Vu le recours, enregistré le 8 juillet 2013, présenté par le MINISTRE DE L'ECONOMIE ET DES FINANCES ;
Le MINISTRE demande à la Cour :
1° à titre principal, d'annuler les articles 1 et 2 du jugement n° 1105972 du 5 juin 2013 par lesquels le Tribunal Administratif de Cergy-Pontoise a réduit les bases de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales assignées à M. B...au titre des années 2005, 2006 et 2007 respectivement de 38 880 euros, 18 972 euros et 22 100 euros, et l'a déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de ces trois années, ainsi que des pénalités correspondantes ;
2° de rétablir M. B...à l'impôt sur le revenu, aux contributions sociales et aux pénalités correspondantes auxquels il a été assujetti au titre des années 2005 à 2007 pour les montants mis en recouvrement le 31 décembre 2009 ;
3° à titre subsidiaire, de limiter la réduction de la base d'imposition aux bases notifiées par courrier du 14 septembre 2009 intégrant les corrections proposées par la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires pour la société Munway, et de réformer en ce sens le jugement contesté ;
Il soutient que :
- s'agissant des recettes omises de la SARL Munway, M. B...et son associé M. C...étaient les deux maîtres de l'affaire pendant les années d'imposition en litige, ainsi que le tribunal l'a admis pour la SARL Afyway, et à ce titre chacun bénéficiaire à 50 % des revenus distribués par cette société ;
- à titre subsidiaire, les bases d'imposition dont le tribunal a demandé la réduction dans l'article 1er du jugement attaqué ne correspondent pas à celles qui ont été mises en recouvrement et doivent être ramenées à 30 240 euros pour l'année 2005, 8 436 euros pour l'année 2006 et 12 240 euros pour l'année 2007 ;
...............................................................................................................
Vu les autres pièces du dossiers ;
M. B...conclut :
1° au rejet du recours du ministre, ainsi qu'à l'annulation de l'article 3 du jugement attaqué, en tant qu'il rejette le surplus de ses conclusions relatives à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, aux contributions sociales et aux pénalités correspondantes auxquelles il a été assujetti au titre des années 2005 à 2007 à raison des revenus distribués par la société Afyway ;
2° à ce qu'il soit mis à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Il fait valoir que :
- l'administration, qui a la charge de la preuve, n'établit pas qu'il est le maître de l'affaire de la société Munway ; compte-tenu de l'indépendance des procédures, le fait qu'il ait été reconnu maître de l'affaire de la société Afyway n'implique pas qu'il soit le maître de l'affaire de la société Munway ; l'administration fiscale aurait dû, pour l'application du 1° du 1 de l'article 109 et du c) de l'article 111 du code général des impôts, demander à la société Munway de désigner le bénéficiaire des distributions, ce qu'elle n'a pas fait ;
- pour les mêmes raisons, l'administration n'établit pas qu'il est le maître de l'affaire de la société Afyway ; en outre, les sommes inscrites au crédit de son compte courant d'associé correspondent à des dépenses qu'il a engagées pour le compte de la société ; il appartient à l'administration d'établir le contraire ;
- les revenus distribués issus des sommes inscrites sur son compte courant d'associé ont été rehaussés sur le fondement du a) de l'article 111 du code général des impôts, ce qui implique que les sommes correspondent à des créances de la société Afyway sur son associé inscrites à l'actif de son bilan alors qu'elles correspondent à des dettes de la société Afyway à l'égard de son associé inscrites au passif de son bilan ; l'administration n'établit par ailleurs pas que l'avance consentie à la société Afyway ne serait pas justifiée par l'intérêt de la société, ni si cette dette de la société a été ou non remboursée ;
Vu le mémoire, enregistré le 20 mars 2014, présenté par le MINISTRE DE L'ECONOMIE ET DES FINANCES , qui conclut aux mêmes fins que son recours par les mêmes moyens ;
Il soutient en outre que :
- s'agissant des recettes omises des sociétés Munway et Afyway : en vertu du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, de son article 110 et de l'article 47 de l'annexe II audit code, l'appréhension des revenus distribués est apportée dès lors que les faits démontrent que le bénéficiaire est le seul maître de l'affaire et peut disposer sans contrôle des fonds sociaux ; tel est le cas en l'espèce puisque M. B...et son associé M. C...étaient pour ces sociétés les deux maîtres de l'affaire pendant les années d'imposition en litige ;
