France, Cour administrative d'appel de Versailles, 7ème chambre, 21 décembre 2017, 16VE03425

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

Par deux demandes présentées au Tribunal administratif de Cergy puis transmises au Tribunal administratif de Versailles, la société à responsabilitée limitée (SARL) INTUIGO a demandé au tribunal de renvoyer à la juridiction pénale le soin d'apprécier l'inscription de faux à l'encontre de certain documents établis ou utilisés par l'administration fiscale, de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2009 ainsi que des majorations et intérêts correspondants résultant de la remise en cause d'une partie du crédit d'impôt recherche dont elle disposait au titre de l'année 2009, et de prononcer le remboursement du crédit d'impôt recherche dont elle disposait au titre de l'année 2010.

Par une ordonnance du 18 mars 2016, le président de la section du contentieux du Conseil d'Etat, sur le fondement de l'article R. 351-8 du code de justice administrative, a transmis au Tribunal administratif de Montreuil les demandes présentées par la SARL INTUIGO.

Par deux ordonnances n°1422770 du 12 mai 2016 et n°1422770 - 1422771 du 8 juin 2016, le président de la 9ème chambre du Tribunal administratif de Montreuil a refusé de transmettre la question de la constitutionnalité de l'article L. 45 B du livre des procédures fiscales.

Par un jugement n° 1422770 et 1422771 du 29 septembre 2016, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté les demandes de la SARL INTUIGO.

Procédure devant la Cour :

Par une requête enregistrée le 28 novembre 2016, un mémoire d'inscription de faux enregistré le 8 décembre 2016, trois mémoires enregistrés le 14 décembre 2016 et le 2 mars 2017 ainsi qu'un mémoire récapitulatif enregistré le 3 août 2017 présenté en application du deuxième alinéa de l'article R. 611-8-1 du code de justice administrative, la SARL INTUIGO, représentée par Me Lallement, avocat, demande à la Cour :

1° d'annuler ce jugement ;

2° de surseoir a statuer et de renvoyer l'affaire devant la juridiction pénale pour apprécier l'inscription de faux concernant certains documents établis ou utilisés par l'administration ou, à titre subsidiaire, de renvoyer au Tribunal des Conflits la question de la compétence de la juridiction devant accueillir cette demande d'inscription de faux ;

3° de la décharger de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés ainsi que des majorations et intérêts correspondants auxquels elle a été assujettie au titre de son exercice clos en 2009 du fait de la remise en cause de son crédit d'impôt et de lui accorder le remboursement du crédit d'impôt dont elle disposait au titre de l'année 2010 ;

4° de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 11 550 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

La SARL INTUIGO soutient que :

- le jugement est irrégulier dès lors qu'en méconnaissance des dispositions de l'article R. 741-2 du code de justice administrative, il ne comprend pas l'analyse des conclusions et des mémoires soulevés ;

- le tribunal n'a pas répondu aux moyens tirés de l'invocation de la doctrine administrative et de la prise de position formelle de l'administration sur sa situation de fait au regard de la loi fiscale sur le fondement des dispositions des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales ;

- en " laissant implicitement prospérer la définition du principe du contradictoire du directeur départemental " selon laquelle " doivent être contradictoirement débattues les observations suscitées par les documents qui font l'objet de la vérification et qui sont de nature à éclairer le vérificateur sur les modalités de l'activité professionnelle du contribuable " les premiers juges ont insuffisamment motivé leur jugement ;

- en se déclarant incompétent pour connaître de ses conclusions en inscription de faux, sans exercer son plein contrôle, le tribunal a méconnu les stipulations de l'article 6 § 1 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;

- le jugement relève d'une procédure de " faux incident " ;

- sa demande d'inscription de faux porte, d'une part, sur une note interne invitant le service à établir une expertise justifiant le rejet de son crédit d'impôt, d'autre part, sur les déclarations de l'agent vérificateur ayant d'abord nié la production de certaines pièces puis ayant admis que ces pièces avaient été mises à sa disposition ainsi que sur les reproductions de factures établies par l'administration ; l'utilisation des documents argués de faux dans le cadre de la procédure dont elle a fait l'objet porte atteinte au principe de l'égalité des armes, aux droits de la défense, au principe d'impartialité et a méconnu le droit à un procès équitable reconnu par les stipulations du paragraphe 1 de l'article 6 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et par la jurisprudence constitutionnelle ;

- la note interne concernant la SARL INTUIGO, circulant entre les services centraux de la DGFIP agissant au nom et sur entête du ministère de la recherche et les services vérificateur, datée du 3 octobre 2011, et dont l'auteur serait le chef de service en charge du dossier au ministère de la recherche, qui lui est parvenue dans des circonstances fortuites, fait état de ce que " Son dossier pourrait revu par un expert (Marc Daumas) pour établir un rejet " ; ce document n'a jamais été transmis à l'entreprise ;

- le rapport établi par M. C...pour le compte du ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche est partial ; les conclusions de ce rapport sont contredites par l'avis d'expertise du ministère de la recherche établi par M. B...le 11 juin 2010 ;

- dans sa proposition de rectification, le service vérificateur fonde un rehaussement de 777 400 euros sur la circonstance qu'elle n'a pu fournir aucun justificatif permettant de justifier l'inscription à son passif d'un titre exécutoire du Conservatoire national des arts et métiers (CNAM) alors que l'entreprise avait fourni toutes ces pièces (contrat, lettres de relance, titre exécutoire) et que le CNAM a lui-même confirmé au service l'existence du titre exécutoire concerné, en réponse à l'exercice par l'administration de son droit de communication ;

- la proposition de rectification fait état du défaut de présentation de justificatifs des travaux de M. D...A...alors que, s'agissant des travaux de ce dernier, la SARL INTUIGO a présenté à la vérificatrice une note synthétique sur les travaux de recherche, les comptes-rendus hebdomadaires de synthèse, les comptes-rendus individuels mensuels des temps passés et les rapports détaillés, à savoir, en ce qui concerne M. D...A..., le rapport d'étude sur le raisonnement par arbres de décision multi-arbres et la mise à disposition des comptes rendus hebdomadaire d'avancement ;

- dans la proposition de rectification du 22 octobre 2012, la vérificatrice applique un rehaussement du passif de la société de 508 110 euros au titre de 2009 et de 211 000 euros au titre de 2010 au motif qu'aucun justificatif n'aurait été présenté au service concernant les différentes sommes concernées alors que cette même vérificatrice a admis oralement avoir eu les comptes courants en question et que M. A...a adressé à l'administration des extraits de ses propres comptes bancaires ;

- le service vérificateur a lui-même fabriqué une pièce qu'il a jointe à sa proposition de rectification du 26 juillet 2011 en la présentant comme un " exemple de facture de M. D...A... " et dans laquelle il a inséré la mention " Cotisation Agessa à la Charge de WilliamA... : 251,00 euros " ;

- en dépit de ses demandes du 29 juillet 2011 et du 25 octobre 2012, l'administration fiscale ne lui a jamais communiqué l'avis formulé au nom du ministère de la recherche qui s'avère être distinct de celui qui lui a été fourni, et lui a dissimulé la note invitant le service à établir une expertise justifiant un rejet de sa demande, en méconnaissance du principe des droits de la défense prévu par l'article 6-3 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ; l'administration a, en outre, et pour les mêmes motifs, méconnu les dispositions de l'article R. 45 B-1 du livre des procédures fiscales qui prévoient que les résultats du contrôle mené par les agents du ministère de la recherche sont notifiés à l'entreprise ;

