Vu la requête, enregistrée le 29 avril 2013, présentée pour M. B...A..., demeurant..., par Me Douvier, avocat ; M. A...demande à la Cour :
1° d'annuler le jugement n° 1003900 du 28 décembre 2012 du Tribunal administratif de Montreuil en tant qu'il a rejeté le surplus de ses conclusions tendant à obtenir la décharge de l'obligation de payer les cotisations d'impôt sur le revenu et les contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2002 ainsi que les majorations afférentes à ces impositions mises à sa charge par commandement de payer du 7 décembre 2009 ;
2° de prononcer la décharge de l'obligation de payer les cotisations d'impôt sur le revenu et les contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2002 ainsi que les majorations afférentes à ces impositions mises à sa charge par commandement de payer du 7 décembre 2009 ;
3° de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Il soutient que :
- le jugement du tribunal est insuffisamment motivé dès lors que les premiers juges ont omis de rechercher si l'accord sur la libre circulation des personnes conclu entre l'Union européenne et la Suisse avait eu pour effet d'étendre à la Suisse les effets de l'arrêt " Lasteyrie du Saillant " ; le tribunal s'est borné à affirmer que cet arrêt ne visait que les contribuables qui transféraient leur domicile vers un Etat membre de l'Union européenne, sans rechercher s'il avait par ailleurs la nature d'un événement au sens des dispositions de l'article R*. 196-1 du livre des procédures fiscales ; le tribunal n'a pas davantage recherché si les juridictions s'étant prononcées sur le litige issu de la réclamation du 17 février 2005 avaient implicitement mais nécessairement admis la recevabilité de la réclamation ;
- il remplissait l'ensemble des conditions permettant d'obtenir le sursis de paiement, conformément à la doctrine administrative, qui est opposable ;
- la réclamation du 17 février 2005 ainsi que la demande de sursis de paiement du 22 avril 2005 étaient recevables dès lors que l'arrêt " Lasteyrie du Saillant " constituait un événement de nature à rouvrir le délai de réclamation au sens de l'article R*. 196-1 du livre des procédures fiscales ; il fondait son action sur la non conformité des dispositions de l'article 167 bis du code général des impôts à la liberté d'établissement, y compris pour les transferts de domicile fiscal vers la Suisse ; les juridictions administratives, ainsi que l'administration, ont d'ailleurs admis la recevabilité de sa réclamation du 17 février 2005 ;
- à titre subsidiaire, même si la Cour considérait qu'en qualité de ressortissant suisse, il ne peut invoquer directement le principe de liberté d'établissement, l'arrêt " Lasteyrie du Saillant " conserverait la nature d'un événement au sens des dispositions du c) de l'article R*. 196-1 du livre précité dès lors qu'à la date à laquelle il a formé sa réclamation, et encore à la date de la présente instance, la question de l'applicabilité de ce principe à la Suisse n'était pas tranchée par la jurisprudence ; il pouvait dès lors légitimement porter ses prétentions devant l'administration puis devant les juridictions le cas échéant ; la recevabilité d'une réclamation n'est jamais subordonnée à la solution au fond ; dans le cas contraire, il se verrait privé de la possibilité d'agir en équité ; admettre la recevabilité de sa réclamation ne préjuge en rien la solution qui sera rendue au fond ;
- le sursis dont il bénéficiait restait valable jusqu'au jugement du Tribunal administratif de Paris du 28 décembre 2009 ; lors de la cession des titres en 2005, bien que le sursis de paiement de l'article 167 bis du code général des impôts ait pris fin, celui prévu par l'article L. 277 du livre des procédures fiscales courait toujours ; aucun acte de poursuite ne pouvait être engagé avant l'intervention d'une décision définitive prise par l'administration ou le tribunal compétent ;
- les intérêts du Trésor ont été préservés tout au long de la procédure ;
- l'administration ne pouvait recouvrer les sommes faisant l'objet d'un sursis de paiement, et a privé son commandement de payer de base légale ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu l'arrêt C-09/02 du 11 mars 2004 de la Cour de justice des Communautés européennes ;
