Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. A... B...a demandé au Tribunal administratif de Montreuil la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales d'un montant de 814 203 euros auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2010, et à titre subsidiaire, de lui restituer le trop-perçu de la taxe de publicité foncière d'un montant de 28 468 euros dont il s'est acquitté au cours de l'année 2010.
Par un jugement n° 1507012 du 12 décembre 2016, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande.
Procédure devant la Cour :
Par une requête, enregistrée le 8 février 2017 et régularisée le 9 février suivant, M. B..., représenté par Me Riquelme, avocat, demande à la Cour :
1° d'annuler ce jugement, en ce qu'il a rejeté sa demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à sa charge au titre de l'année 2010 ;
2° de prononcer la décharge de ces impositions ;
3° de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 12 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- l'abattement prévu pour les plus-values à l'article 150 VC du code général des impôts s'applique à hauteur de 100 % puisqu'il détenait, à la date de la cession, le bien immobilier cédé depuis plus de quinze ans par le truchement de la société civile immobilière (SCI) de l'immeuble 14 et 16 rue Vernier à Paris, dont il a hérité de la totalité des parts en 1989 ;
- les dispositions de l'article 44 de la loi n° 2001-420 du 15 mai 2001, si elles ont privé cette SCI de sa personnalité juridique à compter du 1er novembre 2002 du fait de son défaut d'enregistrement au registre du commerce et des sociétés, n'ont pas eu pour conséquence de dissoudre cette société, à laquelle a d'ailleurs pu succéder, en tout état de cause, une société en participation unipersonnelle dont la nullité n'a pas été constatée ; l'administration fiscale a
elle-même estimé que la SCI n'était pas dissoute postérieurement au 1er novembre 2002 puisqu'elle a persisté à l'imposer après cette date ; il n'y a donc eu aucune modification de la propriété de l'immeuble cédé qui aurait interrompu la durée de détention à retenir pour l'application de l'abattement de l'article 150 VC du code général des impôts ;
- l'instruction administrative référencée BOI-IS-CESS-20-20 prévoit que la perte de personnalité juridique d'une SCI est sans incidence fiscale sur le régime des biens transférés, à cette occasion, à une société de fait ;
- la régularisation du caractère unipersonnel de la SCI de l'immeuble 14 et 16 rue Vernier à Paris aurait porté atteinte à son droit de propriété en l'obligeant à s'associer à un tiers ; sa dissolution forcée aurait porté atteinte au principe d'égalité devant l'impôt, en ce qu'elle l'aurait indûment privé du bénéfice des dispositions fiscales relatives aux effets, sur la plus-value de cession, de la durée de détention du bien immobilier cédé ;
- l'administration ne pouvait corriger la valeur d'acquisition du bien immobilier ; cette modification est intervenue en dehors de toute base légale ; elle ne repose que sur une présomption de surélévation du prix d'acquisition inscrit à l'acte notarié ; elle est, enfin, inéquitable ;
- l'administration ne pouvait pas utiliser la méthode de valorisation par comparaison, qui n'est applicable qu'en matière de contentieux des droits d'enregistrement, pour estimer le prix du bien immobilier ;
- les termes de comparaison retenus ne concernent pas des immeubles similaires à celui qu'il a cédé.
..........................................................................................................
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code civil ;
- la loi n° 78-9 du 4 janvier 1978 ;
- la loi n° 2001-420 du 15 mai 2001 ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Livenais,
- les observations de M. Skzryerbak, rapporteur public,
- et les observations de Me Riquelme, avocat de M. B....