- s'agissant des sommes inscrites au crédit du compte courant d'associé de M. B...auprès de la société Afyway : en vertu du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts et de la jurisprudence, les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé valent, sauf preuve contraire, appréhension par le bénéficiaire du compte et sont considérées comme des revenus imposables dans la catégorie des revenus mobiliers ; de plus, les montants portés au crédit d'un compte courant d'associé constituent des revenus distribués au sens du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts et du a) de son article 111 dès lors que les avances n'ont pas été consenties dans le cadre d'opérations commerciales normales entre la société et l'associé et ont servi à financer des opérations étrangères à la société ; en l'espèce, en l'absence de justification sur l'origine des sommes inscrites au compte courant d'associé de M. B...dans la société Afyway, le service vérificateur a remis en cause les écritures comptables figurant au passif du bilan de la société et a considéré que les sommes dont M. B...était le bénéficiaire ne constituaient pas des créances en sa faveur ; M. B...ne justifie pas qu'il aurait été empêché, en droit ou en fait, de pouvoir prélever les sommes litigieuses ainsi mises à sa disposition ;
Vu le mémoire, enregistré le 26 mai 2014, présenté pour M.B..., qui maintient ses écritures précédentes ;
Il fait valoir en outre que :
- concernant les recettes omises : l'administration a retenu, pour son montant brut, l'écart de chiffre d'affaires hors taxes qu'elle a estimé et non la marge réalisée à partir de ce chiffre d'affaires, ce qui majore indûment le redressement ; elle a ensuite considéré que les recettes avaient été appréhendées par le gérant sans se poser la question d'une appréhension par les salariés, s'agissant de recettes en liquide facilement dissimulables ; un troisième associé détenait 2 % du capital de chaque société ; enfin, en ne demandant pas à la société de désigner le bénéficiaire des revenus distribués, l'administration a méconnu l'indépendance des procédures et les droits de la défense ;
- concernant les sommes inscrites sur son compte courant d'associé dans la société Afyway au 31 décembre 2005 : la somme de 14 572,92 euros inscrite sur son compte courant au 31 décembre 2005, premier exercice vérifié pour la société Afyway, figurait déjà au bilan d'ouverture ; or, l'administration n'a pas respecté l'article 38-1 du code général des impôts qui veut que le bénéfice d'un exercice est constitué par la différence entre le bilan d'ouverture et le bilan de clôture de cet exercice ; l'administration a commis une erreur de droit car elle s'est contentée de remettre en cause le bien-fondé de son compte courant au 31 décembre 2005 sans remettre en cause ce compte dans le bilan d'ouverture au 1er janvier 2005, ni vérifier les écritures comptables passées sur ce compte en 2004, ni remettre en cause le bien-fondé de sa créance sur la société Afyway au 31 décembre 2004 ; elle n'a ainsi pas respecté la charge de la preuve relative à l'intangibilité du bilan d'ouverture ;
Vu, enregistrées le 5 février 2015, les pièces produites par les parties à la demande de la Cour de céans ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 27 mai 2015 :
- le rapport de Mme Bruno-Salel, premier conseiller,
- et les conclusions de Mme Rudeaux, rapporteur public ;
1. Considérant que les SARL Afyway et Munway, qui exploitent des bars de type cabaret sous l'enseigne " Le Théâtre " et " Le Cupidon ", et dont M. B...est associé à hauteur de 49 % du capital de chaque société, ont fait l'objet de vérifications de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2007, à l'issue desquelles leur ont été notifiés des rehaussements à l'impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée ; que l'administration a considéré que la moitié des recettes omises par la société Munway au titre des exercices clos en 2005, 2006 et 2007, et par la société Afyway au titre des exercices clos en 2005 et 2007, ainsi que des crédits comptabilisés à la clôture des exercices 2005 et 2006 sur les comptes courants de M. B...ouverts dans les écritures de ces deux sociétés, constituaient des revenus distribués, imposables à l'impôt sur le revenu entre les mains de M.B..., dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, au titre des années 2005, 2006 et 2007 ; que M. B...a vainement contesté les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, ainsi que les pénalités correspondantes, qui ont été mises à sa charge du fait de ces rectifications opérées selon la procédure contradictoire, au titre de ces trois années ; que, par un jugement du 5 juin 2013, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise, a, dans ses articles 1 et 2, fait droit à la demande de M. B...concernant la part des omissions de recettes de la société Munway, regardées comme des revenus distribués appréhendées par M.B..., en conséquence, réduit les bases de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales assignées à M. B... au titre des années 2005, 2006 et 2007 respectivement de 38 880 euros, 18 972 euros et 22 100 euros, et déchargé l'intéressé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales, ainsi que des pénalités correspondantes ; que le Tribunal a en revanche, dans l'article 3 de son jugement, rejeté le surplus des conclusions de la requête ; que par le présent recours, le ministre des finances et des comptes publics demande à la Cour, à titre principal, d'annuler les articles 1 et 2 de ce jugement et de rétablir M. B...