- l'administration a méconnu l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ainsi que les articles L. 60 et R. 60-1 du livre des procédures fiscales en ne lui communiquant pas la teneur de la partie de l'avis établi en application de l'application de l'article L. 45 B du livre des procédures fiscales dont elle a repris les arguments dans sa proposition de rectification ; ce n'est que plus de 2 ans après la mise en recouvrement intervenue le 31 juillet 2013, à la suite d'un exercice du droit d'accès aux documents administratifs auprès du ministère de la recherche et d'un recours auprès de la Commission d'accès aux documents administratifs qu'elle a pu obtenir ledit avis ;

- l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales et de l'article L. 169 du même livre en exigeant la présentation de justificatifs des écritures comptables relatifs au remboursement de " frais par disposition sur comptes courants associés " lors des exercices fiscaux 2004 à 2007, alors que ces exercices avaient déjà fait l'objet d'une vérification de comptabilité et que le délai de reprise relatif à ces exercices était expiré ; la rectification du compte courant associé ouvert au nom de M. D...A...dans ses écritures, remet en cause une dette inscrite au passif de l'exercice 2005 ce qui constitue un acte de vérification dudit exercice alors que celui-ci avait déjà fait l'objet d'une vérification générale qui s'est déroulée sur place du 1er avril 2006 au 31 décembre 2006 ;

- elle n'a pas bénéficié d'un débat oral et contradictoire au cours des opérations de vérification dont elle a fait l'objet ;

- l'administration a porté atteinte aux principes d'équité, de déontologie et d'obligation de loyauté des preuves ; au cours de l'entretien hiérarchique, en présence de sa supérieure, la vérificatrice a reconnu oralement que les justificatifs dont elle déniait la production dans sa proposition de rectification lui avaient bien été présentés ;

- l'avis du ministère de la recherche excède le champ des dispositions de l'article L. 45 B du livre des procédures fiscales en ce qu'il interprète les clauses du contrat de M. A...en méconnaissance de la décision du Conseil d'Etat n°390652 du 25 janvier 2017 ;

- l'administration a méconnu la portée du rescrit fiscal accordé au titre du 3° de l'article 44 sexies-0 A du code général des impôts en exigeant qu'elle établisse l'éligibilité de son projet au crédit impôt recherche ;

- la proposition de rectification n'est pas suffisamment motivée dès lors qu'en méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, elle se borne à faire état de l'absence de présentation de documents alors que la production des justificatifs concernés est attestée par un témoignage et démontrée par un bordereau des pièces établi par le ministère de la recherche ainsi que par des correspondances et des enregistrements ;

- l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales en procédant à des demandes de pièces par des inspecteurs des impôts se faisant passer pour des agents du ministère de la recherche et utilisant le papier à entête de ce ministère au-delà du délai de vérification de trois mois prévu par ce texte ; il ressort du mémoire QPC de l'administration du 15 avril 2016 que ce sont des agents de l'administration fiscale qui rendent les avis prévus par l'article L. 45 B du livre des procédures fiscales ; les deux procédures se sont chevauchées aboutissant à une vérification de comptabilité qui s'est poursuivie du 1er mars 2011 au 21 mars 2012, soit sur une durée de 12 mois et 20 jours ;

- " les écrits comptables relatifs au crédit du compte courant d'associé demeurant... " ;

- l'avis de mise en recouvrement n'est pas suffisamment motivé en ce qu'il n'informe pas le contribuable du caractère de " sanctions répressives à caractère pénal " des majorations réclamées d'un montant de 127 602 euros ;

- elle entend se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 18 de la documentation de base 4 A-3-12 à jour au 21 février 2012, repris au paragraphe 170 du BOI-BIC-RICI-10-10-10-20 du 12 septembre 2012 ainsi que, sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales des diverses prises de position formelle de l'administration fiscale sur sa situation de fait au regard de la loi fiscale (décision en date du 24 mai 2005 lui accordant le statut de " jeune entreprise innovante " au sens de l'article 44 sexies-0 A du code général des impôts, décision du ministre de l'enseignement supérieur et de la recherche en date du 2 février 2012, proposition de rectification en date du 21 décembre 2006 relative à la période du 1er avril 2004 au 31 décembre 2005).

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Vu les autres pièces du dossier

Vu :

- la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;

- la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales,

- la loi du 29 juillet 1881 ;

- la loi n° 2000-321 du 12 avril 2000 relative aux droits des citoyens dans leurs relations avec les administrations ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Campoy,

- les conclusions de Mme Belle, rapporteur public,

- et les observations de M.A..., gérant de la SARL INTUIGO.

1. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société à responsabilité limitée (SARL) INTUIGO qui exerce l'activité d'éditeur de logiciels, a bénéficié le 30 juillet 2010 du remboursement d'un crédit d'impôt d'un montant de 224 747 euros au titre de son exercice clos en 2009 ; qu'elle a sollicité le 3 mai 2011 la restitution d'un nouveau crédit d'impôt de

196 747 euros au titre de son exercice 2010 ; qu'elle a fait l'objet de deux vérifications de comptabilité portant, pour l'une, sur le crédit d'impôt en faveur de la recherche au titre de l'année 2009 et, pour l'autre, sur la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2010 à l'exception des opérations concernant le crédit d'impôt recherche pour l'année 2009 ; qu'à l'issue de ces contrôles, l'administration a, par une première proposition de rectification du 26 juillet 2011 remis en cause une partie du crédit d'impôt recherche dont l'intéressée avait bénéficié en 2009 et a assorti la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés de 159 502 euros en résultant de majorations et de pénalités à hauteur de 135 258 euros ; que, par une seconde proposition de rectification du 22 octobre 2012, l'administration a rejeté la demande de crédit d'impôt de la SARL INTUIGO et réintégré dans son résultat imposable à l'impôt sur les sociétés au titre de ses exercices clos en 2009 et 2010, d'une part, des charges à concurrence de 303 814 euros et une dette fournisseur de 777 400 euros et, d'autre part, des sommes d'un montant total de 508 110,07 euros et de 21 100 euros inscrites au crédit d'un compte courant d'associé au titre respectivement des années 2009 et 2010 ; qu'à l'issue des deux séances de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires des 22 avril et 28 juin 2013, l'administration a abandonné le rehaussement susmentionné de 777 400 euros pour 2009 et n'a maintenu le rehaussement concernant le compte courant d'associé que pour l'année 2009 et à hauteur de 48 584 euros seulement ; que ce dernier chef de rectification qui a seulement contribué à diminuer le déficit constaté par la société au titre de son exercice clos en 2009, n'a entraîné aucune imposition supplémentaire ;

2. Considérant que la SARL INTUIGO a demandé au Tribunal administratif de Montreuil de la décharger de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés d'un montant de 159 502 euros à laquelle elle avait été assujettie au titre de l'année 2009 ainsi que des majorations et intérêts correspondants d'un montant de 135 258 euros, et de lui rembourser le crédit d'impôt recherche d'un montant de 196 227 euros dont elle estimait disposer au titre de l'année 2010 ; que, par la même demande, elle a demandé à cette juridiction de renvoyer à la juridiction pénale le soin d'apprécier l'inscription de faux à l'encontre de divers documents utilisés par l'administration fiscale ; que, par mémoires distincts déposés devant le tribunal, elle a également sollicité la transmission au Conseil d'Etat d'une question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution de l'article L. 45 B du livre des procédures fiscales ; qu'elle relève appel du jugement n° 1422770 et 1422771 du 29 septembre 2016 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la restitution de son crédit d'impôt recherche pour 2009 et au remboursement de son crédit d'impôt recherche pour 2010 après que, par deux ordonnances n°1422770 du