1. Considérant que la société civile immobilière (SCI) de l'immeuble 14 et 16 rue Vernier à Paris détenait un ensemble immobilier situé au 14-16 rue Vernier à Paris (75017) depuis le 23 octobre 1959 ; que M. B...est devenu, après le décès de son père survenu en 1989, propriétaire de l'ensemble des parts sociales de cette SCI ; qu'il a cédé l'ensemble immobilier situé rue Vernier le 8 novembre 2010 pour un prix de 7 834 000 euros ; qu'il s'est placé sous le bénéfice d'une exonération totale d'imposition de la plus-value de cession, d'ailleurs fixée à la somme de zéro euro, résultant de cette transaction, en faisant application des dispositions de l'article 150 VC du code général des impôts relatives aux abattements pratiqués sur les plus-values immobilières à raison de la durée de détention du bien cédé ; que l'administration fiscale, par proposition de rectification du 15 septembre 2011, a toutefois remis en cause le bénéfice de l'exonération de cette plus-value de cession au motif que, d'une part, le défaut d'immatriculation de la SCI de l'immeuble 14 et 16 rue Vernier à Paris au 1er novembre 2002 avait conduit, en application des dispositions de l'article 44 de la loi n° 2001-420 du 15 mai 2002, à un transfert de la propriété dans le patrimoine personnel de M. B...à compter de cette date et que, d'autre part, le prix d'acquisition de 7 834 000 euros porté à l'acte notarié de cession étant manifestement majoré par rapport à la valeur vénale réelle de l'immeuble à la date à laquelle M. B...en est devenu propriétaire, il y avait lieu de procéder à l'évaluation de cette valeur vénale par comparaison avec le prix de cession d'immeubles comparables situés dans le 17ème arrondissement de Paris au cours l'année 2002 ; qu'en conséquence, l'administration fiscale a rectifié le montant de la plus-value de cession immobilière à la somme de 2 786 081 euros et, après déduction des abattements applicables sur cette somme à raison d'une durée de détention courant à compter du 1er novembre 2002, a notifié à M. B...les rehaussements correspondants d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l'année 2010 ; que M. B...relève appel du jugement du 12 décembre 2016 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droit et pénalités, des impositions supplémentaires ainsi mises à sa charge ;
Sur le bien fondé de l'imposition :
2. Considérant qu'aux termes de l'article 150 U du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la date de cession du bien d'immobilier en cause : " I.- Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux, les plus-values réalisées par les personnes physiques ou les sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 ter, lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH " ; que l'article 150 V du même code prévoit : " La plus ou moins-value brute réalisée lors de la cession de biens et droits mentionnés aux article 150 U à 150 UB est égale à la différence entre le prix de cession et le prix d'acquisition par le cédant " ; qu'aux termes de l'article 150 VB du même code : " I.- Le prix d'acquisition est le prix effectivement acquitté par le cédant, tel qu'il a été stipulé dans l'acte. Lorsqu'une dissimulation du prix est établie, le prix porté dans l'acte doit être majoré du montant de cette dissimulation. En cas d'acquisition à titre gratuit, le prix d'acquisition s'entend de la valeur retenue pour la détermination des droits de mutation à titre gratuit " ; qu'enfin, l'article 150 VC de ce code dispose : " I. La plus-value brute réalisée sur les biens ou droits mentionnés aux articles 150 U et 150 UB est réduite d'un abattement de 10 % pour chaque année de détention au-delà de la cinquième " ;
En ce qui concerne la durée de détention de l'immeuble à la date de sa cession :
3. Considérant qu'aux termes de l'article 1842 du code civil : " Les sociétés autres que les sociétés en participation visées au chapitre III jouissent de la personnalité morale à compter de leur immatriculation " ; que l'article 44 de la loi du 15 mai 2001 relative aux nouvelles régulations économiques susvisée, qui n'opère aucune distinction selon l'objet et la nature des sociétés civiles immobilières, a prévu que " Le quatrième alinéa de l'article 4 de la loi
n° 78-9 du 4 janvier 1978 modifiant le titre IX du livre III du code civil est abrogé le premier jour du dix-huitième mois suivant la publication de la présente loi. Les sociétés civiles procèdent, avant cette date, à leur immatriculation au registre du commerce et des sociétés " ; que l'article 4 de la loi du 4 janvier 1978 réformant les sociétés civiles susvisée disposait, avant son abrogation par l'article 44 de la loi du 15 mai 2001, que " Par dérogation à l'article 1842 du code civil, les sociétés non immatriculées à la date prévue à l'alinéa précédent conserveront leur personnalité morale " ; que le délai d'inscription au registre du commerce et des sociétés ainsi prévu expirait au 31 octobre 2002 ;
4. Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que la SCI de l'immeuble 14 et 16 rue Vernier à Paris, constituée antérieurement à la date d'entrée en vigueur des dispositions précitées de la loi du 4 janvier 1978, n'a pas fait l'objet d'une immatriculation au registre du commerce et des sociétés avant le 1er novembre 2002 ; qu'elle a ainsi perdu, à compter de cette date, sa personnalité juridique ; que M. B...soutient que cette société a pu toutefois, à compter de cette date, subsister, faute d'avoir été dissoute, sous la forme d'une société en participation régie par les articles 1871 et suivants du code civil dont il aurait été l'associé unique, et ce sans qu'y fasse obstacle, malgré les dispositions de l'article 1832 du code civil, le caractère unipersonnel de cette dernière en l'absence de toute action en nullité entreprise devant le juge judiciaire pour faire constater l'absence de pluralité d'associés ; que, toutefois, dès lors que les sociétés en participation sont dépourvues de personnalité morale et ne peuvent détenir de patrimoine social propre, une telle circonstance est sans incidence sur le transfert de plein droit de l'intégralité du patrimoine social de la SCI, à compter de la perte de sa personnalité juridique, à M.B..., associé unique personne physique de la société en participation qui aurait subsisté après le 1er novembre 2002 ; qu'au demeurant, l'acte de vente signé le 8 novembre 2010 mentionne que le cédant est M.B..., en qualité de personne physique devenue propriétaire du bien immobilier à compter du 1er novembre 2002 ; qu'en raison de ce transfert de propriété vers le patrimoine personnel du requérant, c'est donc à bon droit que l'administration fiscale a pu apprécier, pour l'application de l'article 150 VC du code général des impôts au calcul de la plus-value de cession imposable, la durée de détention du bien immobilier en cause à compter de cette dernière date ;
5. Considérant, en deuxième lieu, que les conséquences de l'application des dispositions de l'article 44 de la loi du 15 mai 2001 sur l'identité du propriétaire de l'ensemble immobilier en cause à compter du 1er novembre 2002 et, par suite, sur le calcul de la durée de détention de ce bien pour l'établissement de l'imposition de la plus-value résultant de sa cession, n'ont pas eu pour effet d'altérer la consistance du bien détenu par M.B..., que ce soit dans le cadre de la SCI dont il détenait l'intégralité des parts, puis en qualité de personne physique ; que le requérant ne peut donc utilement prétendre qu'il aurait été ainsi porté atteinte à son droit de propriété ; que, dans la mesure où les conséquences fiscales d'un défaut d'immatriculation d'une SCI avant le 1er novembre 2002 et du transfert consécutif de son patrimoine social dans les mains de ses associés, personnes physiques, sont identiques pour l'ensemble des membres associés de telles sociétés, M. B...ne peut pas davantage soutenir que la remise en cause, par l'administration fiscale, de l'exonération d'impôt de sa plus value de cession aurait méconnu le principe d'égalité devant l'impôt ;
6. Considérant, en troisième lieu, que, si l'administration fiscale a, comme le soutient M.B..., persisté à imposer la SCI de l'immeuble 14 et 16 rue Vernier à Paris postérieurement à la perte de sa personnalité juridique, cette circonstance est sans incidence sur la transmission effective entre les mains de l'intéressé de la propriété du bien immobilier en cause à compter du 1er novembre 2002 ; qu'elle ne permettrait au requérant, le cas échéant, que de contester, dans la limite des années non prescrites, le bien-fondé des impositions ainsi mises indûment à la charge de la SCI ;
7. Considérant, en quatrième et dernier lieu, que M. B...ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations de l'instruction administrative référencée BOI-IS-CESS-20-20, § 280 dans la mesure où cette dernière, pour ce qui concerne les conséquences fiscales de la perte de personnalité juridique d'une SCI non immatriculée au registre des sociétés et de sa substitution par une société de fait, n'ajoute pas à la loi fiscale, ni ne diffère de celle-ci ;
En ce qui concerne l'évaluation du prix d'acquisition de l'immeuble :
8. Considérant qu'il résulte des dispositions précitées de l'article 150 VB du code général des impôts qu'en cas d'acquisition d'un bien immobilier à titre gratuit, le prix d'acquisition qu'il y a lieu de retenir pour le calcul de la plus-value brute de cession de cet immeuble s'entend de la valeur retenue pour la détermination des droits de mutation à titre gratuit ;