Vu la loi n° 98-1266 du 30 décembre 1998, notamment son article 24 ;
Vu la décision du Conseil d'Etat n° 211341 en date du 10 novembre 2004 ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 23 janvier 2014 :
- le rapport de Mlle Rudeaux, premier conseiller,
- les conclusions de M. Delage, rapporteur public,
- et les observations de MeC..., substituant Me Douvier, pour M.A... ;
1. Considérant que M. A...a transféré son domicile fiscal en Suisse le 7 juin 2002 et a déclaré notamment, conformément aux dispositions de l'article 167 bis du code général des impôts, une plus-value latente constatée sur des titres qu'il détenait dans la SA SAIP ; qu'à la suite de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont il a fait l'objet au titre de l'année 2002, l'administration a rehaussé le montant de la plus-value ainsi déclarée et a mis à sa charge des suppléments d'impôt sur le revenu et des cotisations supplémentaires de contributions sociales, assortis de pénalités ; que, par commandement de payer du 7 décembre 2009, l'administration lui a réclamé le paiement de l'ensemble de ces impositions ; que M. A...a déféré à la censure du Tribunal administratif de Montreuil le rejet par l'administration de sa réclamation afférente à l'intégralité du commandement de payer en litige ; que, par jugement du 28 décembre 2012, le tribunal a accordé à M. A...la décharge de l'obligation de payer les impositions supplémentaires qui lui ont été réclamées à l'issue de l'examen de situation fiscale personnelle ; que le requérant relève appel de ce jugement en tant qu'il a rejeté le surplus de ses conclusions, par lesquelles il sollicitait la décharge de l'obligation de payer les impositions initiales ;
Sur la régularité du jugement attaqué :
2. Considérant qu'il ressort des mentions du jugement attaqué, notamment des points 4 et 5 que, contrairement à ce qu'affirme le requérant, le tribunal a considéré que l'arrêt " Lasteyrie du Saillant " n'avait pas la nature d'un événement au sens des dispositions du c) de l'article R*. 196-1 du livre des procédures fiscales ; que dès lors que pour refuser à cet arrêt le caractère d'un tel événement, les premiers juges se sont appuyés sur la circonstance qu'il ne visait pas les transferts de domicile fiscal vers la Suisse, ils n'étaient pas tenus de rechercher si l'accord sur la libre circulation des personnes conclu entre l'Union européenne et la Suisse avait eu pour effet d'étendre à ce pays les effets de cet arrêt " Lasteyrie du Saillant " ; qu'ils n'étaient pas davantage tenus de répondre au moyen tiré de ce que les juridictions s'étant prononcées sur le litige issu de la réclamation de M. A...du 17 février 2005, elles auraient implicitement mais nécessairement admis la recevabilité de sa réclamation, dès lors que le juge administratif peut rejeter une requête au fond sans se prononcer sur la recevabilité de cette dernière, et que ce dernier moyen était par suite inopérant ; qu'il suit de là que M. A...n'est pas fondé à soutenir que le jugement attaqué serait insuffisamment motivé ;
Sur les conclusions tendant à obtenir l'annulation partielle du jugement et la décharge de l'obligation de payer :
3. Considérant qu'aux termes de l'article 167 bis du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " II. - 1. Le paiement de l'impôt afférent à la plus-value constatée peut être différé jusqu'au moment où s'opérera la transmission, le rachat, le remboursement ou l'annulation des droits sociaux concernés. / Le sursis de paiement est subordonné à la condition que le contribuable déclare le montant de la plus-value constatée dans les conditions du I, demande à bénéficier du sursis, désigne un représentant établi en France autorisé à recevoir les communications relatives à l'assiette, au recouvrement et au contentieux de l'impôt et constitue auprès du comptable chargé du recouvrement, préalablement à son départ, des garanties propres à assurer le recouvrement de la créance du Trésor. / Le sursis de paiement prévu au présent article a pour effet de suspendre la prescription de l'action en recouvrement jusqu'à la