12 mai 2016 et n°1422770 - 1422771 du 8 juin 2016 , le président de la 9ème chambre du Tribunal administratif de Montreuil ait estimé qu'il n'y avait pas lieu de procéder à la transmission de ses questions prioritaires de constitutionnalité ;

Sur la recevabilité de l'appel du refus de transmission de la question prioritaire de constitutionnalité :

3. Considérant qu'aux termes de l'article R. 771-12 du code de justice administrative : " Lorsque, en application du dernier alinéa de l'article 23-2 de l'ordonnance n° 58-1067 du

7 novembre 1958 l'une des parties entend contester, à l'appui d'un appel formé contre la décision qui règle tout ou partie du litige, le refus de transmission d'une question prioritaire de constitutionnalité opposé par le premier juge, il lui appartient, à peine d'irrecevabilité, de présenter cette contestation avant l'expiration du délai d'appel dans un mémoire distinct et motivé accompagné d'une copie de la décision portant refus de transmission (en litige sont des dispositions comptables (Opérations Diverses) dont l'origine est, de par son caractère strictement interne à l'entreprise, justifiée) " et qu'aux termes de l'article R. 811-2 du même code : " Sauf disposition contraire, le délai d'appel est de deux mois. Il court contre toute partie à l'instance à compter du jour où la notification a été faite à cette partie (...) " ;

4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, par deux ordonnances n°1422770 du

12 mai 2016 et n°1422770 - 1422771 du 8 juin 2016, le président de la 9ème chambre du Tribunal administratif de Montreuil a refusé de transmettre la question de la constitutionnalité de l'article L. 45 B du livre des procédures fiscales ; que la société requérante a contesté ce refus de transmission dans un mémoire distinct enregistré au greffe de la Cour le 5 décembre 2016, soit après l'expiration du délai d'appel de deux mois qui a commencé à courir le 30 septembre 2016, date de la notification à la SARL INTUIGO du jugement attaqué du Tribunal administratif de Montreuil du 29 septembre 2016 ; que si cette société soutient avoir transmis à la Cour son appel des deux ordonnances susmentionnées par un courrier en date du 28 novembre 2016, elle se borne à fournir à l'appui de ses allégations une copie de ce courrier sans produire de justificatif de réception par la Cour ; que ce document n'est pas enregistré dans l'application Télérecours que la requérante a pourtant utilisée pour transmettre son mémoire introductif d'instance enregistré le même jour ainsi son mémoire distinct du 5 décembre 2016 ; que, faute d'établir l'envoi du courrier susmentionné en date du 28 novembre 2016 ainsi qu'en tout état de cause, sa date de réception, la contestation du refus de transmission de la question prioritaire de constitutionnalité par les deux ordonnances des 12 mai et 8 juin 2016 est tardive et, par suite, irrecevable ;

Sur la régularité du jugement attaqué :

5. Considérant qu'à l'appui de sa demande, la SARL INTUIGO invoquait notamment, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, la prise de position formelle sur sa situation de fait au regard de la loi fiscale qu'aurait adoptée l'administration lors d'une précédente vérification de comptabilité ; que le tribunal ne s'est pas prononcé sur ce moyen, qui n'était pas inopérant ; que, par suite, son jugement doit être annulé ;

6. Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur les demandes présentées par la SARL INTUIGO ;

Sur le rejet de la réclamation préalable :

7. Considérant que le défaut de motivation de la décision rejetant la réclamation d'un contribuable est sans influence tant sur la régularité de la procédure que sur le bien-fondé des impositions ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

En ce qui concerne le moyen tiré de la violation de l'article 41 de la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne :

8. Considérant qu'aux termes du paragraphe 1 de l'article 41 de la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne : " Toute personne a le droit de voir ses affaires traitées impartialement, équitablement et dans un délai raisonnable par les institutions et organes de l'Union " ; qu'aux termes du paragraphe 1 de l'article 51 de la charte : " Les dispositions de la présente Charte s'adressent aux institutions, organes et organismes de l'Union dans le respect du principe de subsidiarité, ainsi qu'aux Etats membres uniquement lorsqu'ils mettent en oeuvre le droit de l'Union. (en litige sont des dispositions comptables (Opérations Diverses) dont l'origine est, de par son caractère strictement interne à l'entreprise, justifiée) " ;

9. Considérant qu'il résulte de la jurisprudence de la Cour de Justice de l'Union européenne que l'article 41 de la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne s'adresse non pas aux Etats membres mais uniquement aux institutions, organes et organismes de l'Union ; qu'ainsi, le moyen tiré de sa violation par une autorité d'un Etat membre est inopérant ;

En ce qui concerne la méconnaissance des dispositions des articles L. 51 et L. 169 du livre des procédures fiscales :

10. Considérant qu'aux termes de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales : " Lorsque la vérification de la comptabilité, pour une période déterminée, au regard d'un impôt ou taxe ou d'un groupe d'impôts ou de taxes est achevée, l'administration ne peut procéder à une nouvelle vérification de ces écritures au regard des mêmes impôts ou taxes et pour la même période. Toutefois, il est fait exception à cette règle : 1° Lorsque la vérification a été limitée à des opérations déterminées (...) " ; qu'aux termes de l'article 169 du même livre : " Pour l'impôt (...) sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. (...) " ;

11. Considérant, d'une part, que la société requérante qui ne conteste que la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2009 et les majorations et intérêts correspondants résultant de la remise en cause d'une partie de son crédit d'impôt recherche pour l'année 2009 ainsi que le refus de l'administration de lui accorder le même crédit d'impôt au titre de l'année 2010, ne peut utilement se prévaloir de l'irrégularité de la procédure de rectification concernant les inscriptions en compte courant de M. D...A...qui est, en tout état de cause, sans incidence sur les rectifications contestées ;

12. Considérant, d'autre part, qu'ainsi qu'il a été dit plus haut, l'administration a abandonné, avant même la réclamation de la requérante, le chef de rectification résultant de la remise en cause d'une dette fournisseur de 777 400 euros inscrite au crédit du compte " 401-CNAM " ; que, par suite, la société requérante n'est pas fondée à invoquer à l'appui de sa demande la méconnaissance sur ce point par l'administration des dispositions des articles L. 51 et L. 169 du livre des procédures fiscales, laquelle serait, en toute hypothèse, là encore, sans influence sur la remise en cause des crédits d'impôt litigieux ;

13. Considérant que les moyens tirés de la méconnaissance des dispositions précitées de l'article L. 51 et de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales doivent ainsi être écartés ;

En ce qui concerne la méconnaissance des dispositions de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales :

14. Considérant qu'aux termes de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales : " I.-Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts ; (...) Les dispositions des trois premiers alinéas sont valables dans les cas où un même vérificateur contrôle à la fois l'assiette de plusieurs catégories différentes d'impôts ou de taxes. (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions qu'un vérificateur habilité à contrôler l'assiette de plusieurs impôts ou taxes, et qui peut effectuer ces contrôles simultanément ou successivement, ne peut, en tout cas, lorsque le redevable est de ceux que visent lesdites dispositions, poursuivre l'examen sur place de ses livres et documents comptables relatifs aux mêmes années ou périodes d'imposition après l'expiration de la durée de trois mois courant de la date à laquelle il entreprend ses opérations ;