9. Considérant que l'acquisition de l'immeuble en cause par M. B...s'est faite à titre gratuit par transmission au patrimoine privé du requérant du patrimoine social de la SCI de l'immeuble 14 et 16 rue Vernier à Paris ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que cette opération aurait donné lieu à la détermination de droits de mutation à titre gratuit et, de ce fait, à la détermination de la valeur de l'immeuble prévue par l'article 150 VB du code général des impôts ; que le prix d'acquisition de l'immeuble vendu par M. B...n'a donc pu, en l'espèce, être évalué conformément à ces dispositions ; qu'en outre, en l'absence de prix versé par M. B...lors de l'acquisition de l'immeuble en cause, ce dernier n'a fait l'objet d'aucune dissimulation qui aurait pu permettre à l'administration, sur le fondement du deuxième alinéa de l'article 150 VB du code général des impôts, d'en modifier le montant contrairement à ce qu'ont estimé les premiers juges ;
10. Considérant toutefois que, dans le cas d'une telle acquisition d'un bien immobilier à titre gratuit et pour lequel aucune valeur n'a été retenue pour la détermination des droits de mutation et aucun prix versé, il y a lieu pour le vendeur, en vue de déterminer le montant de la plus-value brute de cession, d'évaluer le prix d'acquisition, tel que visé par l'article 150 V du code général des impôts, de l'immeuble en référence à la valeur vénale de ce dernier à la date à laquelle il est entré dans son patrimoine ; que, dans le cas où l'administration fiscale établit que le contribuable intéressé retient, à cette occasion, une valeur vénale d'acquisition dont l'évaluation serait dépourvue de toute signification compte tenu des caractéristiques de l'immeuble et de l'état du marché à la date de son acquisition, elle peut procéder elle-même à une évaluation de cette valeur vénale réelle à la date d'acquisition ; qu'elle peut notamment, à cette occasion, apprécier cette valeur par référence à la valeur vénale moyenne au mètre carré d'immeubles présentant des caractéristiques semblables et acquis au cours que la même période que le bien immobilier considéré ; qu'ainsi, contrairement à ce que soutient M.B..., la correction du prix d'acquisition opérée par le service n'est pas dépourvue de base légale ;
11. Considérant, par ailleurs, qu'il résulte de l'instruction, et notamment des termes de l'acte de vente conclu le 8 novembre 2010, que le prix d'acquisition par M. B...de l'immeuble en cause a été évalué par celui-ci à la somme de 7 834 000 euros, soit le même montant que le prix de cession de ce bien réalisée huit années plus tard ; qu'aucune circonstance n'est de nature à justifier cette équivalence parfaite des prix d'acquisition et de cession, en l'absence de tout élément intrinsèque au bien immobilier cédé ou qui aurait pu conduire à une majoration du prix d'acquisition en application du II de l'article 150 VB du code général des impôts, et compte tenu de la hausse notoire des prix du marché immobilier à Paris entre le mois de novembre 2002 et le mois de novembre 2010 ; que, dans ces conditions, l'administration fiscale a pu légalement regarder ce prix d'acquisition comme manifestement majoré et donc dépourvu de toute signification et, pour réparer cette insuffisance d'évaluation, procéder elle-même, pour le calcul de la plus-value de cession imposable, à l'évaluation de la valeur vénale de ce dernier au 1er novembre 2002 ; que, dès lors qu'une telle évaluation vise à établir le montant des impositions dues par M. B...au titre de l'année 2010, ce dernier ne peut utilement soutenir, pour contester le principe d'une telle évaluation, que l'administration fiscale ne pourrait y procéder en ce qu'elle porterait sur des faits intervenus au cours d'une année prescrite ;
12. Considérant que pour évaluer l'immeuble, l'administration fiscale s'est fondée sur la comparaison avec cinq immeubles de rapport situés dans le 17ème arrondissement de Paris au sein d'un périmètre n'excédant pas 500 mètres de rayon et cédés au cours des mois de mai et juin 2012, dont elle a retenu la médiane du prix au mètre carré, s'élevant en l'espèce à 3 715 euros, pour l'appliquer à la surface de l'immeuble vendu par M.B... ; que, d'une part, et contrairement à ce que soutient M.B..., aucune disposition législative ou réglementaire ne limite l'application par l'administration fiscale de cette méthode de valorisation par comparaison aux seuls contentieux relatifs aux droits d'enregistrement ; que, d'autre part, si le requérant, qui ne propose d'ailleurs aucun terme alternatif d'évaluation, conteste les termes de la comparaison au regard notamment de leur situation, de leur occupation et de leur proximité avec celui cédé par lui, il résulte de l'instruction que les biens immobiliers de référence retenus par l'administration présentent des caractéristiques similaires en termes de construction, de surface utile et d'occupation et de localisation de nature à constituer un ensemble suffisamment pertinent et fiable pour procéder, par voie de comparaison, à l'évaluation de l'immeuble en cause ;
13. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté les conclusions de sa demande relatives aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales d'un montant de 814 203 euros auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2010 ; que, par voie de conséquence, il y a lieu également de rejeter ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. B... est rejetée.
6
N° 17VE00397