date de l'événement entraînant son expiration. Il est assimilé au sursis de paiement prévu à l'article L. 277 du livre des procédures fiscales pour l'application des articles L. 208, L. 255 et L. 279 du même livre. / (...) / 2. Les contribuables qui bénéficient du sursis de paiement en application du présent article sont assujettis à la déclaration prévue au 1 de l'article 170. / (...) / 3. Sous réserve du 4, lorsque le contribuable bénéficie du sursis de paiement, l'impôt dû en application du présent article est acquitté avant le 1er mars de l'année suivant celle de l'expiration du sursis. (...) / 4. Le défaut de production de la déclaration et de l'état mentionnés au 2 ou l'omission de tout ou partie des renseignements qui doivent y figurer entraînent l'exigibilité immédiate de l'impôt en sursis de paiement. " et qu'aux termes de l'article L. 277 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " Le contribuable qui conteste le bien-fondé ou le montant des impositions mises à sa charge peut, s'il en a expressément formulé la demande dans sa réclamation et précisé le montant ou les bases du dégrèvement auquel il estime avoir droit, être autorisé à différer le paiement de la partie contestée de ces impositions et des pénalités y afférentes. Le sursis de paiement ne peut être refusé au contribuable que s'il n'a pas constitué auprès du comptable les garanties propres à assurer le recouvrement de la créance du Trésor. / (...) / L'exigibilité de la créance et la prescription de l'action en recouvrement sont suspendues jusqu'à ce qu'une décision définitive ait été prise sur la réclamation soit par l'administration, soit par le tribunal compétent. " ;
4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. A...a transféré son domicile fiscal en Suisse le 7 juin 2002 et a déclaré notamment, conformément aux dispositions précitées de l'article 167 bis du code général des impôts, une plus-value latente constatée sur des titres qu'il détenait dans la SA SAIP ; que les impositions correspondantes ont été mises en recouvrement le 30 septembre 2002 ; que M. A...a alors sollicité et obtenu le sursis de paiement prévu par les dispositions du II de l'article 167 bis précité ; que, par réclamation du 17 février 2005, il a ensuite sollicité la décharge des impositions mises à sa charge ; que, par lettre du 22 avril 2005, il a demandé à bénéficier du sursis de paiement ; qu'en octobre 2005, il a cédé une partie des titres qu'il détenait dans la société SAIP ; que, par lettre du 6 août 2009, les services chargés de la trésorerie des non-résidents lui ont indiqué que cette cession mettait fin au sursis de paiement prévu par ledit article 167 bis et rendait les impositions immédiatement exigibles ; qu'après lui avoir vainement adressé une lettre de rappel le 19 octobre 2009, ils ont émis à son encontre un commandement de payer le 7 décembre 2009 ;
Sur le terrain de la loi :
S'agissant de la portée du litige :
5. Considérant qu'il résulte des dispositions de l'article 167 bis du code général des impôts, éclairées par les travaux préparatoires ayant précédé l'adoption de l'article 24 de la loi de finances pour 1999 du 30 décembre 1998 susvisées dont elles sont issues, que le législateur a entendu créer un dispositif favorable permettant aux contribuables de bénéficier des mêmes garanties que celles prévues par l'article L. 277 du livre des procédures fiscales, sans que ce régime soit exclusif de la procédure de sursis de paiement définie par l'article L. 277 précité ; que, par suite, une fois expiré leur sursis de paiement précédemment obtenu en application de l'article 167 bis du code général des impôts, les contribuables conservent la possibilité de bénéficier du sursis de paiement prévu par les dispositions de l'article L. 277 du livre précité, sous réserve que ce dernier ait été régulièrement demandé, et ce jusqu'à ce qu'intervienne une décision définitive sur leur réclamation d'assiette ; que le bénéfice dudit sursis de paiement est notamment subordonné aux conditions qu'il soit demandé de manière expresse et au soutien d'une réclamation d'assiette recevable ;
