fonds versés par M. et Mme B...le coût du transport vers la France des matériaux acquis au Portugal alors même que les factures du transporteur portugais ont été émises au nom de la société APS ; qu'ainsi, en l'absence de correspondance avérée entre les sommes versées sur le compte bancaire portugais de Mme C...et l'achat des matériaux et fournitures en cause, dont d'ailleurs rien se s'opposait d'ailleurs à ce qu'ils soient directement acquis par la société APS et non par les clients de cette dernière, l'administration fiscale doit être regardée comme démontrant, d'une part, que la société APS a renoncé à encaisser des recettes commerciales qui ont été mises à disposition de MmeC..., et d'autre part que celle-ci a effectivement appréhendé ces sommes, constitutives de distributions, à hauteur de la somme de 101 932,13 euros ;
12. Considérant, d'autre part, qu'il résulte de l'instruction que Mme C...s'est vu verser par M. et MmeB..., à hauteur de la somme de 28 817, 87 euros, des fonds qui auraient également dû être comptabilisées par la SARL APS ; qu'en l'absence de tout élément probant d'explication sur le motif du versement de cette somme et sa destination éventuelle, l'administration fiscale doit être regardée comme rapportant également, sur ce point, la preuve de l'existence d'une renonciation à recettes de la part de la SARL APS au profit de Mme C...et de l'appréhension de cette somme par l'intéressée ; que, si Mme C...soutient qu'elle a remboursé l'intégralité de ce montant à la SARL APS par deux virements bancaires intervenus le 5 décembre 2012, cette circonstance est postérieure à l'année d'imposition en cause et, dès lors, sans influence sur le bien-fondé des rehaussements litigieux afférents à l'année 2008 ;
13. Considérant que c'est par suite à bon droit que l'administration fiscale a regardé les sommes mentionnées aux points 11. et 12. comme des revenus distribués à Mme C...et les a imposés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;
En ce qui concerne les intérêts de retard :
14. Considérant qu'aux termes de l'article 1727 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable : " I. Toute somme, dont l'établissement ou le recouvrement incombe à la direction générale des impôts, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard. A cet intérêt s'ajoutent, le cas échéant, les sanctions prévues au présent code (...) III. - Le taux de l'intérêt de retard est de 0,40 % par mois. Il s'applique sur le montant des créances de nature fiscale mises à la charge du contribuable ou dont le versement a été différé (...) " ; que les intérêts de retard réclamés à MmeC..., qui sont dus de plein droit et n'impliquent aucune appréciation du comportement du contribuable, n'ont pas le caractère de sanction et visent uniquement à réparer le préjudice subi par le Trésor du fait du défaut de paiement de l'impôt dans les délais impartis ; que si l'évolution des taux du marché a pu conduire à une hausse relative de l'intérêt en cause depuis son institution, cette circonstance ne lui confère pas davantage la nature d'une sanction, dès lors que son niveau n'est pas devenu manifestement excessif au regard du taux moyen pratiqué par les prêteurs privés pour un découvert non négocié ; que Mme C...n'est donc pas fondée à en demander, la décharge ;
En ce qui concerne la majoration de 80 % pour manoeuvres frauduleuses :
15. Considérant qu'au termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de / (...) c. 80 % en cas de manoeuvres frauduleuses (...) " ; que, dans la mesure où MmeC..., en sa qualité d'associée de la société APS et de compagne du gérant de celle-ci, a encaissé personnellement en lieu et place de cette société des sommes d'un montant significatif, sur un compte bancaire ouvert dans une banque au Portugal dont elle a cherché à dissimuler l'existence à l'administration fiscale, alors qu'elle ne pouvait ignorer que ces sommes auraient nécessairement dû être comptabilisées comme recettes par la société APS qui les a facturées à M. et MmeB..., l'administration fiscale doit être regardée comme rapportant la preuve, qui lui incombe, de l'existence d'agissements de nature à l'égarer dans l'exercice de son pouvoir de contrôle et donc de l'existence de manoeuvres frauduleuses de la part de l'intéressée ; que Mme C...n'est donc pas fondée à soutenir que l'administration a appliqué à tort aux impositions litigieuses la majoration de 80 % prévue par le c) de l'article 1729 du code général des impôts précité ;
16. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme C...n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande s'agissant des impositions restant en litige ; que, par voie de conséquence, ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que celles tendant à la mise à la charge des dépens, sur la recevabilité desquelles il n'est pas besoin de se prononcer, ne peuvent également qu'être rejetées ;
DECIDE :
Article 1er : Il n'y a plus lieu de statuer, à due concurrence de la somme de 7 594 euros, sur les conclusions aux fins de décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire de contributions sociales mise à la charge de Mme C...au titre de l'année 2008.
Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de Mme C...est rejeté.
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à Mme A...C...et au ministre de l'action et des comptes publics.
Délibéré après l'audience du 3 juillet 2018, où siégeaient :
M. Bresse, président ;
M. Livenais, président-assesseur ;
M. Huon, premier conseiller ;
Lu en audience publique, le 24 juillet 2018.
Le rapporteur,
Y. LIVENAISLe président,
P. BRESSELe greffier,
A. FOULON
La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme
Le greffier,
N° 17VE02002 2