à l'impôt sur le revenu, aux contributions sociales et aux pénalités correspondantes auxquels il a été assujetti au titre des années 2005 à 2007 pour les montants mis en recouvrement le 31 décembre 2009 ou, à titre subsidiaire, de limiter la réduction de la base d'imposition aux bases notifiées par courrier du 14 septembre 2009, intégrant les corrections proposées par la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires pour la société Munway, soit 30 240 euros pour l'année 2005, 8 436 euros pour l'année 2006 et 12 240 euros pour l'année 2007 ; que, par un mémoire en défense valant appel incident, M. B... demande à la Cour de rejeter le recours du ministre et d'annuler l'article 3 du jugement attaqué, en tant qu'il rejette le surplus de ses conclusions relatives à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, aux contributions sociales et aux pénalités correspondantes auxquelles il a été assujetti au titre des années 2005 à 2007 à raison des revenus distribués par la société Afyway ;
Sur le recours du ministre :
En ce qui concerne les distributions afférentes aux recettes omises par la SARL Munway :
2. Considérant que l'administration, après avoir écarté comme non probante la comptabilité de la société Munway et procédé à la reconstitution de son chiffre d'affaires, a constaté des minorations de recettes au titre des exercices clos en 2005, 2006 et 2007 ; qu'au motif que la quasi-totalité du capital de la société était détenu par M.B..., directeur de la société Munway, et par son gérant, l'administration a considéré que ces deux associés étaient les maîtres de l'affaire et a imposé les recettes omises entre les mains des deux associés à hauteur de 50 % chacun, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts ;
3. Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1 Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les produits et bénéfices qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions qu'en cas de refus des rehaussements par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire des sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé ; que, toutefois, le contribuable maître d'une affaire est réputé avoir appréhendé les distributions réalisées par la société qu'il contrôle ;
4. Considérant que, pour l'application de cette présomption, il ne peut y avoir qu'un seul maître de l'affaire ; qu'en soutenant que M. B...et son associé sont les deux maîtres de l'affaire, dès lors qu'ils détiennent la quasi-totalité du capital social, que M. B...est directeur de la société et que son associé en est le gérant, le ministre n'apporte pas la preuve que M.B..., détenteur de 49 % du capital de la société Munway, doit être réputé avoir appréhendé la moitié des revenus réputés distribués par cette société ; qu'il n'est donc pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par les articles 1er et 2 du jugement attaqué, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a déchargé M. B... des impositions résultant de ce chef de rehaussement ;
5. Considérant, toutefois, que l'administration demande, à titre subsidiaire, à ce que les bases d'imposition de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales de M. B... concernant les distributions afférentes aux recettes omises par la société Munway, telles que fixées par l'article 1er du jugement contesté à 38 880 euros pour 2005, 18 972 euros pour 2006 et 22 100 euros pour 2007, soient réduites aux sommes qui ont été effectivement mises en recouvrement, soit 30 240 euros pour 2005, 8 436 euros pour 2006 et 12 240 euros pour 2007 ; qu'il résulte de l'instruction que, à la suite de l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du 24 juin 2009 invitant les parties à se rapprocher en vue de rectifier des erreurs dans le calcul des recettes de la société Munway, l'administration a, par lettre du 14 septembre 2009, informé la société que " compte-tenu des modifications apportées, les revenus distribués sont les suivants : recettes omises : 60 481 euros pour 2005, 16 872 euros pour 2006 et 24 480 euros pour 2007 " ; que M. B...ayant été considéré comme bénéficiaire de la moitié de ces recettes, il y a lieu de réduire les bases d'imposition à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales de M. B... aux sommes qui ont été effectivement mises en recouvrement, soit 30 240 euros pour 2005, 8 436 euros pour 2006 et 12 240 euros pour 2007 ;
Sur les conclusions incidentes de M.B... :
En ce qui concerne les distributions de recettes omises par la SARL Afyway :
6. Considérant que l'administration, après avoir écarté comme non probante la comptabilité de la société Afyway et procédé à la reconstitution de son chiffre d'affaires, a constaté des minorations de recettes au titre des exercices clos en 2005 et 2007 ; qu'au motif que la quasi-totalité du capital de la société était détenu par M.B..., gérant de la société Afyway et seul interlocuteur durant le contrôle, et par son directeur, l'administration a considéré que ces deux associés de la société Afyway étaient les maîtres de l'affaire et a imposé les recettes omises comme revenus distribués, à hauteur de 50 % chacun, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts ;