6. Considérant que, par lettre du 22 avril 2005, M. A...a rappelé qu'il avait formé une réclamation d'assiette le 17 février 2005 et qu'il bénéficiait déjà du sursis de paiement prévu par les dispositions de l'article 167 bis du code général des impôts ; que, " du fait du dépôt de la réclamation susvisée " il demandait que ce sursis fût " prolongé jusqu'à la décision du tribunal administratif, dans l'hypothèse où la réclamation serait rejetée " et citait ensuite expressément l'article L. 277 du livre des procédures fiscales ; que par ces termes qui, contrairement à ce que soutient le ministre, sont dépourvus d'ambigüité en ce qui concerne l'objet et le fondement légal de la demande, M. A...a entendu solliciter le bénéfice du sursis de paiement prévu par les dispositions de l'article L. 277 du livre des procédures fiscales ;
S'agissant de la recevabilité de la demande :
7. Considérant qu'aux termes de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " (...) Sont instruites et jugées selon les règles du présent chapitre toutes actions tendant à la décharge ou à la réduction d'une imposition ou à l'exercice de droits à déduction, fondées sur la non-conformité de la règle de droit dont il a été fait application à une règle de droit supérieure. / Lorsque cette non-conformité a été révélée par une décision juridictionnelle, l'action en restitution des sommes versées ou en paiement des droits à déduction non exercés ou l'action en réparation du préjudice subi ne peut porter que sur la période postérieure au 1er janvier de la quatrième année précédant celle où la décision révélant la non-conformité est intervenue. " et qu'aux termes de l'article R*. 196-1 du même livre : " Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux (...) doivent être présentées à l'administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle, selon le cas : / a) De la mise en recouvrement du rôle ou de la notification d'un avis de mise en recouvrement ; / (...) / c) De la réalisation de l'événement qui motive la réclamation. " ; que seules les décisions de la Cour de justice de l'Union européenne retenant une interprétation du droit de l'Union qui révèle directement une incompatibilité avec ce droit d'une règle applicable en France sont de nature à constituer le point de départ du délai dans lequel sont recevables les réclamations motivées par la réalisation d'un tel événement, au sens et pour l'application de l'article R*. 196-1 du livre des procédures fiscales, et de la période sur laquelle l'action en restitution peut s'exercer en application de l'article L. 190 du même livre ;
8. Considérant, en premier lieu, qu'il est constant que la réclamation en date du 17 février 2005 afférente aux impositions mises en recouvrement le 30 septembre 2002 n'a pas été formée dans les délais prévus par le a) de l'article R*. 196-1 du livre des procédures fiscales ;
9. Considérant, en second lieu, que M. A...soutient que cette réclamation n'était cependant pas tardive dès lors qu'il avait demandé la décharge des impositions en se prévalant de l'interprétation du droit de l'Union donnée par l'arrêt de la Cour de justice des communautés européennes " Lasteyrie du Saillant " du 11 mars 2004 susvisé, et que cet arrêt constituait selon lui un événement au sens et pour l'application du c) de l'article R*. 196-1 du livre des procédures fiscales ;
10. Considérant, d'une part, que, par l'arrêt " Lasteyrie du Saillant ", la Cour de Justice des Communautés européennes a dit pour droit que " le principe de la liberté d'établissement posé par l'article 52 du traité doit être interprété en ce sens qu'il s'oppose à ce qu'un Etat membre institue, à des fins de prévention d'un risque d'évasion fiscale, un mécanisme d'imposition des plus-values latentes, tel que celui prévu à l'article 167 bis du CGI, en cas de transfert du domicile fiscal d'un contribuable hors de cet Etat " ; que par décision du 10 novembre 2004 susvisée, le Conseil d'Etat a considéré que les dispositions de l'article 167 bis du code général des impôts, issues de l'article 24 de la loi de finances pour 1999 du 30 décembre 1998, étaient inapplicables à ceux des contribuables qui, exerçant la liberté d'établissement, transfèrent leur domicile fiscal dans un autre Etat