15. Considérant, d'une part, que la SARL INTUIGO soutient que, dès lors que les agents du ministère de la recherche ayant procédé au contrôle de son crédit d'impôt sur le fondement de l'article L. 45 B du livre des procédures fiscales, étaient en réalité des agents de l'administration fiscale ayant dissimulé leur véritable qualité, les opérations accomplies à l'occasion de cette procédure et, notamment, les demandes de documents du 31 janvier 2012 et du 21 mars 2012 doivent être regardées comme caractérisant la poursuite, au-delà du délai de trois mois prévu par les dispositions précitées de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, des vérifications de comptabilité engagées le 28 mars 2011 pour les opérations ayant fait l'objet de la proposition de rectification du 26 juillet 2011, et le 20 octobre 2011 pour les opérations ayant fait l'objet de la proposition de rectification du 22 octobre 2012 ;

16. Considérant, toutefois que l'administration qui s'est bornée, en première instance, à évoquer la possibilité de détachements d'agent de l'administration fiscale auprès du ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche, n'a jamais indiqué que le signataire des documents précités était l'un de ses agents ; qu'une telle circonstance serait d'ailleurs sans incidence sur la régularité de la procédure dès lors qu'il ne résulte d'aucune des pièces versées au dossier que les opérations de contrôle de crédit d'impôt recherche dont la SARL INTUIGO a fait l'objet en 2012 de la part des agents du ministère de la recherche auraient le caractère d'une vérification de comptabilité et qu'en particulier, il aurait eu lieu sur place, qu'il aurait donné lieu un examen critique de sa comptabilité au regard des déclarations d'impôt sur les sociétés qu'elle avait souscrites, et enfin, que l'exploitation de ses données comptables aurait revêtu un caractère systématique ;

17. Considérant, d'autre part, que, comme il a été dit au point 1, la SARL INTUIGO a fait l'objet de deux vérifications de comptabilité successives portant, pour la première qui a duré du 28 mars 2011 au 27 juin 2011, sur l'examen du crédit d'impôt en faveur de la recherche au titre de l'année 2009 et, pour l'autre qui a été engagée par l'envoi d'un avis de vérification du

28 septembre 2011 et qui a duré du 20 octobre 2011 au 17 janvier 2012, sur ses opérations concernant le crédit d'impôt recherche pour l'année 2010 ; que si la vérificatrice chargée du premier contrôle a annoncé au cours de la première procédure de vérification qu'elle allait procéder à une seconde vérification de l'ensemble des écritures comptables de 2009 et 2010, ces deux procédures qui ont été précédées de l'envoi de deux avis de vérification de comptabilité matérialisant clairement l'engagement de chacune d'entre elles, se sont interrompues entre le

27 juin 2011 et le 20 octobre 2011 ; que la circonstance que, dans le cadre de la seconde vérification de comptabilité dont a fait l'objet la SARL INTUIGO, l'administration aurait été amenée à contrôler des opérations réalisées par cette dernière en 2009 est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ayant conduit l'administration a rappeler le crédit d'impôt correspondant dès lors qu'il est constant que les opérations ayant, de la sorte, fait l'objet d'une double vérification et qui portaient notamment sur la remise en cause d'une créance du CNAM et de différentes sommes inscrites à un compte courant d'associé, ne concernaient pas les opérations de contrôle du crédit d'impôt recherche qui, ainsi qu'il a été dit plus haut, ont exclusivement été examinées à l'occasion de la première vérification pour ce qui concerne l'année 2009 et dans le cadre de la seconde vérification en ce qui concerne l'année 2010 ;

18. Considérant, par suite, que la société requérante n'est pas fondée à soutenir que les deux procédures de vérifications dont ont fait l'objet ses crédits d'impôts recherche 2009 et 2010 seraient irrégulières pour s'être poursuivies du 1er mars 2011 au 21 mars 2012 sur une durée de plus de douze mois ;

En ce qui concerne la méconnaissance des droits de la défense et des dispositions de l'article L. 76 B et des articles L. 60 et R. 60-1 du livre des procédures fiscales :

19. Considérant qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. " ; qu'aux termes de l'article L. 60 de ce livre : " Le rapport par lequel l'administration des impôts soumet le différend qui l'oppose au contribuable à la commission départementale ou nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, ainsi que tous les autres documents dont l'administration fait état pour appuyer sa thèse, doivent être tenus à la disposition du contribuable intéressé (...) " ; qu'aux termes de l'article R. 60-1 du même livre : " Lorsque le litige est soumis à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, en application de l'article L. 59 A, le contribuable est convoqué trente jours au moins avant la date de la réunion. Le rapport et les documents mentionnés à l'article L. 60 doivent être tenus à sa disposition, au secrétariat de la commission, pendant le délai de trente jours qui précède la réunion de cette commission " ;

20. Considérant que la SARL INTUIGO soutient que l'administration fiscale aurait méconnu les dispositions précitées de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales et de l'article R. 60-1 du même livre en lui dissimulant, en dépit de ses demandes du 29 juillet 2011 et du 25 octobre 2012, l'existence de l'avis en date du 18 juin 2012 formulé au nom du ministère de la recherche qui est, selon elle, distinct de l'avis du ministère de la recherche émis le 4 juin 2012 qui lui a été communiqué, ainsi que le document intitulé " Note sur la situation de M. D...A... " daté du 3 octobre 2011 qui figurait dans le dossier de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du 18 juin 2013 ;

22. Considérant, toutefois, qu'il résulte de l'instruction que la lettre du ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche datée du 18 juin 2012 qui se borne à rappeler la doctrine administrative et quelques éléments de droit du travail, constitue un simple courrier d'accompagnement de l'avis du 4 juin 2012 joint à la proposition de rectification du 22 octobre 2012 dont il ne résulte pas de l'instruction qu'il aurait été utilisé pour asseoir les rectifications litigieuses ; que la note du 3 octobre 2011 qui se borne à indiquer l'intention du ministère de ne pas renouveler l'agrément dont disposait M. A...en tant qu'expert scientifique, n'a aucun rapport avec la procédure de reprise de crédit d'impôt, ni avec la vérification de comptabilité de la SARL INTUIGO même si elle mentionne cette dernière ; qu'en ne communiquant pas ces différents documents à la requérante au cours de la procédure contradictoire, ni avant la séance de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du

18 juin 2013, l'administration n'a donc pas porté atteinte au caractère contradictoire de la procédure, ni au droits de la défense et n'a pas méconnu les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, ni celles des articles L. 60 et R. 60-1 du livre des procédures fiscales ;

En ce qui concerne la motivation des propositions de rectification :

23. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. " ; qu'aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter, outre la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base des redressements, ceux des motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés qui sont nécessaires pour permettre au contribuable de formuler utilement ses observations ;

24. Considérant que si l'administration s'est fondée, dans les propositions de rectification du 26 juillet 2011 et du 22 octobre 2012, sur l'inexistence d'un certain nombre de justificatifs dont la société requérante soutient, au contraire, qu'ils avaient été remis à la vérificatrice, cette circonstance est sans influence sur la régularité de la motivation de ces deux documents dont il résulte des pièces versées au dossier qu'ils comportent tous les éléments exigés par les dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales et qu'ils ont permis à la SARL INTUIGO de présenter utilement ses observations ; que, par suite, le moyen tiré de l'insuffisante motivation de ces propositions de rectification doit être écarté ;