7. Considérant qu'ainsi qu'il a été dit au point 4, il ne peut y avoir qu'un seul maître de l'affaire ; qu'en soutenant que M. B...et son principal associé sont, eu égard à leurs parts dans la société et à leurs fonctions, les deux maîtres de l'affaire, le ministre n'apporte pas la preuve que M. B..., détenteur de 49 % du capital de la société Afyway, doit être réputé avoir appréhendé la moitié des revenus réputés distribués par cette société ; que, par suite, il y a lieu de réduire la base d'imposition de l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, assignée à M. B...d'un montant de 1 650 euros au titre de l'année 2005 et 18 681 euros au titre de l'année 2007 ;
En ce qui concerne les sommes inscrites au crédit du compte courant d'associé de M. B... dans les écritures de la société Afyway :
8. Considérant, d'une part, que les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés ont, par application des dispositions combinées des articles 108 et 109 du code général des impôts, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus et sont imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;
9. Considérant, d'autre part, qu'aux termes du 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : a) Sauf preuve contraire, les sommes mises à disposition des associés directement ou par personnes interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes. " ;
10. Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que le service a constaté qu'une somme de 14 572,92 euros avait été comptabilisée au crédit du compte courant ouvert au nom de M. B...dans les écritures de la société Afyway, à la clôture de l'exercice 2005, et qu'une somme de 2 231,79 euros avait été comptabilisée au crédit de ce même compte courant à la clôture de l'exercice 2006 ; qu'il a imposé ces sommes, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts et du a de l'article 111 du même code ; que, si le requérant est fondé à soutenir que les dispositions du a de l'article 111 du code général des impôts ne trouvent à s'appliquer qu'en présence d'un solde débiteur d'un compte courant d'associé, traduisant au plan comptable une avance consentie par la société à l'associé titulaire du compte, l'imposition a également été fondée sur les dispositions du 1° du 1 de l'article 109 ; que le moyen tiré de l'erreur de base légale doit par suite être écarté ;
11. Considérant, en deuxième lieu, que M. B...ne saurait utilement faire valoir que les sommes comptabilisées au crédit du compte courant d'associé ouvert dans les écritures de la société Afyway correspondraient au financement de dépenses engagées dans l'intérêt de la société ;
12. Considérant, en dernier lieu, que si M.B..., qui ne saurait utilement faire valoir le principe d'intangibilité du bilan d'ouverture, soutient que la somme de 14 572,92 euros était comptabilisée au crédit du compte courant d'associé ouvert dans les écritures de la société Afyway à la clôture de l'exercice 2004, il n'en justifie pas ;
13. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la base d'imposition de M. B...à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, doit être réduite d'un montant de 31 890 euros au titre de l'année 2005, d'un montant de 8 436 euros au titre de l'année 2006 et d'un montant de 30 921 euros au titre de l'année 2007 ; que M. B...est fondé à soutenir que c'est à tort que le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a, par l'article 3 du jugement attaqué, rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, aux contributions sociales et aux pénalités correspondantes auxquelles il a été assujetti au titre des années 2005, et 2007 à raison des distributions de recettes omises par la société Afyway ;
Sur les conclusions de M. B...présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
14. Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par M. B...pour l'instance et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : Les bases de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales assignées à M. B... sont réduites de 31 890 euros au titre de l'année 2005, 8 436 euros au titre de l'année 2006 et 30 921 euros au titre de l'année 2007.
Article 2 : M. B...est déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2005, 2006 et 2007 et des pénalités y afférentes correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 1er.
Article 3 : Il est mis à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés pour l'instance par M. B...et non compris dans les dépens.
Article 4 : Le jugement n° 1105972 du 5 juin 2013 du Tribunal administratif de Cergy-Pontoise est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 5 : Le surplus des conclusions du MINISTRE DE L'ECONOMIE ET DES FINANCES et des conclusions incidentes de M. B...est rejeté.
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N° 13VE02189