membre de la Communauté européenne ; que si M. A...conteste cette décision de la Haute assemblée, et affirme que la Cour de justice des communautés européennes a fait seulement référence au transfert du domicile fiscal " hors de cet Etat ", il résulte de l'ensemble des mentions de l'arrêt, notamment de ses points 12, 40, 42 , 45, 51 et 59 que la Cour, conformément à l'état de sa jurisprudence à cette date, ne s'est prononcée qu'en ce qui concerne les transferts du domicile fiscal vers un autre Etat membre ; que cet arrêt ne peut dès lors avoir révélé une incompatibilité des dispositions précitées pour des transferts de domicile de la France vers la Suisse ;
11. Considérant, d'autre part, que si M. A...soutient qu'il était recevable à former une réclamation pour y développer la thèse selon laquelle le raisonnement tenu par la Cour de justice des communautés européennes dans l'arrêt " Lasteyrie du Saillant " pouvait être transposé à la Suisse, la jurisprudence de la Cour de justice relative à cette problématique ne lui permettait pas de tenir cette allégation pour établie à la date de l'introduction de sa réclamation ; qu'il fait valoir à titre subsidiaire que la recevabilité d'une réclamation ne saurait augurer du bien-fondé des prétentions sur le fond et que le refus d'admettre la recevabilité de sa réclamation le prive de la possibilité d'agir " en équité " ; que, toutefois, si les dispositions précitées de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales autorisent, comme il a été rappelé au point 7, les actions formées sur la base d'une interprétation du droit de l'Union donnée par la Cour de justice de l'Union européenne révélant directement l'incompatibilité d'une règle applicable en France avec une norme supérieure, elles n'autorisent pas celles qui reposent, comme en l'espèce, sur une extension de cette interprétation à des points du droit de l'Union non encore tranchés par la Cour ni d'ailleurs par aucune juridiction supérieure ;
12. Considérant qu'il résulte de ce qui vient d'être dit aux points 8 à 11 que la réclamation en date du 17 février 2005 était tardive et dès lors irrecevable ; que, par suite, la demande de sursis de paiement formulée le 22 avril 2005 au soutien de cette réclamation était irrégulière et ne pouvait être satisfaite ; que les circonstances que les intérêts du Trésor auraient été préservés tout au long de la procédure, que l'administration aurait admis la recevabilité de cette réclamation et que les juges administratifs ont rejeté au fond la requête de M. A... dirigée contre ces impositions sans se prononcer sur la recevabilité de sa réclamation, sont à cet égard sans incidence ; qu'il est par ailleurs constant qu'à la suite de la cession des titres détenus dans la société SAIP, intervenue le 5 octobre 2005, le régime du sursis de paiement prévu au II de l'article 167 bis du code général des impôts avait cessé de s'appliquer ; qu'il suit de là qu'à la date d'émission du commandement de payer contesté, les impositions en litige étaient exigibles ;
Sur le terrain de la doctrine :
13. Considérant que M. A...se prévaut, sur le terrain de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine 13-0-1632 selon laquelle le fait qu'une demande de sursis de paiement soit postérieure à la réclamation n'est pas de nature à entraîner son irrecevabilité ; que, toutefois, d'une part, cette circonstance est sans incidence en l'espèce dès lors qu'ainsi qu'il a été dit, la réclamation elle-même était tardive et, d'autre part, les dispositions de la loi du 30 décembre 2008 étendant la garantie de l'article L. 80 A du livre précité aux doctrines relatives au recouvrement de l'impôt ne s'appliquent pas aux instances en cours ; que le moyen de M. A... ne peut dès lors qu'être écarté ;
14. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté le surplus de ses conclusions ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
15. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, le versement d'une somme au titre des frais exposés par M. A...et non compris dans les dépens ;
DECIDE :
Article 1er : La requête de M. A...est rejetée.
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N° 13VE01360