En ce qui concerne la méconnaissance des dispositions des articles L. 45 B et R. 45 B-1 du livre des procédures fiscales :

25. Considérant qu'aux termes de l'article L. 45 B du livre des procédures fiscales : " La réalité de l'affectation à la recherche des dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d'impôt défini à l'article 244 quater B du code général des impôts peut, sans préjudice des pouvoirs de contrôle de l'administration des impôts qui demeure seule compétente pour l'application des procédures de rectification, être vérifiée par les agents du ministère chargé de la recherche et de la technologie. Un décret fixe les conditions d'application du présent article. " ; qu'aux termes de l'article R. 45 B-1 du même livre dans sa rédaction alors en vigueur : " La réalité de l'affectation à la recherche des dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d'impôt mentionné à l'article L. 45 B peut être vérifiée soit par des agents dûment mandatés par le directeur de la technologie, soit par les délégués régionaux à la recherche et à la technologie ou par des agents dûment mandatés par ces derniers. A cet effet, ils peuvent se rendre dans les entreprises après envoi d'un avis de visite pour, notamment : a. Prendre connaissance de la déclaration spéciale si elle ne leur a pas été communiquée précédemment ; b. Consulter les documents comptables prévus par les articles L123-12 à L123-28 du code du commerce, ainsi que tous les documents annexes ou justificatifs, en vue de s'assurer de la réalité des dépenses affectées à la recherche ; c. Consulter tous les documents techniques, effectuer toutes constatations matérielles, procéder à des vérifications techniques, en vue de s'assurer de la réalité de l'activité de recherche à laquelle les dépenses ont été affectées. Les résultats de ce contrôle sont notifiés à l'entreprise et sont communiqués à l'administration des impôts. " ;

26. Considérant, en premier lieu, qu'à la supposer établie, la circonstance que la SARL INTUIGO n'aurait pu obtenir certains éléments de son dossier fiscal et, en particulier, la lettre émanant du ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche datée du 18 juin 2012 ainsi que le document intitulé " Note sur la situation de M. D...A... " daté du 3 octobre 2011, est, en tout état de cause, sans influence sur le respect par l'administration fiscale des dispositions précitées de l'article R. 45 B-1 du livre des procédures fiscales dès lors que les deux documents susmentionnés sont distincts de l'avis rendu le 4 juin 2012 par l'expert désigné par le ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche qui est le seul document dont ces dispositions prévoient la notification au contribuable concerné et dont il n'est pas contesté qu'il était bien joint à la proposition de rectification du 22 octobre 2012 ;

27. Considérant, en deuxième lieu, que les agents du ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche ayant diligenté l'expertise concernant le crédit d'impôt recherche de la SARL INTUIGO pouvaient légalement demander à consulter les documents comptables de la société, ainsi que tous les documents annexes ou justificatifs, en vue de s'assurer de la réalité des dépenses affectées à la recherche et communiquer le résultat de leurs investigations à l'administration fiscale sur le fondement des dispositions précités de l'article R. 45 B-1 du livre des procédures fiscales ; qu'ils n'ont, de la sorte, pas méconnu le champ de leur compétence en examinant les modalités de facturation des travaux réalisés par M.A..., ni, en tout état de cause, en rappelant au service certains aspects de la doctrine administrative et du droit du travail dans le courrier du 18 juin 2012, lequel n'a d'ailleurs pas pour objet de remettre en cause la " sincérité des déclarations de la société ", ni de " pointer " le lien de parenté entre M. A...et le précédent gérant de la SARL INTUIGO, pas plus que de faire état d'un quelconque " conflit d'intérêt " ; qu'il ne résulte pas davantage des pièces versées au dossier que les agents du ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche auraient, de la sorte, procédé à une vérification de comptabilité de la SARL INTUIGO, ni à une " vérification fiscale " de la situation de

M. D...A..., laquelle serait d'ailleurs sans influence sur le bien fondé des rectifications litigieuses ;

28. Considérant, en troisième lieu, que, si, en vertu des dispositions précitées des articles L. 45 B et R. 45 B-1 du livre des procédures fiscales, les agents du ministère de la recherche et de la technologie peuvent vérifier auprès d'une entreprise la réalité de l'affectation à la recherche des dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d'impôt, ni ces dispositions, ni aucun texte ou principe ne leur imposent d'engager avec l'entreprise un débat oral et contradictoire sur la réalité de cette affectation ; que la société requérante ne peut se prévaloir utilement sur ce point des stipulations du paragraphe 3 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales dès lors que la procédure d'avis prévue par les dispositions précitées n'a ni pour objet, ni pour effet, de décider du bien-fondé d'accusations en matière pénale, même si la remise en cause du crédit d'impôt pour 2009 a ultérieurement donné lieu à application de pénalités ;

29. Considérant, en quatrième lieu, qu'il ne ressort ni de la lettre du ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche datée du 18 juin 2012, ni de la note du

3 octobre 2011 que l'auteur de ces deux documents aurait manifesté un quelconque manque d'impartialité vis-à-vis de la SARL INTUIGO ; qu'un tel manque d'impartialité serait, de toute façon, sans influence sur la régularité de la procédure ayant abouti à l'avis du 4 juin 2012 qui n'a pas été établi par l'auteur de ces deux documents mais par un expert désigné par le ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche, pas plus d'ailleurs que sur le bien-fondé des rectifications litigieuses qui ne se fondent pas sur l'absence de caractère des travaux de recherche réalisés par la SARL INTUIGO, mais sur l'absence de justificatif des travaux facturés par

M.A... et pris en compte pour le calcul dudit crédit d'impôt ;

30. Considérant, en cinquième lieu, que, contrairement à ce que soutient la SARL INTUIGO, l'administration qui s'est bornée, en première instance à évoquer la possibilité de détachements d'agent de l'administration fiscale auprès du ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche, n'a jamais indiqué que le signataire des documents précités était l'un de ses agents ; qu'une telle circonstance serait d'ailleurs sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition dès lors d'une part, qu'aucun texte ne s'oppose au principe même d'un tel détachement et, d'autre part, que les quelques éléments tronqués ou tirés de leur contexte qu'invoque la société requérante à l'effet d'appuyer ses allégations ne sont pas de nature à établir que le signataire des deux documents susmentionnés aurait manqué à son obligation d'impartialité ;

31. Considérant, par suite, que la société requérante n'est pas fondée à soutenir que la procédure dont elle a fait l'objet a méconnu les dispositions précitées des articles L. 45 B et

R. 45 B-1 du livre des procédures fiscales, les stipulations du paragraphe 3 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, pas plus que les principes des droits de la défense, ni, en tout état de cause, de loyauté de la preuve, ou de l'égalité des armes ;

En ce qui concerne la méconnaissance de l'article 4 de la loi du 12 avril 2000 :

32. Considérant qu'aux termes du second alinéa de l'article 4 de la loi du 12 avril 2000 susvisée : " Toute décision prise par l'une des autorités administratives mentionnées à l'article 1er comporte, outre la signature de son auteur, la mention, en caractères lisibles, du prénom, du nom et de la qualité de celui-ci " ;

33. Considérant que ni les avis émis par le ministère de la recherche, ni, à plus forte raison, les simples courriers accompagnant ces avis ne constituent des décisions ; qu'il suit de là que le moyen tiré de ce que la lettre du ministère de l'enseignement supérieur et de la recherche en date du 18 juin 2012 ne respecterait pas les dispositions précitées est inopérant ;

En ce qui concerne la méconnaissance par l'avis rendu le 4 juin 2012 par le ministère de la recherche de la décision du Conseil d'Etat n°390652 du 25 janvier 2017 :

34. Considérant que la circonstance que l'avis rendu par le ministère de la recherche serait entaché d'une erreur de droit est, en tout état de cause, sans influence sur la régularité de ce document et de la procédure à l'issue de laquelle il a été établi ;

En ce qui concerne la méconnaissance du débat oral et contradictoire :

35. Considérant que, dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable dans lesquels sont déposés les documents comptables, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat ;

36. Considérant qu'il résulte des pièces versées au dossier que la première vérification de comptabilité a donné lieu, à la demande du gérant de la société, à trois visites du vérificateur dans les locaux de son expert-comptable le 28 mars, 11 avril et 27 juin 2011 ; que la seconde vérification de comptabilité s'est déroulée à la fois dans les locaux de ce même expert-comptable à la demande du gérant le 16 novembre 2011, le 25 novembre 2011 et le 1er décembre 2011 ainsi qu'au siège de la société ; que si la société soutient qu'il n'y a pas eu de débat oral et contradictoire dès lors que la vérificatrice a prétendu n'avoir reçu aucun document de la part de la société, il ressort des pièces du dossier que cette dernière n'a pas contesté la remise de certains documents par la SARL INTUIGO mais le caractère probant de ces mêmes documents dont elle estimait qu'ils ne permettaient pas au service d'appréhender la nature exacte et la réalité des travaux réalisés par M. A...pour le compte de la société ; que la seule circonstance que, comme l'indique l'attestation établie par l'expert-comptable de la requérante le 24 avril 2012, la vérificatrice n'ait pas formulé de commentaire au cours des opérations de vérifications sur ces mêmes documents, n'est pas, à elle seule, de nature à établir qu'elle se serait refusée à tout échange de vue avec le contribuable ; que la société requérante n'a donc pas été privée d'un débat oral et contradictoire avec l'agent vérificateur ;

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la demande d'inscription de faux :

37. Considérant qu'aux termes de l'article R. 633-1 du code de justice administrative : " Dans le cas d'une demande en inscription de faux contre une pièce produite, la juridiction fixe le délai dans lequel la partie qui l'a produite sera tenue de déclarer si elle entend s'en servir. Si la partie déclare qu'elle n'entend pas se servir de la pièce, ou ne fait pas de déclaration, la pièce est rejetée. Si la partie déclare qu'elle entend se servir de la pièce, la juridiction peut soit surseoir à statuer sur l'instance principale jusqu'après le jugement du faux rendu par le tribunal compétent, soit statuer au fond, si elle reconnaît que la décision ne dépend pas de la pièce arguée de faux. " ; que ces dispositions ne sont pas applicables lorsque les pièces arguées de faux sont des actes administratifs dont aucune disposition législative expresse ne prévoit que les mentions font foi jusqu'à inscription de faux ; que, dans ce cas, le principe de séparation des autorités administratives et judiciaires fait obstacle à ce que l'exactitude de ces mentions soit appréciée par un tribunal de l'ordre judiciaire ; qu'il appartient donc à la juridiction administrative d'apprécier l'authenticité des documents que conteste la SARL INTUIGO ;

38. Considérant, en premier lieu, que la société soutient que les propositions de rectification des 26 juillet 2011 et du 22 octobre 2012 sont des faux dans la mesure où le vérificateur y nie la production de justificatifs des apports sur son compte courant associé, remet en question le versement de justificatifs concernant une dette fournisseur, conteste la production de justificatifs des travaux justifiant ses crédits d'impôts et produit, en annexe I de la proposition de rectification du 26 juillet 2011 un exemple de facture de M. D...A..., selon elle, falsifiée ;

39. Considérant, d'une part, qu'ainsi qu'il vient dit aux points 11 et 12, les redressements relatifs au compte-courant d'associé de M. A...et sur une dette fournisseur au demeurant admise par l'administration sont sans influence sur le bien-fondé des crédits d'impôts en litige ; qu'ainsi, les éventuelles mentions erronées n'ont aucune incidence sur le litige ;

40. Considérant, d'autre part, qu'il résulte de l'instruction qu'au cours des opérations de vérification, la vérificatrice n'a pas contesté le fait que l'expert-comptable de la SARL INTUIGO lui a remis un certain nombre de documents censés justifier le travail de recherche facturés par M.A..., mais qu'elle a estimé que ces documents ne comportaient aucun caractère probant sur la nature exacte et la réalité des travaux réalisés par ce dernier ; que la circonstance qu'elle ait ensuite indiqué au cours de l'entretien devant sa supérieure hiérarchique qu'elle avait bien reçu les documents que lui avait présentés la société requérante en cours de vérification, n'est donc pas de nature à établir que la proposition de rectification du

22 octobre 2012 comporterait sur ce point des faits erronés, ni, en tout état de cause, que ce document serait un " faux " ;

41. Considérant qu'il résulte des pièces versées au dossier que la reproduction de facture figurant en annexe I de la proposition de rectification du 26 juillet 2011 est simplement entachée d'une erreur matérielle, laquelle n'a d'ailleurs aucune influence sur l'imposition contestée ;

42. Considérant, enfin, qu'il ressort de la " Note sur la situation de M. D...A... " du 3 octobre 2011 que l'administration du ministère de la recherche rappelle dans ce document le rôle de M. D...A...dans les opérations de recherche de la SARL INTUIGO au cours des années 2004 à 2005 ainsi qu'au titre des années 2006 à 2008 ; qu'elle indique, au regard du comportement de ce dernier, son intention de ne pas renouveler l'agrément dont il disposait en tant qu'expert scientifique auprès du ministère ; que la dernière phrase de ce document mentionnant que " Son dossier pourrait [être] revu par un expert (...) pour établir un rejet " vise uniquement M. A...et non la SARL INTUIGO ; que la SARL INTUIGO n'est ainsi pas fondée à soutenir que ce document est un faux ;

43. Considérant qu'aucun élément ne permettant ainsi de faire douter de l'authenticité des documents susmentionnés, il n'y a pas lieu de surseoir a statuer et de renvoyer l'affaire devant la juridiction pénale ni, à plus forte raison, de renvoyer au Tribunal des Conflits la question de la compétence de la juridiction devant accueillir cette demande d'inscription de faux ; le moyen tiré de l'existence de faux établis par l'administration ne peut ainsi qu'être écarté ;

En ce qui concerne le crédit d'impôt recherche :

S'agissant de l'application de la loi fiscale :

44. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 244 quater B du même code : " I. Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d'après leur bénéfice réel (...) peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année. Le taux du crédit d'impôt est de 30 % pour la fraction des dépenses de recherche inférieure ou égale à 100 millions d'euros (...). II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : (...) b) Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations. (...) c) les autres dépenses de fonctionnement exposées dans les mêmes opérations ; ces dépenses sont fixées forfaitairement à 75 % des dépenses de personnel mentionnées à la première phrase du b (...). " ;

45. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...)notamment : 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'oeuvre " ; que si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions du 1 de l'article 39 du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; que le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que, dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ;

46. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a rappelé une partie du crédit d'impôt dont la SARL INTUIGO a obtenu le remboursement en 2009 et a rejeté la demande de cette dernière tendant à obtenir le bénéfice du même crédit d'impôt pour l'année suivante, au motif que les factures censées justifier l'activité en tant qu'expert informatique indépendant de M. D...A..., par ailleurs associé de cette société et fils de son gérant de droit au cours des années en litige, avaient un caractère fictif compte tenu, d'une part, de ce que ces documents étaient dénués de toute précision quant à la nature et au détail des prestations de recherche auxquelles elles étaient censées se rapporter, d'autre part, de ce que la société n'apportait aucun compte-rendu détaillé des travaux effectués par M.A..., ni de publications, de note, de points d'étapes ou d'essais techniques établis par ce dernier et, enfin, de ce que la majorité des prestations de services facturées par M. A...n'ont jamais été réglées par la société ;

47. Considérant que la SARL INTUIGO ne conteste pas sérieusement que les factures qu'elle a produites à l'administration ne comportaient aucune information sur la nature et le détail des prestations de recherche de M. D...A..., ni que ces factures n'ont, dans leur grande majorité, jamais été réglées, ni enfin que la convention de mise à disposition de personnel conclue avec ce dernier ne précisait pas la nature des travaux de recherche devant lui être confiés ; que si elle fournit une attestation de son expert-comptable indiquant qu'elle a présenté à la vérificatrice des comptes-rendus hebdomadaires de synthèse relatant le travail effectué par chaque chercheur au cours de la semaine, des comptes-rendus individuels mensuels des temps passés et des comptes-rendus techniques des travaux de recherche et développement de plusieurs centaines de pages, elle ne fournit pas ces mêmes documents dont l'administration confirme qu'ils lui ont déjà été fournis en cours de vérification mais qu'ils sont trop vagues pour établir la nature et le détail des prestations de recherches facturées par M.A... ; que si l'auteur du rapport établi le 21 février 2017 pour le compte de la SARL INTUIGO atteste que " les éléments [lui] ayant été communiqués pour les besoins du présent rapport " et qui se composent de la " Note sur les travaux de recherche de la société INTUIGO en 2009 ", de la " Note sur les travaux de recherche de la société INTUIGO en 2010 " ainsi que du document dénommé " Virtualisation multi-arbre ", indiquent que : " Les travaux de Monsieur D...A...s'inscrivent (...) dans le cadre des lots (...) 0.2 (Direction scientifique et technique) (...) et (...) 1.2 (Algorithmes d'interprétation du modèle) ", ces documents, tels qu'ils figurent en annexes à ce rapport, ne permettent pas de déterminer précisément la nature et la date des tâches accomplies par M.A..., pas plus que de quantifier ces dernières ; que la SARL INTUIGO n'apportant de la sorte aucun élément précis sur la nature de la charge en cause, pas plus que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'elle en a retirée, c'est à bon droit que l'administration a refusé de prendre en compte les dépenses correspondantes pour la détermination de son crédit d'impôt recherche ;

S'agissant du bénéfice de la doctrine administrative :

48. Considérant que la SARL INTUIGO se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 18 de la documentation de base 4 A-3-12 à jour au 21 février 2012, repris au paragraphe 170 du BOI-BIC-RICI-10-10-10-20 du

12 septembre 2012, qui précise que " La mise en place de méthodologies et d'outils de conception ou de gestion de projets logiciels ou matériels capables de détection anticipée, d'évitement ou de correction des erreurs et de réduire les temps de conception des systèmes (énumération et vérification de modèles, méthodes formelles, ingénierie dirigée par les modèles) relève de la recherche appliquée. " ; que, toutefois, l'administration s'étant fondée à titre principal sur l'absence de justification de la réalité des dépenses de recherche comptabilisées par la société requérante pour lui refuser le crédit d'impôt litigieux et non pas sur la remise en cause de l'éligibilité de son projet de recherche au dispositif prévu par l'article 244 quater B du code général des impôts, la SARL INTUIGO ne peut, en tout état de cause, se prévaloir du contenu de cette documentation ;

S'agissant de la prise de position formelle de l'administration sur la situation de la SARL INTUIGO au regard de la loi fiscale :

49. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 44 sexies-0 A du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur (24 mai 2005 pour la décision de rescrit) : " Une entreprise est qualifiée de jeune entreprise innovante réalisant des projets de recherche et de développement lorsque, à la clôture de l'exercice, elle remplit simultanément les conditions suivantes : 1° Elle est une petite ou moyenne entreprise (...) ; 2° Elle est créée depuis moins de huit ans ; 3° Elle a réalisé des dépenses de recherche, définies aux a à g du II de l'article 244 quater B, représentant au moins 15 % des charges totales engagées par l'entreprise au titre de cet exercice (...) ; 4° Son capital est détenu de manière continue à 50 % au moins : a. par des personnes physiques ; b. ou par une société répondant aux mêmes conditions dont le capital est détenu pour 50 % au moins par des personnes physiques ; c. ou par des sociétés de capital-risque, des fonds communs de placement à risques, des sociétés de développement régional, des sociétés financières d'innovation ou des sociétés unipersonnelles d'investissement à risque à la condition qu'il n'existe pas de lien de dépendance au sens des deuxième à quatrième alinéas du 12 de l'article 39 entre la société en cause et ces dernières sociétés ou ces fonds ou auprès d'entreprises bénéficiant du régime prévu à l'article 44 undecies ; d. ou par des fondations ou associations reconnues d'utilité publique à caractère scientifique ; e. ou par des établissements publics de recherche et d'enseignement ou leurs filiales ; 5° Elle n'est pas créée dans le cadre d'une concentration, d'une restructuration, d'une extension d'activités préexistantes ou d'une reprise de telles activités au sens du III de l'article 44 sexies. " ;

50. Considérant, en premier lieu, que la société requérante soutient que " Faisant suite à [sa] demande de rescrit fiscal, en application de l'article L80B-7 du lpf et au regard de l'exigence définie au 3° de article 44 sexies-0 A du CGI " (sic), l'administration aurait, le

24 mai 2005, sur la base de cette expertise, admis l'éligibilité de ses travaux au crédit d'impôt prévu par les dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts ; que les dispositions précitées du 7° de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales qu'invoque la SARL INTUIGO sont toutefois inapplicables en l'espèce, le litige l'opposant à l'administration ne portant pas sur un accord préalable portant sur la méthode de détermination des prix mentionnés au 2° de l'article L. 13 B du livre des procédures fiscales, mais sur un crédit d'impôt recherche ;

51. Considérant qu'à supposer même que la requérante ait entendu invoquer sur le fondement des dispositions du 1° de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, la décision en date du 24 mai 2005, cette décision qui se borne à lui accorder le statut de " jeune entreprise innovante " au sens de l'article 44 sexies-0 A du code général des impôts, c'est-à-dire à tirer les conséquences de ce que, au cours de l'exercice au titre duquel est intervenu cette décision, l'intéressée a réalisé des dépenses de recherche, définies aux a à g du II de l'article 244 quater B, n'a ni pour objet, ni pour effet de prendre formellement position sur l'éligibilité au crédit d'impôt recherche prévu par l'article 244 quater B du même code des travaux susceptibles d'être réalisés par la même société au titre des exercices suivants, ni, en tout état de cause, de dispenser l'entreprise d'établir qu'elle a effectivement réalisé, au cours des exercices concernés, les dépenses liées à des activités de recherche au titre desquelles elle réclame le bénéfice des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts ;

52. Considérant, en deuxième lieu, la décision du ministre de l'enseignement supérieur et de la recherche en date du 2 février 2012 qui se borne à reconnaître à M. D...A..., associé et salarié de la SARL INTUIGO la qualité d'expert scientifique au titre des années 2009, 2010 et 2011, n'a pas pour objet de prendre formellement position sur l'éligibilité de son projet au crédit d'impôt recherche prévu par l'article 244 quater B du code général des impôts, ni de dispenser la société d'établir qu'elle a effectivement réalisé, au cours des exercices concernés, les dépenses de recherche au titre desquelles elle sollicite le bénéfice d'un crédit d'impôt ;

53. Considérant, en dernier lieu, qu'à supposer même que la proposition de rectification en date du 21 décembre 2006 admette l'éligibilité des travaux de recherche réalisés par la SARL INTUIGO au crédit d'impôt en faveur de la recherche, il ressort de ce document que celui-ci ne concerne que la période du 1er avril 2004 au 31 décembre 2005 et qu'il ne peut, en tout état de cause, constituer une prise de position formelle sur la situation de la société requérante au regard de la loi fiscale pour les travaux réalisés par cette dernière au cours des années 2009 et 2010 ;

En ce qui concerne les écritures de compte courant :

54. Considérant que le moyen tiré de la rectification du compte courant d'associé est inopérant s'agissant de la contestation de la remise en cause du crédit d'impôt de l'intéressé au titre de l'année 2009 et de la demande de remboursement d'un même crédit d'impôt au titre de l'année 2010 ;

Sur les pénalités :

En ce qui concerne la motivation des pénalités :

55. Considérant qu'aux termes de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité. Un avis de mise en recouvrement est également adressé par le comptable public compétent pour la restitution des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature mentionnés au premier alinéa et indûment versés par l'Etat. (...) " ; qu'aux termes de l'article R. 256-1 de ce livre : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. (...) Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article

L. 57 (...) et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications. (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 80 D du même livre : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 (...) quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. (...) " ;

56. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la motivation des pénalités pour manoeuvres frauduleuses appliquées à la SARL INTUIGO au titre de son exercice clos en 2009 qui figure dans l'avis de mise en recouvrement du 6 août 2013, est complétée par les mentions figurant aux pages 8 et 9 de la notification de rectification du 29 juillet 2011 ainsi qu'à la page 6 de la réponse aux observations du contribuable du 27 septembre 2011 ; que ces deux derniers documents indiquent la nature et les motifs de cette pénalité ; que le moyen soulevé doit, dès lors, être écarté ;

En ce qui concerne le bien-fondé des pénalités :

57. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôt : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : (...) c. 80 % en cas de manoeuvres frauduleuses (...) " ;

58. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a appliqué à la société requérante la majoration de 80 % prévue par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôt au motif notamment que les factures et la convention censées justifier le travail de M. A...pour le compte de la société présentaient un caractère fictif ; que, comme il a été dit plus haut, les charges correspondantes ne sont pas justifiées ; qu'il n'est pas contesté que, pour l'année 2009, les factures litigieuses n'ont été acquittées qu'à concurrence de 22 400 euros alors que le montant total des dépenses de personnel prétendument engagées par la société s'élevait, au titre de la même année, à 428 090 euros dont 303 814,20 euros pour les seules rémunérations de M. A...; que, dans le même temps, le chiffre d'affaires de la société ne s'est élevé qu'à 25 919 euros pour 2009 ; que l'administration établit de la sorte qu'en prenant en compte ces factures pour le calcul de son crédit d'impôt, la SARL INTUIGO a entendu mettre en oeuvre un procédé ayant pour but d'égarer l'administration dans l'exercice de son pouvoir de contrôle ; que le service était, par suite, fondé à appliquer à la société requérante, sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts, la majoration de 80 % au titre de son exercice clos en 2009 à raison de la remise en cause du crédit d'impôt recherche obtenu au moyen de ces factures fictives ;

Sur les conclusions du ministre tendant à l'application de l'article L. 741-2 du code de justice administrative :

59. Considérant que, en vertu des dispositions de l'article 41 de la loi du 29 juillet 1881 reproduites à l'article L. 741-2 du code de justice administrative, les Cours administratives d'appel peuvent, dans les causes dont elles sont saisies, prononcer, même d'office, la suppression des écrits injurieux, outrageants ou diffamatoires ;

60. Considérant que l'emploi du terme " faux intellectuel " dont la suppression est demandée par le ministre de l'action et des comptes publics, pour totalement inapproprié qu'il soit, ne présente pas un caractère injurieux, outrageant ou diffamatoire ; que les conclusions tendant à sa suppression des différents mémoires présentés par la société requérante doivent par suite être rejetées ;

61. Considérant, en revanche, que les passages du mémoire récapitulatif du 3 août 2017 de la SARL INTUIGO commençant par les mots " C'est en effet ce volet (...) " et se terminant par les mots " (...) devant les juridictions administratives (...) ", ceux commençant par les mots : " Il suffit en effet de se référer à ces éléments (...) " et se terminant par les mots " (...) au jugement ", ceux commençant par les mots : " L'allégation n'est que pur (...) " et se terminant par les mots " (...) au jugement. ", ceux commençant par les mots : " L'allégation relève (...) " et se terminant par les mots " (...) jugement... ", ceux commençant par les mots : " Or, ces propos (...) " et se terminant par les mots " (...) au jugement.. ", ceux commençant par les mots : " Force est par ailleurs (...) " et se terminant par les mots " (...) doit être réformé. ", ceux commençant par les mots : " les mémoires (...) " et se terminant par les mots " (...) au jugement. ", ceux commençant par les mots : " Les déformations successives (...) " et se terminant par les mots " (...) en cours. ", ceux commençant par les mots : " Certes (...) " et se terminant par les mots " (...) rectifications prononcées ", ceux commençant par les mots " Il n'échappe à personne (...) " et se terminant par les mots " (...) leurs auteurs. ", ceux commençant par les mots : " La requérante (...) " et se terminant par les mots " (...) code pénal. ", ceux commençant par les mots : " La requérante (...) ", et se terminant par les mots " (...) faux. ", présentent un caractère injurieux et/ou diffamatoire ; que, par suite, il y a lieu d'en prononcer la suppression ;

Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

62. Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que demande la SARL INTUIGO au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;

63. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que, sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir partielle opposée par le ministre aux conclusions de la requête concernant l'année 2009, la SARL INTUIGO n'est pas fondée à demander le renvoi à la juridiction pénale de sa demande d'inscription de faux, ni la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2009 ainsi que des majorations et intérêts correspondants résultant de la remise en cause d'une partie du crédit d'impôt recherche dont elle disposait au titre de l'année 2009, pas plus que le remboursement d'un crédit d'impôt recherche au titre de l'année 2010 ;

DÉCIDE :

Article 1er : Le jugement du Tribunal administratif de Montreuil n° 1422770 et 1422771 du

29 septembre 2016 est annulé.

Article 2 : Les demandes présentées par la SARL INTUIGO devant le Tribunal administratif de Montreuil et le surplus des conclusions de sa requête sont rejetés.

Article 3 : Les passages mentionnés ci-dessus du mémoire récapitulatif de la SARL INTUIGO du 3 août 2017 sont supprimés.

Article 4 : Les conclusions présentées par le ministre tendant à l'application de l'article 41 de la loi du 29 juillet 1881 sont rejetées.

N° 16VE03425

| France, Cour administrative d'appel de Versailles, 7ème chambre, 21 décembre 2017, 16VE03425

Synthèse

Analyses

Composition du Tribunal

Origine de la décision